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Staatsrecht.
Zentrum der persönlichen Beziehungen des Pflichtigen er-
scheint, geht nicht an. Jene Aufenthalte können nicht
dem Arbeitsort Bern gutgebracht werden. Sie fallen für
die Bestimmung des Steuerwohnsitzes ausser Betracht.
Abgesehen hievon erscheint aber Ingenbohl als das Zen-
trum der persönlichen Beziehungen des Beschwerdeführers.
Dort besitzt er seinen Verwandten- und Freundeskreis;
dorthin kehrt er, um diese persönlichen Beziehungen pflegen
zu können, immer dann zurück, wenn er die Woche über
in Bern oder an einem dritten Arbeitsplatz tätig war, von
wo aus ihm die Rückkehr nach Ingenbohl möglich ist;
daselbst hat er seit mehreren Jahren eine eigene Wohnung,
in der er arbeitsfreie Tage und die Ferien verbringt. Dass
er auch in Bern ein Zimmer hat und dass die Steuerver-
waltung des Kantons Schwyz -
nicht dagegen Gemeinde
oder Regierungsrat -
auf die Steuerhoheit verzichten zu
wollen erklärte, weil sich ergeben habe, dass der Beschwerde-
führer nicht Filialleiter der Stuag Schwyz sei, gestattet
keinen andern Schluss.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde wird gegenüber dem Kanton Bern
gutgeheissen und festgestellt, dass zur Erhebung der
Steuer auf dem Erwerb und dem beweglichen Vermögen
des Beschwerdeführers (sowie dem Ertrag daraus) der
Kanton Schwyz zuständig ist.
50. Urteil vom 24. September 1952 i. S. Schweizerische Lebens-
versicherungs- und Rentenanstalt gegen Kantone Solothurn
und Zürich.
1. Staatsrechtliche Be8chwerde: Berechnung der Beschwerdefristo
wenn der angefochtene Entscheid dem Inhaber eines Post-
faches mit eingeschriebener Sendung zugestellt worden ist.
2. Doppelbe8tw,erung: Ausscheidung der Besteuerungsrechte iIn
System der Reineinkommenssteuer bei einer Unternehmung
Doppelbesteuerung. N0 50.
319'
mit Grundbesitz in Kantonen, in denen sie weder ihren Sitz hat
noch Betriebsstätten unterhält:
a) Besteuerung im Liegenschaftskanton.
b) Ausscheidung der Liegenschaftsert.räge bei der Besteuerung
im Sitzkanton (Praxisänderung).
1. Recours de droit public : Computation du delai de recours lorsque
Ia decision attaquee a eM notifiee par Iettre recommandoo au
titulaire d'une case postale.
2. Double impo8ition : Partage de la souveraineM fiscale dans Ie
systeme de l'impöt sur le revenu net, s'agissant d'une entre·
prise qui possooe des immeubles dans des cantons sur le terri-
toire desquels elle n'a ni son siege, ni aucun etablissement:
a) Imposition dans le cant.on OU se trouvent les immeubles.
b) Elimination du produit de I'immeuble dans l'imposition par
le cant on du siege (changement de jurisprudence).
1. Ricor80 di diritto pubblico: Computo deI termine di ricorso,
quando la decisione impugnata e stata notificata mediante
lettera raccomandata al titolare d'un casella post.aIe.
2. Doppia impo8ta: Divisione della sovranita fiscale nel sistema.
dell'imposta sul reddito netto, quando si trat ta d'un'azienda ehe
possiede degli immobili in Cantoni sul cui territorio non ha ne
la sua sede, ne alcun stabilimento.
.
a) Imposizione nel Cantone ove si trovano gli immobili.
b) Eliminazione deI reddito delI 'immobile nell'imposizione da
parte deI Cantone deUa sede (cambiamento di giurispru.
denza).
A. -
Die Schweizerische Lebensversicherungs- und
Rentenanstalt betreibt das Lebensversicherungsgeschäft
und in Verbindung damit den Abschluss von Invaliditäts-
und von Unfallversicherungen. Sie hat die Rechtsform
einer Genossenschaft. Mitglieder sind die Versicherungs-
nehmer. Der Sitz der Genossenschaft ist in Zürich. Die
Genossenschaft hat Anwerbe- und Verwaltungsbetriebe in
Amsterdam, München und Paris. In der Schweiz bestehen
keine Zweigniederlassungen; dagegen arbeiten in der
Schweiz 18 Generalagenten für die Beschwerdeführerin.
