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Staatsrecht. richter den Beweis für die erfolgte Zahlung durch Vorlage der Quittung des Betreibungsamtes geleistet. Zu Unrecht habe aber der Rich~r deswegen Tilgung der Forderung angenommen; um diese Wirkung zu haben, hätte die Zahlung vor der Einleitung der Betreibung erfolgt sein müssen. Denn bei Beurteilung der Frage, ob der Rechts- vorschlag berechtigt gewesen sei oder nicht, müsse auf den Tag des Zahlungsbefehls abgestellt werden. Diesen Entscheid fioht der Schuldner mit der vorlie- genden staatsrechtlichen Beschwerde wegen Verletzung von Art. 4 BV an. - Das Bundesgericht heisst die Beschwerde gut. Aus den Erwägungen: .Nach Art. 81 SchKG wird auf Grund eines vollstreck- baren Urteils definitiv:e RechtsöfInung erteilt, ({ wenn nicht der Betriebene durch Urkunden beweist, dass die Schuld seit Erlass d~s Urteils getilgt oder gestundet worden ist ». Mit dieser Vorschrift· lässt sich die im Entscheid der Vorinstanz vom 28. August 1948 vertretene Auffassung, wonach zur Begründung der Einwendung der Tilgung durch Zahlung nur die vor der Einleitung der Betreibung erfolgten Zahlungen berücksichtigt werden können, nicht vereinbarElll. Für eine derartige Einschränkung des in Art. 81 SchKG verwendeten Begriffs der Tilgung bietet der Wortlaut des Gesetzes keinen Anhaltspunkt. Die Einwendung muss bis zum Aktenschluss vor dem Rechts- öfInl,Ingsrichter angebracht werden können. Andernfalls wäre der Schuldner· der Zwangsvollstreckung unterworfen)" trotzdem er im Verfahren selbst~ welchem darüber zu entscheiden ist, nachweist, dass' er tatsächlich bezahlt 'hat. Demnach ist der Rechtsöffnungsentscheid vom 28. August 1948, soweit er die in Betreibung gesetzte Forde- rung von Fr. 20.- samt Zins (10 Rp.) und die Betrei- bungskosten betrifft, die am Tage vor der RechtsöfInungs- verhandlung mit der Zahlung an das Betreibungsamt getilgt worden sind, willkürlich ... Doppelbesteuerung. N0 78. TI. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION
78. Emait de J'ardt de Ia Chambre de droit pubUc du 22 de- emnbre tN8dans la cause «La Sulsse J). Socilite d'8S8tll'8lIccs sur Ja vle, et c La Suisse~, Soclete d'assurances contrc les acciden~, contre les canlons de Deme cl de Vaud. Double impOBition intercantonale (art. 46 al. 2 Cst.). SocieM d'assurances possedant des immeubles dans un canton autre que celui de son siege, les deux ca.ntons soumettant les personnes morales a. uD. impöt sur le ca.pital et Bur le benefice net.
1. Une societe d'assurances n'a pas, du fait qu'elle possMe des immeubles da.ns un canton, de domiciIe fiscal seoondaire da.ns ce ca.nton. Elle n'y doit l'impöt que Bur ces immeubles (consid. 5 litt.b).
2. Def8Jca.tion proportionnelle des dettes pour l'impöt sur la. fortune (consid. 5 litt. c).
3. Defalcation proportionnelle des inter~ts passifs pour l'imp6t Bur le revenu (consid. 5 litt. d).
4. L'art. 63,al. 2 de 180 lai d'impöt bernoise, aux termes duque1 les societes d'autres ca.ntons qui ne sont contribuables da.ns le ca.nton de Berne que pour des immeubles sont imposa.bles comme des personnes physiques, est incompatibJe avec I'art. 46 al. 2 Cst. (consid. 6). Interkantonale Doppelbe8teuerung (Art. 46 Aha. 2 BV). Steuemusscheidung bei einer VersicherungsgeseiIschaft, die in einem andern als dem Sitzlfanton Liegenschaften besitzt, wenn beide Kantone von den juristischen Personen Steuern auf dem Kapital und a.uf dem Reingewinn erheben.
1. Der Besitz von Liegenschaften in einem Kanton begründet für eine Versicherungsgesellschaft noch kein sekundäres Steuer- domizil der Betriebsstätte ; sie Jmnn dort nur für Grundeigentum besteuert werden (Erw. 5 lit. b).
2. Verhältnismässiger Schuldenabzug bei der Ka.pital-(Vermä- gens·)steuer (Erw. 5 lit. c).
3. VerhäItnismässiger Schuldzinsenabzug bei der Einkommelll!- (Gewinn.)steuer (Erw. 5 Iit. d).
4. Art. 63 Aha. 2 des bernischen Steuergesetzes, wonach ausser· kantonale Gesellscha.ften, die im Kanton Bern nur als Grund- eigentümer steuerpflichtig sind, wie natürliche Personen be- steuert werden, ist mit Art. 46 Aha. 2 BV nicht vereinbar (Erw. 6). Doppia ffnposta intercantonale (art. 46 cp. 2 CF.). SocietA d'assicurazioni che possiede stabili in un cantone diverso da queIlo delIa sua sede, i due ca.ntoni assoggettando le person& giuridiche ad un'imposta sul capitale e sull'utile netto. 462 8taatsrecht.
1. Pel fatto ehe possiede stabili in un ca.ntone, uns. societa d'assi- cura.zioni non ha. un domicilio fisca.le secondario in questo ca.ntone. Essa. e ivi imponibile solta.nto sugli stabili (oonsid. Ö. lett. b).. .
2. DiffaJco proporzionale dei debiti ai fini dell'imposta sulla sosta.nza (consirl:: 5. lett. e).. . .... . ,.
3. DiffaJco proporzlonaJe degli mteressl pa8S1Vl al fini dellunposta sul reddito (consid. 5 lett. d).
4. L'art. 63 cp. 2 delIa legge tributarla. bemese, secondo eui IE? societa di altri ca.ntoni ehe sono contribuenti ne] Cantone di Bema solta.nto per degli stabili sono imponibili come delle persona fisiehe. e incompatibile ' 2 CF (co~id. 6). RiBume des faits : A. -« La suisSe »),. SocieM d'assm-ances sur la vie, et « La Suisse I), Societe d'assurances contra les accldents, toutes deux· a. Lausanne, sont· proprietaires a. Beme de divers imn1eubles. A la suite d'une premiere reclamation~ontre leurs taxations sur la fortune nette et le revenu net pour hL periode fiscale 1945/1946, l'Intendance cantonaledes impöts a decide qu'il seraitprocede '80 nouveau aux taxa- tions conformementa. l'arret du Tribunal federal du 9 novembre 1928 en la ca~ «La Suisse ») contre Luceme, sans egard au resultat global des antreprises et en tenant compte uniquement des inlmeubles sis dans le canton da , :Seme et de leur produit, ces immeubles etant consideres du point de vua fiscal com.me. de simples placements, non comme une partie de i'exploitation commerciale des ,societes. Las taxations ne devaient cependant etre defini- tivement arreMes qu'apres que le TribUnal federal se serait prononce sur les bases de l'iinposition par le canton de Beme. 'l La Commission cantonale de recours en matiere d'impöts a rejeta les recours formes contre ces dOOisions par les . societes contribuables at a fixe· elle-meme, conformement aux principes admis par l'autorite de taxation, la fortune nette et le revenu net sur lesquels les deux societ6s devaient l'impöt pour la periode fiscale consideree. Las taux appli- ques etaient ceux prevus pour les personnes, physiques. Doppelb4!steuerung. N° 78. 4IS3 Sur l'eCQurs; da «LaSu:isse-vie» etde la «Suisse-acci:.., dents », 1e Tribunaladmjnistmtif du canton de ,Beme a confirme les decisions' de la Commission cantonale, en substance par les ~otifs stUvants ,: Dans un arret du 25novembre 1932 en la cause «La Suisse ». Societa d'assurances sur la vie et contre les accidents, contre les, cantons de Vaud et de Hame, arr~t qui en confirmait un autre du 17 septembre 1926, le Tribunal fMeral a juge que cette socieM (d'oll sont issues !es. deux recourantes) n'apas, dans le canton de Beme, de veritable domicile fisQal, attendu que l'activite de so.n representant dans ce ct\,nton est autonome et ne peut etr~ consideroo, du point de vue. economique, comme une partie .de l'activite totale de Ia compagnie ; d'oll il suit que le canton da Hame ne partage pas la souveraineM fiscale avec le canton de Vaud et n'a pas le droit d'imposer {( La Suisse » sur une part proportiounelle da son patrimoine et de son revenu mobilier; en revanche, il est fonde, confor- mement a. la pratique constante, a l'imposer sur sa fortune imn1obiliElJ:e et s~ le produit de celle-ci. Des lors, la Commission cantonale de recours n'a pas viole l'art. 46 al. 2 Ost. en declarant chacune des recou-, rantes imposable sur sa fortune investie dans les immeubles bemois et sur le reven:u q~'elles en tirent. Les recourantes pretendent que l'arret en question, q~ n'a d'ailleurs pas .sM ,publie, ast actuellement depasse par des arrets plus reoonts dans lesquels le Tribunal federal se serait prononce dans