Diese hat so dann ausgedehnten Grundbesitz. Der schwei-
zerische erstreckt sich auf 13 Kantone. Der Bilanzwert
der Liegenschaften betrug Ende 1947 Fr. 61,286,000.-,
wovon :Fr. 42,844,000.- auf zürcherische Liegenschaften,
Fr. 16,241,000.- auf den übrigen schweizerischen Grund-
besitz entfallen. Der Ertrag der Liegenschaften ist in
der Jahresrechnung 1947 mit Fr. 2,434,878.- ausgewiesen.
Im Gebiete des Kantons Solothurn besitzt die Beschwerde-
320
Staatsreoht.
führerin drei Liegenschaften. Ihr Bilanzwert betrug 1947
Fr. 433,030.-, 1948 Fr. 431,040.-, ihr Ertrag 1947
Fr. 31,019.-, 1948 Fr. 30,814.- brutto.
Die Beschwerde betrifft die Belastung der Beschwerde-
führerin für die Erträgnisse aus diesen Liegenschaften
durch die Einschätzungen im Liegenschaftskanton Solo-
thurn und am Hauptsitz Zürich. Die Vermögensbesteue-
rung in den beiden Kantonen ist nicht angefochten.
B. -
Die Beschwerdeführerin ist im Kanton Zürick
gemäss Taxationsanzeige vom 7. Dezember 1948 für
Fr. 586,600.- in Zürich steuerbaren Reinertrag einge-
schätzt worden. Dabei sind als quotaler Anteil der Er-
trägnisse aus ausserkantonalem schweizerischem Grund-
eigentum am gesamten Reinertrag Fr. 4,223.23 abgezogen.
Hievon würden auf den Grundbesitz im Kanton Solothurn
Fr. 110.58 entfallen. Die Taxationsanzeige für das Jahr
1949, vom 14. Januar 1950, lautet auf einen in Zürich
steuerbaren Ertrag von Fr. 863,063.- unter Abzug von
Fr. 6,777.65 Quotenanteil der Erträge aus ausserkantonalem
schweizerischem Grundeigentum; hieran wäre Solothurn
mit Fr. 159.74 beteiligt. Die auf das ausserkantonale
schweizerische Grundeigentum entfallenden Anteile am
Reingewinn werden festgesetzt nach dem Verhältnis der
Mietzinserträgnisse der betreffenden Liegenschaften zu den
Gesamteinnahmen nach der Formel
Mietzinsen der ausserkantonalen Liegenschaften: Gesamtein-
nahmen = ausserkantonal steuerbarer Reinertrag: steuerbarer
Gesamtreinertrag, oder
ausserkantonal steuerbarer Reinertrag = Mietzinsen der ausser-
kantonalen Liegenschaften X steuerbarer. Gesamtreinertrag :
Gesamteinnahmen.
Die nach dieser Verteilung dem Kanton Solothurn
zugeschiedenen
Anteile am steuerbaren Reingewinn
(Fr. 110.58 und Fr. 159.74) entsprechen dem Verhältnis
der Bruttoeinnahmen aus den Liegenschaften im Kanton
Solothurn zu den gesamten Bruttoeinnahmen aus den
ausserkantonalen Liegenschaften nach folgender Berech-
nung:
Doppelbesteuerung. N0 50.
321
Auf die ausserkantonalen schweizeri-
schen Liegenschaften entfallender An-
teil am gesamten Reingewinn. . . .
Bruttoertrag aus jenen Liegenschaften
Bruttoertrag aus Liegenschaften im
Kanton Solothurn . . . . . . . .
Reingewinnanteil von Solothurn
4 223.23 X 31 019.38
1947:
1 184632.81
6777.56 X 30814.55
1948:
1 307424.89
1947
1948
4 223.23
6 777.65
I 184 622.81 1 307 424.89
31019.38
30814.55
110.38
159.74
Im Kanton Solotkurn ist die Beschwerdeführerin, jeweilen
nach den Verhältnissen im Vorjahr, für 1948 mit einem
steuerbaren Ertrag von Fr. 9,363.- und für 1949 mit
Fr. 10,216.- eingeschätzt worden auf Grund folgender
Berechnung:
Nettoertrag der sol. Liegen-
1947
schaften
. . . . . . _ . .