un sens different (RO 62 1 97, 65 I 94, 71 I 16). Mais il y a lieu dereleverque ces trois arrets se distinguent de la :presente espece en cela dej80 qu'aucun d'eux ne (}onceme une personne morale qui a son siege dans un eanton etqui possede dans d'autres cantons un domioile fiscal et des immeubles, sans yavoir de veritables etablis- sements. Cesprecedents nesont pas de nature 80 in firmer: l'arret du 25 novembre 1932 qui concerne directement fauteur des recourantes. D'al;ltre part, celles-ci sont aussi assujetties 80 l'impöt Staatsrecht. dans le canton de Berne en vertu du droit fisCM bernois ; c'est ce qui ressort de l'art. 5 al. 2 et de l'art. 8 de la loi cantonale sur l~s impöts directs de l'Etat et des communes (ci-apres, LI). La canton de Berne n'a pas le droit, vu que les recourantes n'ont pas sur son territoire de veritable domicile fiscal, de les imposer sur une part proportion- nelle de leur fortune mobiliere et des revenus de celle-ci ; sa souveraineM fiscale porte uniquement sur leurs immeu- bles bernois et le rapport qu'ils produisent. Dans les oondi- tions on se trouve {( La Suisse », le Tribunal federni ooarle expressement le systeme de taxation eonsistant a imposer une part de la fortune globale et du revenu global sous deduetion proportionnelle des det~s (&0 54 I 393). Las recouralltes ne peuvent pas invoquer l'art. 13 LI, car eette disposition ne s'applique qu'a. l'assujettissement partiel, c'est-a.-dire aux cas on un canton peut imposer une part proportionnelle de la fortune globale ou du revenu global qu'il a a determiner d'apres sa propre legislation. Or on n'est prooisement pas en presence ici d'un eas de ce genre. La seul fait que les societes d'assu- rances « La Suisse» possMent des immeubles dans le canton de Herne ne suffit pas, du point de vue fiscal, pour admettre qu'elles y ont un etablissement, car ces immeubles representent de pures valeurs de placement. Les recourantes n'ont done pas de domieile fiscal secondaire da.ns le canton. Elles n'y sont imposables qu'a raison de leurs immeubles. La reste' de leur fortune et de leurs revenus releve de la souverainete fiscale du canton de leur siege et des cantons on elles ont des succursales. On ne saurait admettre la these des recourantes selon laquelle l'acquisition et;administration de leurs immeubles de Berne oonstitueraient une part importante da leur exploitation commerciale. Tant l'acquisition que la gerance de ees immeubles ne sont pas en rapport direct avec l'activite d'assureur des deux societes. Cette activite ne s'exerce meme dans aucun d'eux. TI s'agit, oomme d~ja dito de simples placements, non de lieux d'exploitation. Doppelbesteuerung. N° 78. .4115 D'apres l'art. ~3 a1. 2 LI, les socieMs d'autres cantons, qui ne sont contribuables dans le canton de Berne que pour des immeubles, sont imposables comme les personnas physiques. Cette disposition ast une consequence de la jurisprudence du Tribunal federal en matiere de double imposition: du moment que la souverainete fiscale du canton de situation de la chose ne pouvait pas se regler d'apres la fortune soeiale et le revenu commercial, sans porter atteinte a la souverainete des cantons on la socieM a des etablissements, il a faBu adopter sur le plan cantonal un regime special. La plus naturei a paru etre de se con- former au systeme applicable a la fortune et au revenu immobiliers des autres oontribuables, c'est-a.-dire des personnes physiques. Cette solution ne viole pas l'art. 4 Ost. B. - Par las presents recours de droit publie, !( La Suisse », SocieM d'assurances sur la vie, et « La Suisse », SocieM d'assuranoes contre las accidents, concluent, plaise au Tribunal federal, notamment :
1) annuler les arr6ts du tribunal administratif du ca.nton de Berne du 14 juillet 1947 ;
2) dire que La. Suisse est im~ble dana le ca.nton de Barne sur 1& vaJeur fiscale de ses immeubles bernois, sous deduction d'~e part de so~ passif total proportionnelle au rapport eXISta.nt entre ladite valeur fiscaJe et le totaJ de ses actifs ;
3) dire que La Suisse est imposable dans le canton de Berne sur Je produit de ses immeubJes bernois sous deduction d'une part de ses depenses totales proportionnelle au rapport existant entre ledit produit et le totaJ de ses recettes brutes ;
4) dire que La. Suisse, societe anonyme, est imposable dans le ca.nton de Berne comme les autres societes a.nonymes, con- formement aux articles 62 et suiva.nts de 1& loibernoise du 290ctobre 1944 sur les impöts directs de l'Etat et des com- munes ; et que par consequent, les taux d 'impöt qui lui sont applicables sont ceux qui sont prevus pour les societ6s a.nonymes ;
5) confirmer, que les capitaJ et reserves de La Suisse impo- sables dans le canton de Vaud sont egaux au capitaJ et reserves totaux de La Suisse sous deduction des parts du capitaJ et des reserves imposOOs dans d'autres ca.ntons. notamment dans le canton·de Berne;
6) confirmer que le benefice de La Suisse imposable dans le ca.nton de Vaud est egal a son bllnMice totaJ sous deduction des parts qui en sont imposOOs dans d'autres ca.ntoris, notam- ment dans le canton de Berne ; Staatsrecht. A l'appui de 008 conclusions, les recouranteS font vaIoir notamment ce qui smt : , L'exploitation par les recourantes da leurs immeubles beroois, comIile de tous leurs immeub1es en general, fait partie de 1eur activite industrielle. Cela est confirme par Ja Iegislation federale sur la surveillanoo des entreprises d'a.ssurances. La. constitution de reserves par l'acquisition et 1a gestion de valeurs' diverses, dont des immeubes, est un factaur essentiel de l'activiM d'une societ6. d'assurances sur la vie, comme d'une socieM d'assuranoos contra les accidents. Cela etant, les immeubles de « La. Suisse» ont 1e caractere d'un « etablissement stable» au sens de la. jurisprudenoo du Tribunal federal en matiere de double imposition et de l'art. 9 de la loi d'impöt herooise (cf. aussi art. 8 litt. c et d LI). TI s'ensuit que, meme si on accepte rart. 63 al. 2 LI comme conforme a l'art. 4 Ost. - ce que les recourantes ne font pas -, oolles-ci doivent etre imposOOs non comme personnes physiques, mais oomme societes anonymes; c'est donc le chapitre TI (art. 62 sv.), non le chapitre ler (art. 25 sv.) qui leur estapplicable. En effet, elles ne sont pas contribuables dans le canton de Berne seulement pour des immeubles, 00 que suppose l'$rl. 63, mais pour des etablissements stables. Dans rarret RO 63 I 69, le Tribunal federal a pose le principe que le Mnenoo imposable dans un canton doit etra calcule en deduisant du revenu brut rtSalise dans 00 canton, les interets passifs affectant la souroo de revenus consideree. Las reoourantes demandent qu'on ne leur applique pas ce systeme. Toutes les dettes du contribuable sont garanties par I'ensemble de ,. actifs. L'arret ciM ne tient compte que des interets des dettes. Or, pour les reoourantes, ces interets ne representent qu'une petita partie de ses depenses. La jurisprudence du Tribunal federal tend a concilier deux principes qui, dans leur essence, sont inoonciliables : l'imposition du bene.:fioo ou du :te-venu n~t et le pretendu droit du canton de la situation des' immeubles da jouir d'une sorte de preciput, meme Doppelbeeteuerung. N° 78. "' sous le regime de -I'iJripöt personneI ou subjectif. Si l'on veut garantir au contribuab1e, sous' le regime da 'l'impö1) personnel, 'qu'il ne sera jamais impose sur un chiffre superieur a oolui de son revenu net, il faut s'en teriir au principe d'une defa1cation proportionnelle et n'y fa.~ aUCUlle exception en faveur du canton de la situation des immeubles .. Au contraire, si on veut' fa voriser ce canton, il faut reoonriaitre qu' on renonoo, au' moins en partie; au principe de Ja 'defalcation proportionnelle. Or, celle-ci est la' oonsequenoo necessaire de la regle' fondamentale qui domine l'interdiction de la double imposition: il ne faut pas que, par suite de son rattachement economique a plusieurs cantons le contribuab1e soit traite moins bien que s'il etait soumis a la souverainete fisca1e d'un seul canton. 'En matiere d'impot sur le capital, l'application de 181 defalcation proportionnelle des dettes n'est plus contestee par personne, si 00 n'est par 1e fisc beroois. TI est possible, quant au taux applicable, que l'inter- pretation qua le Tribunal administratif donne a l'art. 63 al. 2 LI corresponde aux intentions des auteurs de la loi. En tout cas, la jurisprudence du Tribunal federal en· matiere de double imposition n'a nullement pour conse- quence qu'une societe qui a son siege hors du canton da Beme mais y possMe un imineuble doive etre traitre cpmme une personne physique. Au contraire, la juris:' prudenoo relative a l'egalite devant la loi enge que tous les contribuab1es d'nna meme categorie soient traites de la meme maniere, quel que soit le lieu de 1eur domicila principaI. On ne peut serieusement nier que rart. 63 a1. 