22 006
Proportionaler Schuldzinsen-
anteil :
2,515 % v. Fr. 470773
11 843
2,492 % v. Fr. 314672
Anteil Verwaltungskosten
Zentralsitz . _ . . . . .
800
12643
Im Kanton Solothurn steuer-
barer Ertrag . . . . . . .
9363
1948
18858
7842
800
8642
10216
Der Nettoertrag ist berechnet auf Grund der Brutto-
erträge
der
solothurnischen
Liegenschaften
(1947:
Fr. 31,019.-, 1948 : Fr. 30,814.-) unter Abzug der Auf-
wendungen für Unterhalt, Verwaltung und Amortisation
(1947: Fr. 9,013.-, 1948: Fr. 11,956.-). Die Passiven,
nach denen der Zinsabzug bemessen wurde, entsprechen
dem Verhältnis der Solothurner Liegenschaften zu den
Gesamtaktiven (1948 : 0,0373 %, 1949 : 0,0241 %).
Diese Einschätzungen sind am 31. Dezember 1949 der
Post übergeben worden.
G. -
Mit Eingabe vom 31. Januar/I. Februar 1950
beschwert sich die Gesellschaft wegen Doppelbesteuerung.
Sie beantragt, für die Steuerjahre 1948 und 1949 die Steu-
erausscheidung zwischen den Kantonen Solothurn und
21
AB 78 I -
1952
322
Staatsrecht.
Zürich vorzunehmen und die beiden Kantone anzuweisen,
ihre Einschätzungen entsprechend abzuändern und der
Beschwerdefü4rerin einen allenfalls zuviel bezahlten Steuer-
betrag zu erstatten. Sie macht geltend, dadurch, dass der
Kanton Solothurn
Beträge von ...... .
als Erträge der solothurn-
ischen Liegenschaften be-
steuere, während der Kan-
ton Zürich für Solothurn nur
in Abzug bringe, würden
Beträge von
....
1948
1949
Fr. 9,363.- Fr. 10,216.-
Fr.
110.58 Fr.
159.74
Fr. 9,252.42 Fr. 10,056.26
gleichzeitig in den Kantonen Zürich und Solothurn als
Ertrag besteuert. Zur Begründung wird geltend gemacht,
die solothurnische Steuerberechnung, die sich auf die in
BGE 54 I 388 (1928) und 74 I 451 (1948) niedergelegte
und in weiteren, nicht publizierten Entscheiden bestätigte
Praxis stütze, werde den Verhältnissen bei Lebensversi-
cherungsgesellschaften nicht voll gerecht. Die Kantone
hätten sich denn auch noch nach dem Entscheide von
1948 nicht an die darin aufgestellte Ausscheidungsregel
gehalten. Erst der Entscheid von 1948 habe einzelne
Liegenschaftskantone bewogen, die Einschätzung wieder
in Anlehnung an die bundesgerichtliehe Praxis vorzuneh-
men. Der Grund, weshalb sich diese Praxis bisher nicht
besser durchgesetzt habe, liege vermutlich darin, dass sie
aus Verhältnissen heraus entwickelt worden sei, die für
die natürlichen Personen gälten.
Bei den Lebensversicherungsgesellschaften beständen
aber besondere Verhältnisse nicht allein im Vergleich mit
natürlichen Personen, sondern auch mit andern Aktien-
gesellschaften insofern, als bei ihnen das Eigenkapital im
Verhältnis zu den Aktiven und der steuerliche Reinertrag
im Verhältnis zu den Gesamteinnahmen immer ausseror-
dentlich klein seien, viel kleiner, als es bei andern juristi-
Doppelbesteuerung. N0 50.
323
sehen Personen und bei natürlichen Personen die Regel
sei. Bei Verlegung des Ertrages nach der bundesgericht-
lichen Formel würden die Liegenschaftskantone mit rund
30 % am Gesamtreinertrag partizipieren, obwohl nur etwa
1,3 % der Aktiven der Beschwerdeführerin ihrer Steuer-
hoheit unterlägen, und es müsse in diesen Kantonen ein
Ertrag versteuert werden, der nahezu gleich hoch sei wie
das Reinvermögen, das diesen Kantonen nach unbestritte-
nen Verlegungsregeln zugeschieden werde. Wäre Zürich nur
Liegenschaftskanton, so könnte es -
nach der bundes-
gerichtlichen Formel -
als Liegenschaftsertrag einen
höheren Betrag besteuern als denjenigen, den es heute
als am Gesellschaftssitze steuerbaren Reingewinn in
Anspruch nehme. Läge der gesamte schweizerische Grund-
besitz der Beschwerdeführerin ausserhalb des Kantons
des Gesellschaftssitzes, so wäre der -
nach der bundes-
gerichtlichen Formel berechnete -
Ertrag, der den Liegen-
schaftskantonen zustehen würde, höher als der gesamte
Reinertrag. Das zeige, dass die vom Bundesgericht in den
erwähnten Entscheiden entwickelte Formel bei der Be-
schwerdeführerin nicht anwenbar sei.