2 LI, constitue une inegalite de traitement inconstitutionnelle~ '. -O. - Le Tribunal administratif du canton de Beroe et le Conseil executif de ce canton concluent au rejetdes recours. D - Le DepartemEmt des finances du canton de Vaud. au nom de l'Etat de Vaud, conclut a l'admission des chefs- da conclusions nOS 5 et 6 des recours et,. subsidiairement>, 458 Staatsrecht. demande au Tribunal federal d'ordonner l'etude, aveo le ooncours d'experts le cas echeant, d'une formule de repartition intercantonale du b6nefice net imposable des etablissements· d'assurances. Le Tribunal .federal a donne acte aux recourantes de 00 que le canton de Vaud a declare admettre les chefs de conclusions nOS 5 et 6 des recours. TI a. partiellement admis les recours en tant qu'ils etaient diriges contre fu canton de Barne, annulant les amts attaques et renvoyant les causes A la juridiction cantonale pour qu'elle statue A nouveau dans le sens des considerants. Extrait des motifs:
5. - Quant A la repartition des souverainetea fiscales entre les cantons de Barne et de Vaud relativement aux immeubles que les recourantes possMent aur territoire bernois, il y a lieu de considerer ce qui suit :
a) Aussi bien la loi bernoise sur les impöts directs de l'Etat et des communes, du 29 octobre 1944, dans ses art .. 62 sv., que la loi vaudoise sur l'imposition des personnes morales, des 23 decembre 1930 et 24 mai 1937, dans ses 3rt. 6 sv., sonmettent les personnes morales A un impöt sur le capital et sur le b6nefice net. TI s'agit donc dans les deux legislations d'impöts dits subjectüs (Subjektsteuer) qui frappent le contribuable d'apres l'ensemble de ses facult6s economiques. L'ancienne loi fiscale bernoise du 7 juij- let 1918 avait donne A son impöt sur la fortune le caractere d'un impöt real (Objektsteuer, art. 4). Ce systeme ayant eM abandonne dans la nouvelle loi fiscale, la jurisprndence qui s'y rapportait (par ex. RO 481162 sv.), selon laquelle le proprietaire foncier domicilie hors du canton ne peut dednire que les dettes grevant ses immeubles sis dans le canton, ne trouve plus application pour le canton de Barne.
b) Las recourantes pretendent posseder dans le canton de Barne des etablissements stables et estiment par consa.. quent qu'elles tombent non seulement sous le coup de l'art.8 al. 2 litt. a (assujettissement partiel des propria.. Doppelbesteuerung. Ne 78. 459 taires ou usufrnitiers de biens immobiliers), mais aussi sous le coup de l'art. 8 al. 2 litt. c et d et de l'art. 9 (assujettisse- ment partiel des proprietaires ou associes d'entreprises ou -d'etablissements stables dans le cantoJl de Barne, des personnes qui exercent ou font exercer dans le canton de :Herne une a.ctiviM lucrative, sans y sejourner elles-m8mes). Cette manii~re da voir est erronee. Las recourantes ne sont astreintes A l'impöt dans le canton de Barne que 'OOmme proprietaires d'immeubles. Ainsi que le rappelle le Tribunal administratif, il est de jurisprndence qu'une socieM d'assurances ne se crea pas un veritable domicile fiscal dans un canton du simple fait qu'elle y a un agent qui exerce pour le eompte de la socieM, mais d'une fa9Qn independante, une a.ctiviM commerciale (arr8ts visant «La Suisse », SocieM d'assurances sur la vie et contre les accidents, du 17 septembre 1926, cons. 2,et du 25 novem- bre 1932, cons. 3). En ce qui concerne les immeubles qu'une compagnie d'assurances possMe hors du canton de son siege, le second des amts cit6s releve qu'elle ne peut pas ~tre assimilee de ce fait A une personne faisant le oommerce des immeubles, dont les gains sont constitues par la difierence entre le prix d'achat et le prix de vente et suppo- sant des operations nombreuses et A court terme, de sorte que ces immeubles peuvent 8tre imposes par les cantons ou le contribuable exerce son activite, et non necessairement par le canton du lieu de situation (amt «La Suisse », cons. 5 et 6). Les reoourantes insistent sur le fait que l'exploitation de leurs immeubles bernois fait partie de leur activiM industrielle. TI est exact que l'administration et la jouissance de ces immeubles rentrent dans