Die Verlegungsmethode, die der Kanton Zürich anwende,
führe im vorliegenden Falle zu einer besseren Lösung.
Nach ihr hätten -
vor dem bundesgerichtlichen Entscheide
von 1948 -
wohl fast alle Kantone den steuerpflichtigen
Ertrag ausserhalb des Sitzkantons gelegenen Grundeigen-
tums ermittelt. Sie beruhe auf dem Gedanken, dass alle
Einnahmequellen im gleichen Verhältnis von Einnahmen
und Gewinn an den Gesamtgewinn des Unternehmens
. beitragen. Für sie spreche, dass sie -
im Gegensatz zu
der bundesgerichtlichen Methode -
das Prinzip der
Reineinkommenssteuer nicht verletze. Hier werde die
Beschwerdeführerin nur deshalb einer höhern Besteuerung
ausgesetzt, weil sich ihr Sitz nicht im Kanton Solothurn
befinde. Darin liege eine ungerechtfertigte Benachteiligung
des auswärtigen Steuerpflichtigen. Der Kanton Solothurn
habe diesen grundsätzlichen Mangel seiner Besteuerung
324
Staatsrecht.
dadurch gutzumachen versucht, dass er zusätzlich -
über
die in den Entscheiden des Bundesgerichts erwähnten
Abzüge hinaus -
weitere Fr. 800.- als «Anteil an den
Verwaltungskosten des Zentralsitzes » abziehe. Ein solcher
rein willkürlich bemessener Pauschalabzug könne aber
nicht genügen.
D. -
Der Regierungsrat des Kantons Zürich beantragt
Abweisung der Beschwerde, soweit sie sich gegen den
Kanton Zürich richtet.
E. -
Der Regierungsrat des Kantons Solothurn bean-
tragt, auf die Beschwerde für das Steuerjahr 1948 nicht
einzutreten und diejenige für das Steuerjahr 1949, even-
tuell auch diejenige für 1948, abzuweisen, soweit sie sich
gegen den Kanton Solothurn richtet.
G. -
Im Instruktionsverfahren vor Bundesgericht ist
ein Sachverständigengutachten eingeholt worden über die
wirtschaftlichen Verhältnisse der Lebensversicherungs-
unternehmungen, die Art und den Ort der Entstehung
ihres Geschäftsgewinnes einerseits und anderseits über die
von dEm Kantonen Zürich und Solothurn befürworteten
Steuerausscheidungsmethoden. Als Experten wurden bei-
gezogen die Herren Prof. Dr. E. Grossmann in Vevey
und Dr. Fritz Walther, Stellvertreter des Direktors des
eidg. Versicherungsamtes, in Bern.
Weiterhin ist versucht worden festzustellen, wie sich
die Besteuerung der Beschwerdeführerin gestalten würde,
wenn alle Liegenschaftskantone bei Erfassung des Rein-
ertrages der ihrer Steuerhoheit unterstehenden Liegen-
schaften statt die Zürcher Ausscheidungsmethode (zu
deren Anwendung sie sich nach dem Entscheide i. S.
« La Suisse» irrtümlicherweise verpflichtet glaubten) die
Vorschriften ihrer eigenen Gesetzgebung über die Be-
steuerung des Reinertrages von Liegenschaften anonymer
Erwerbsgesellschaften ohne Sitz und ohne Betriebsstätta
im Kantonsgebiet anwenden würden. Die Erhebung ist
von der eidg. Steuerverwaltung in Fühlung mit den zu-
ständigen kantonalen Behörden durchgeführt worden.
Doppelbesteuerung. N0 50.
325
Das Bundesgericht zieht -in Erwägung :
I. -
Rechtzeitigkeit der Beschwerde.