la gestion de 1eurs reserves, laquelle est en partie regie, pour les socieMs -d'assurances, par des dispositions imperatives de droit .administratif. Mais lesdits immeubles ne constituent pas pour autant un etablissement commercial ou des installa- tions permanentes au moyen desqueIs elles exercent une partie qualitativement et quantitativement importante de leur activiM propre d'assureurs (RO 52 I 242). Ce sont exolusivement . des placements de capitaux, qui d'ailleurs sont geres non pas a. Berne, mais. depuis Lausanne, au siege. des societes.Le oas d'une societ6 d'assurances n'est a. cet agard pas essenti~llementdifferent de celui d'un commer- c;ant individuel ou d'une societ6commerciale queloonque,. qui investit ses reserves dans des immeubles sis hors du canton de son etablissement principal; quel que soit le role que, du point de vue commercial, ces placements immobiliers jouent dans l'economie de l'entreprise, on ne saurait, sans aboutir a. un emiettement da la souverainete. fiscale. admettre qu'iIs sont oonstitutifs da domioiles fisoaux secondaires dans tousles oantons de situation des immeubles. Pour le surplus, s'agissant d'un con:6it de double impo- sition intercantonale, peu importe l'interpretation qu'i! faut donner a. l'art. 8 litt. c et d et a. l'art. 9 de la loi d'impot bemoise.
c) En matiere d'impOt8 8'U1' la fortune ou le capital,. 10rsque le oanton du lieu da situation de l'immeuble et le canton du domioile ou du siege social adoptent tous deux un systeme d'imposition ge~erale (Subjektsteuer), le canton du lieu de situation de l'immeuble est tenu de dMuire de la valeur de la propriete une part des dettes totales du proprietaire qui correspond au rapport existant. entre la valeur de l'immeuble et le total des aotifs du oontribuable (Ro 39 I 570, 65 I 94). Les reoourantes demandent qu'on leur applique-ce principe de la defalcation proportionnelle des dettes. Le Tribunal administratif du canton de Beme s'y refuse en se referant aux arrets d6ja.. cites, «La Suisse », du 17 septembrM.J26 et du 25 novem" bre 1932. Mais, abstraction faite de ce qu'a 1'6poque - oomme onl'a d6ja. note (ci-dessus, litt. a) - l'impot sur la fortune dans le cant on de Berne etait un impöt rool, ces deux arrets ne se rapportent pas du tout a la defalcation des dettes, mais conoement uniquement la question de la. souverainete . fiscale des cantons de Beme et de Vaud. n Doppelbesteuerung; N° 78. 461 s'agissait, dans le premier arret, de savoir si «La Suisse» possedait, a Beme, le domicile fiscal secondaire da l'instal- lation stable; le Tribunal fMemll'a nie. Dans le second arret, il a alors' admis le droit exolusif pour le canton de ::Seme d'imposer les immeubles de la recourante Bis dans 1e canton, y compris la plus-value r6a1is6e 10rs de la vente de l'un d'eux (oons. 3 de l'arret du 25 novembre 1932). En revanohe, dans l'arret en partie publie du 9 novembre 1928 en la cause «La Suisse» contre canton de Lucerne (RO 54 I 388 sv.), Oll les immeubles .de .la recourante sis dans la canton de Luceme ont egalement ete declares 80umis exolusivement ala souverainete fiscale de ce canton, le Tribunal fMeral a expressement admis la defaloation 'proportionnelle des dettes, en d6clarant qu'elle devait comprendre aussi les engagements incombant a la reCOll- :rante en vertu des oontrats d'assuranoes. Il n'y a aucune raison de s'ecarter de oette jurisprudence. LeB recours doivent donc etre admis sur oe point, en ce sens que le· oant.on de Berne devra dMuire de la valeur des .immeubles de ohaque recourante une .part de son passif total proportionnelle au rapport existant entre cette valeur et le total de ses actifs. Du momentqu'il ne s'agit en l'espece que d~ principe de la defalcation proportionnelle des dettes, il n'appartient pas au Tribunal federal de fixer dans le detail.Ies regles de repartition. TI oonvient simple- ment de relever que, pour «La Suisse-Vie », le capital de ,oouverture (reserve de primas) doit etre considere comme un passif, qu'il faut faire entrer dans la defalcation propor- tionnelle. En effet, le canton de Berne n'autorise pas seule- ment la dMuotion des dettes oohues; il se place Bur le terrain de la defalcation sa~ restriction de tOutes .les dettes etablies (art. 59 LI; I. BLUMENSTEIN, Kommentar zum bemisohen Steuergesetz; note 1 aal'art. 59, p. 303 sv.).