1. -
Die Einschätzungen der kantonalen Steuerverwal-
tung Solothurn vom 21. Dezember 1949 sind der Be-
schwerdeführerin mit eingeschriebenem Brief eröffnet
worden. Dieser wurde in Solothurn am 31. Dezember
1949 um 12 Uhr zur Post gegeben und stand, -
nach
Auskunft des Postbureaus Zürich 22 (FraumÜllster) -
am 1. Januar 1950 während der für Sonntage geltenden
Schalteröffnungszeit (10-11 Uhr) der Beschwerdeführerin
zur Verfügung. Die Sendung wurde am 2. Januar 1950
um 9 Uhr abgeholt. Die Beschwerde ist am I. Februar
1950 zur Post gegeben worden. Sie ist verspätet, wenn
als Tag der Eröffnung oder Mitteilung der Einschätzungs-
verfügung (Art. 89 Abs. lOG) der 1. Januar zu gelten
hat; sie ist es nicht, wenn dafür der 2. Januar oder ein
späteres Datum in Frage kommt.
2. -
Bei Inhabern von Postfachern gilt die Zustellung
eingeschriebener Sendungen an dem Tage als erfolgt, an
welchem die Anzeige vom Eingange der Sendung in das
Postfach gelegt wird, sofern dies vor Schalterschluss ge-
schieht (BGE 74 I 15 und Zitate). Es kommt also darauf
an, dass der Empfänger die Möglichkeit erhalten hat, die
Sendung abzuholen (BGE 55 III 170). Bei der Frage, ob
diese Voraussetzung zutrifft, ist auf die ordentlichen
Öffnungszeiten, die zur Bedienung geschäftlicher Unter-
nehmungen vorgesehen sind, abzustellen. AusserordentIi-
ehe Öffnungszeiten, mit denen etwa Nachts oder an
Feiertagen die Abholung dringlicher Sendungen ermög-
licht wird, fallen nicht in Betracht.
Hier ist die Anzeige der eingeschriebenen Sendung aus
Solothurn am Sonntag, den 1. Januar 1950 in das Post-
fach der Beschwerdeführerin gelegt worden. Sie stand der
Beschwerdeführerin demnach ordentIicherweise frühestens
von Montag, den 2. Januar 1950 an zur Verfügung. Sie
326
Staatsrecht.
wurde an diesem Tage abgeholt, womit die Zustellung
als erfolgt angesehen werden kann. Die Beschwerde vom
1. Februar 1950 ist also rechtzeitig erhoben worden. Dass
der Postschalter am 1. Januar von 10 bis 11 Uhr geöffnet
war, ist für die Fristberechnung unerheblich.
II. -
Zur Frage der Doppelbesteuerung.
1. -
Die Beschwerdeführerin wendet sich dagegen,
dass sie für ihre Liegenschaften im Kanton Solothurn
einer Besteuerung auf dem Reinertrag aus Einnahmen an
Mietzinsen abzüglich Liegenschaftskosten unterworfen
wird, während der Sitz kanton für Solothurn nur eine
Quote des Reingewinns der Gesamtunternehmung in Abzug
bringt. Sie behauptet, dadurch werde der Betrag der
Differenz (1948: Fr. 9,252.42, 1949: Fr. 10,056.26) gleich-
zeitig in den Kantonen Zürich und Solothurn als Ertrag
besteuert. Sie wendet sich, der in der Beschwerdeschrift
vorgetragenen Begründung nach, in erster Linie gegen die
Besteuerung, der sie im Kanton Solothurn unterworfen
worden ist. Sie behauptet, sie werde einer nach Doppel-
besteuerungsgrundsätzen unzulässigen Belastung dadurch
ausgesetzt, dass der Kanton Solothurn die Steuer vom
Liegenschaftsertrage erhebt, während eine Besteuerung für
eine Quote des Reingewinns, wie sie der allgemeinen
Ordnung der Besteuerung der Aktiengesellschaft nach
solothurnischen Steuerrecht entsprechen würde, eine er-
heblich niedrigere Belastung ergäbe. Der Regierungsrat
des Kantons Solothurn weist darauf hin, dass die Be-
steuerung der Liegenschaftserträge, wie sie durch die
solothurnischen
Einschätzungsverfügungen angeordnet
wurde, im wesentlichen der bestehenden Praxis (BGE 54
I 388 und 74 I 451) entspricht. Die Beschwerdeführerin
wendet sich aber gegen diese Praxis mit der Behauptung,
sie werde den Verhältnissen der Lebensversicherungsgesell-
schaften nicht voll gerecht. Die Praxis ist daher neu auf
ihre Begründetheit zu überprüfen.