d) En ce qui conceme la tUfakatiun des inter&s pasBifa, 1e Tribunal fMeml, en modification de sa jurisprudence anterieure, a juge dans l'arret Ruf. du 30 avril 1937 (RO 63 I 69 sv.), qu'en prinoipe les interets des dettes 462 Staatsrecht. doi~t 0 etre 0 oonsideres comme une charge specia1e des sources de revenus avec 1esquelles ils ont un lien de connexite; ce n'est que si ces interets depassent le revenu correspondant que l'exOOdent peut etre 0 imputesur las autres revenus. La question acependant ete laissee ouverte de savoir comment il faut partager les interets passifs afferents au revenu des capitaux, lorsque le contribuable doit l'impöt sur ce revenu dans deux ou p1usieurs cantons~ Le Tribunal federal a resolu cette question dans l'arret> Koch du 23 femer 1940 (RO 66 I 37 sv.), en declarant que- dans ce cas la repartition des interets passUs doit se fair& proportionnellement aux actifs imposes, non d'apres las diverses sources de revenus. On considerera donc 1e rapport. existant entre les actifs au lieu de situation de l'immeuble et 1e total des actifs, non le rapport entre les revenus de Ia. fortune dans le canton de situation et le total des revenus. Les recourantes critiquent le systeme consistant a. rattacher les interets passifs aux sources de revenus, en faisant observer que toutes les dettes d'uncontribuable sont garanties par l'ensemble de ses actifs et de ses reeettes. O'est ainsi - disent-elles - qu'une societe d'assurances repond de ses engagements envers ses assures sur tous ses biens et tous ses revenus. TI n'est pas juste non plus de ne- tenir compte que des interets des dettes ; il faut prendre en consideration aussi les autres depenses, teIles que las frais generaux. Toutefois, precisement en matiere de cremt hypotMcaire~ il se justifie de considerer l~s interets des dettes comme une- charge particuliere grevant le rapportimmobilier. attendu que les dettes en question ont ete 4lMractees eu egard a la fortune investie dans la propriete et sont garanties en premiere ligne par cet element d'aetif. Les revenus eorres- pondants constituent Ja tout naturellement la base objective sur laquelle repose le paiement des dettes. En consacrant ce systeme, le Tribunal federa} n'a nullement meconnu l'importance qu'ont pour le cremt du contribuable- son revenu total et le total de ses actifs (cf. RO 63 I 72). Doppelbesteuerung. N° 78. On ne peut faire droit a la pretention des recourantes de voir la defalcation des dettes porter non seulement sur les interets passifs, y compris les interets afferents aux r6serves matMmatiques (RO 54 1401), mais aussi sur une- part proportionnelle des depenses generales entrain6es par l'exploitation de son insdutrie. En effet, l'impöt auquel elles sont assujetties porte non sur une partie de leurs revenus pris dans leur ensemble, mais sur le produit de leur placements immobiliers dans le canton de Beroe. Elles ne peuvent done pas exiger que soient defalques de ce produit des frais generaux qui sont sans' rapport avec l'activite qui le leur procure. Peu importe que l'acquisition d'immeubles par une societe d'assurances doive lui per- mettre de placer les capitaux destines a. garantir ses engagements et que le revenu de ces placements entre dans la caisse generale de la societe pour servir a. faire face a ses frais generaux. La solution ne pourrait etre differente que si les recourantes possedaient dans le canton de Beroe le domicile fiscal secondaire de l'etablisse- ment stable, ce qui - comme on l'a dit - n'est pas le eas (cf. l'arret partiellement publie du 9 novembre 1928 en la. causa « La 8uisse» contre canton de Luceroe, p. 35 sv.). En revanche, il n'est pas douteux que les recourantes sont soumises, quant aux revenus de leurs capitaux, a la souverainete fiscale des cantons de Beroe et de Vaud. Oonformement a l'arret Koch, il ya lieu a. defalcation des interets passifs proportionnellement aux actifs imposables. Les recours doivent par consequent aussi etre admis sur ce point, en ce sens que le canton de Beroe sera tenu, pour chacune des recourantes, de deduire du produit de ses immeubles sis sur territoire beroois une part des interets passifs proportionnelle au rapport existant entre les actifs representes par ces immeubles et le total des actifs de o chaque societe.