2. -
Die Steuerhoheit der Kantone beruht auf der
Doppelbesteuerung. N° 50.
327
Herrschaft des Gemeinwesens über die seinem Gebiete
zugehörigen Individuen und Sachgüter. Die Kantone sind
Träger der Steuerhoheit und als solche grundsätzlich frei,
die Besteuerung im Bereiche ihres Hoheitsgebietes selb-
ständig zu ordnen. Der Bund hat nur einzugreifen, wenn
sich aus dem Zusammentreffen der Steuerordnungen
Konflikte ergeben.
a) Konflikte können sich daraus ergeben, dass kon-
kurrierende Steuerhoheiten gleichzeitig das nämliche Steu-
erobjekt in Anspruch nehmen, die Steuerordnungen der
konkurrierenden Steuergewalten sich überschneiden. Sie
können aber auch daraus entstehen, dass obgleich eine
solche Überschneidung formell vermieden wird, durch
eine sachwidrige Ordnung formell interner Besteuerung
eine ungerechtfertigte Überbelastung eintritt. Dies ist
besonders dann der Fall, wenn ein Kanton den ausser-
kantonalen Steuerpflichtigen für die seine Steuerhoheit
begründenden Beziehungen unsachlicherweise anders und
schwerer belastet als einen innerkantonalen Steuerpflich-
tigen, der seiner Steuerhoheit für die nämlichen Beziehun-
gen unterliegt.
Nicht unter das Doppelbesteuerungsverbot fallen interne
Regelungen, die sachlich begründet sind, auch wenn sich
aus ihnen für den Steuerpflichtigen erhebliche Belastungen
ergeben. Doppelbesteuerung ist nur gegeben, wenn ein
Kanton in unzulässiger Weise neben einem andern be-
steuert (BURCKHARDT, Kommentar, 3. Aufl., S. 417).
b) Die Zugehörigkeit des Individuums, aus der die
Steuerhoheit des Gemeinwesens abgeleitet wird, wird be-
gründet durch den zivilrechtlichen Wohnsitz (eventuell
auch durch einen dauernden oder sonst qualifizierten
Aufenthalt) der natürlichen Person, bei Gesellschaften und
bei juristischen Personen durch den Sitz im Sinne des
Zivilrechts oder den tatsächlichen Sitz der Geschäfts-
leitung. Die derart bestimmte persönliche Zugehörigkeit,
« primäres» (allgemeines) Steuerdomizil, berechtigt das
Gemeinwesen grundsätzlich zu umfassender Besteuerung
328
Staatsrecht.
für Vermögen und Einkommen, soweit nicht zufolge von
entgegenstehenden besonderen Beziehungen, die ein « se-
kundäres » (spezielles) Steuerdomizil begründen, eine Be-
schränkung der Steuerhoheit eintritt. Das Besteuerungs-
recht auf Grund eines sekundären Anknüpfungsgrundes
geht dem Besteuerungsrecht am Wohnsitz, Sitz der
juristischen Person oder der Geschäftsleitung von Unter-
nehmungen, vor. Letzteres hat zurückzutreten, wo es mit
einem Besteuerungsrecht am sekundären Steuerdomizil
zusammentrifft (so auchBLUMENSTEI:N, Steuerrecht S. 144).
c) Ein sekundäres Steuerdomizil wird abgeleitet aus
der Lage von Sachgütern des Steuerpflichtigen im Gebiete
des Hoheitsträgers (Steuerort der gelegenen Sache). Es
gilt bei den Vermögens- (Kapital-) und den Einkommens-
(Ertrags-) Steuern für Grundstücke einerseits und für
ständige Einrichtungen für die Betriebsführung (Betriebs-
stätten) kaufmännischer oder industrieller Unternehmun-
gen anderseits.
Die beiden Anknüpfungsgründe haben gemeinsam, dass
die Beziehung zum Kantonsgebiet durch die Lage von
Sachgütern bestimmt wird: Grundeigentum im Kantons-
gebiet, geschäftliche Einrichtungen daselbst. Sie unter-
scheiden sich darin, dass beim Grundeigentum das Sachgut
selbst schon die Steuerhoheit bestimmt, während ge-
schäftliche Einrichtungen für die Begründung eines Steuer-
domizils nur dann erheblich sind, wenn mit ihnen ein
Betrieb, eine geschäftliche Tätigkeit verbunden ist (BGE
77 I 39 und Zitate). Die Lage der geschäftlichen Einrich-
tungen bestimmt die Steuerhoheit über den darin geführten
Betrieb, die Lage des Grundstücks die Steuerhoheit über
das Grundstück als solches. In der Betriebsstätte wird
ein Teil der Gesamtunternehmung besteuert. Bei Rein-
vermögens- und Reineinkommenssteuern führt dies stets
zur Aufteilung der Steuerfaktoren nach Quoten (BGE 71
I 334 f. und Zitate). Darum haben sich die Kantone,
denen die Besteuerung von Betriebsstätten zusteht, mit
dem Sitzkanton nach Quoten in die Steuerfaktoren zu
Doppelbesteuerung. N0 50.
329
teilen. Grundstücke dagegen, die nicht zu Einrichtungen
für die Betriebsführung gehören, vermögen kein Recht
auf Besteuerung für den Geschäftsbetrieb zu begründen.
Einem Kanton, dessen Steuerhoheit über eine Unterneh-
mung nur durch Grundeigentum bestimmt ist, steht ein
Anspruch auf Besteuerung des Betriebes nicht zu. Seine
Steuerhoheit ist auf das Grundstück beschränkt.
Anderseits braucht er auf die Verhältnisse des Betriebes,
dem das Grundstück dient, nicht oder wenigstens nicht
dieselbe Rücksicht zu nehmen, die bei der Erfassung von
Betriebsstätten zu walten hat. Das Besteuerungsrecht des
Liegenschaftskantons ist ein Ausfluss der Gebietshoheit.
Es verleiht dem Träger das Recht, den ihm zustehenden
Grund und Boden ausschliesslich und voll zu erfassen.
Er kann, -das ist feststehende Praxis, die Bruttobesteuerung
anordnen. Wenn er der Besteuerung den Reinertrag der
Liegenschaft zu Grunde legt, so überschreitet er auf
keinen Fall das ihm auf Grund seiner Gebietshoheit
zustehende Besteuerungsrecht. Der Experte Grossmann
stellt denn auch in seinem Nachtrag zum Gutachten
(S. 33) fest, dass der Anspruch des Trägers der Gebiets-
hoheit auf die Besteuerung des vollen Grundstückertrages
nicht nur feststehender Praxis des Bundesgerichts auf dem
Gebiete interkantonaler Doppelbesteuerung entspricht,
sondern auch einem von jeher allgemein anerkannten
Grundsatz des Steuerrechts. Der Grnnd und Boden ist das
einzige Gut, das der Gebietshoheit unentziehbar unterliegt.
Die Verbundenheit des Grundstücks mit dem Gebiete gibt
der Herrschaft des Hoheitsträgers auch eine Ausschliess-
lichkeit, wie sie bei keiner anderen Begründung staatlicher
Hoheit denkbar wäre. Für die staats- und wirtschafts-
politische Begründung einer vollen Besteuerung des Grund-
besitzes am Liegenschaftsort mag auf die Ausführungen
im Anhang des Gutachtens (S. 33) verwiesen werden.
Die Kritik, die PETERMANN in seiner Studie über die
Versicherungsunternehmungen und das Doppelbesteue-
rungsverbot an der Praxis des Bundesgerichts übt (vgl.
330
Staatsrecht.
Revue de droit administratif et fiscal, Band V S. 149 ff.),
beruht auf der Voraussetzung, dass die Kantone nur
befugt seien, den Reingewinn auswärts domizilierter Unter-
nehmungen zu besteuern, während in Wirklichkeit ihnen
auch das Recht zur Besteuerung des Ertrages einzelner
Einkommensquellen wie Grundbesitz oder Gewerbebetrieb
zusteht (Gutachten, Anhang Grossmann, S. 36).
3. -
Unterhielte die Beschwerdeführerin im Kanton
Solothurn eine Betriebsstätte, so wäre das Besteuerungs-
recht des Kantons aus der Zugehörigkeit dieser Betriebs-
stätte zum Kantonsgebiet abzuleiten. Der Besteuerung
unterläge ein Teil der Unternehmung. Bei der Steuerbe-
rechnung müsste vom steuerrechtlichen Jahresergebnis der
Unternehmung ausgegangen werden. Die Berechnung
hätte nach Massgabe der Vorschriften des solothurnischen
Steuergesetzes über die Ertragssteuer der Aktiengesell-
schaften (§ § 29 und 30) stattzufinden. Von dem so ermit-
telten Gesamtergebnis wäre dem Kanton Solothurn eine
der Bedeutung des solothurnischen Betriebes entsprechende
Quote zuzuweisen.