6. - D'apres l'art. 63 a1. 2 de la loi d'impöt berooise, les societes d'autres eantons qui ne sont contribuables o dans le canton de Beroe que pour des immeubles sont 464 Staatsrecht. imposables comme des personnes physiques. La. conse- quence en est que l'impOt BUr le benefice, au lieu d'~tre calcu1e selon l'art. 66, l'est d'apres l'art. 46 LI, et que l'impöt sur le capital est calcule selon l'art. 61 au lieude ·l'etre d'apres l'art. 70 LI. 11 est constant que, de ce fait, les recourantes . se trouvent, en ce qui concerne l'impöt Bur le benefice, frappees plus lourdement que des personnes morales ayant leur siege dans le canton de Berne, sans que .(Je desavantage soit compense par les taux d'impositioD. applicables aleurs fortunes. Dans deux passages de lenrs premiers memoires de recours, les recourantes pretendent que l'application aux 80cietes dont le siege est hors du canton de Berne de taux plus eleves qu'aux societes dont le siege est sur sol bernois constitue une inegalite de traitement contraire a l'art. 4: .Ost. ; elles n'invoquent toutefois pas ici l'art. 46801. 2 Ost . . En revanche, dans un autre passage, elles soutiennent que l'art. 63 801. 2 de 180 loi bernoise n'est nullement, comme l'affirme Ie Tribunal administratif, une consequence de la. jurisprndence federale en matiere de double imposition; cette affirmation, disent-elles,. ne se justifie que si l'on .fausse le sens de ladite jurisprndence et si, contrairement .a l'art. 46 801. 2 Ost., on en deduit que, sous le regime de l'impöt personnel, le cantonde situation des immeubles .peut imposer ceux-ci comme tels, sans tenir compte de Ja ,situation OOonomique des proprietaires. 11 ressort de ce passage qu'en ce qui concerne aussi les . taux d'imposition qui leur sont appllcables comme propria- taires d'immeubles, les recourantes reprochent au canton de Berne d'enfreindre 180 defense"tde 180 double imposition. Ce grief est fonde. Sans douy le canton de Berne ne pouvait-ll, sans violer les regies atablies par 180 jurisprndence . en matiere de double imposition intercantonale, imposer les societes d'autres cantons possedant des immeubles sur son terrltoire de 180 meme maniere que les societes pleine- ment assujetties a sa souverainete fiscale ; anssi a-t-il pu etre amene a assimiler ces 80cietes foraines, quant a leur l EigentllIIll!garantie. N0 79. propriete et a. leur revenu immo'J:)iliers, aux autres contri- buables, c'est-a-dire aux personnes physiques. n n'en raste pas moins que, par suite de cette assimilation, les 80cietes d'autres cantons sont dans le cas de devoir payer, sur 180 part de leur capital et sur la part de leurs resso1ll'Oes imposables dans le canton de Berne et calcul6es selon les regles rappelees plus haut, des impöts superieurs a. ceux qui leur seraient reclames si elles avaient leur siege dans le canton. Or, dans cette mesnre, l'art. 63 801. 2 LI esi incompatible avec l'art. 46801. 2 Ost. O'est un principe qui decoule de 180 strncture meme de l'Etat federatif qu'un <lanton ne peut pas imposer differemment et plus lourde- ment un contribuable parce qu'll n'est pas pleinement 80UmiS a. sa souverainete fiscale, mais qu'en raison de Ses attaches territoriales, II doit encore l'impöt dans un autre <lanton (RO 60 I 107). Las recours doivent par consequent aussi etre admis Bur le chef de conclusions n° 4, le canton de Berne devant appliquer aux recourantesles taux d'impöts prevus pour les Bocietes anonymes. IH. EIGENTUMSGARANTIE GARANTIE DE LA PROPRIETE
79. Extrait dc I'arr~t du 22 decembrc 1948 dans la cause Socb~te romandc d'elcctricite ct consorts contre Vaud, Grand Conseil; Garantie de la propri&e. La disposition de la loi vaudoise concernant les resea.ux de distri- bution d'energie electrique dans les communes, du 3 juillet
1947. selon laquelle pourront etre declarees nulles a partir. du 31 decembre 1951 les concessions accordees par les communes pour l'expJoitation d'un resea.u de distribution d'energie eloo- trique, est contraire non seulement aPart. 6 Cst. vaud., mais 8UBSi aux principes poses par la jurisprudence federale en matiere de garantie de 180 propriete. 30 AB 74 I - 1948