Die Beschwerdeführerin hält aber neben dem Haupt-
sitz in Zürich keine weiteren Betriebsstätten in der Schweiz.
Ihr Grundbesitz dient der Kapitalanlage und begründet
keine Betriebsstätten (Gutachten Antwort auf Frage 3).
Für die Arbeit in den Kantonen zieht sie Generalagenten
zu, für die sie die Charakterisierung als selbständige,
ausserhalb ihres Betriebes stehende Gewerbetreibende in
Anspruch nimmt (BGE 45 I 209 f.). Bei dieser Betrachtung
unterliegt ihr Geschäftsbetrieb einzig der Steuerhoheit des
Kantons ihres Sitzes. Die Beschwerdeführerin wird nach
geltender Praxis nicht als interkantonale Unternehmung
angesehen. Die Kantone, in welchen die Beschwerdeführe-
rin nur Liegenschaften besitzt, können sie nicht für ihre
geschäftliche Betätigung in Anspruch nehmen, sondern
nur auf Grund örtlicher Zugehörigkeit des Grundstückes
zum Kantonsgebiet. Daraus ergibt sich aber unter dem
Gesichtspunkt des Verbotes interkantonaler Doppelbe-
Doppelbest-euerung. N° 50.
331
steuerung unabweislich die Rechtslage, die in BGE 54 I
388 und 74 I 451 festgestellt wurde. Danach steht die
Unternehmung doppelsteuerrechtlich mit den Liegen-
schaftskantonen ausschliesslich in der Beziehung des Ei-
gentümers eines Stückes im Kantonsgebiet liegenden
Grund und Bodens. Sie ist dem Privaten gleich, der sein
Vermögen in Grundstücken im Kantonsgebiet anlegt und
daraus Erträgnisse zieht. Tatsächlich dient denn auch
der Liegenschaftsbesitz der Beschwerdeführerin im wesent-
lichen der Anlage und Verwaltung von Reserven (Gut-
.achten, Antwort auf Frage 3); nach Angabe der Be-
schwerdeführerin soll es sich dabei zur Zeit hauptsächlich
um gebundene Rücklagen handeln (Replikschrift, S. 5).
Unter diesen Umständen aber ist eine Besteuerung, die
sich an die allgemeine Ordnung der Besteuerung des
Grundeigentums anschliesst und bei der nur auf die Lie-
genschaft und deren Ertrag abgestellt wird, jedenfalls
nicht unsachgemäss (BGE 54 I 393). Sie ist sogar die
nächstliegende Lösung, und zwar auch dann, wenn der
Kanton allgemein Reinvermögens- und Reineinkommens-
steuern erhebt. Mit dem Ertrage der Liegenschaft wird
der Reingewinn erfasst, der aus dem Kantonsgebiet an
{line Unternehmung abfliesst, mit der sich der Liegen-
schaftskanton nicht zu befassen hat, weil ihm die Steuer-
hoheit über den Geschäftsbetrieb, die Unternehmung als
solche, fehlt.
Die Beschwerde muss daher, soweit sie gegen den
Kanton Solothurn gerichtet ist, abgewiesen werden.
4. -
Es kann sich lediglich fragen, ob die Abweisung
der Beschwerde gegenüber der von Solothurn getroffenen
Taxation zu einer Modifikation der Taxation durch den
Kanton Zürich Anlass geben kann. Diese Frage brauchte
im EntscheidBGE 74 I 458 ff. nicht entschieden zu werden,
weil der Kanton Waadt den Rechtsbegehren 5 und 6 der
Beschwerde der Versicherungsgesellschaft « La Suisse J)
gegen Bern und Waadt (BGE 74 I 455) sich ohne weiteres
unterzogen hat (BGE 74 I 458). Der Kanton Waadt hat
332
Staatsrooht.
vom gesamten Vermögen den im Liegenschaftskanton
besteuerten Vermögensanteil und vom gesamten Reinge-
winn den im ~egenschaftskanton versteuerten Reinertrag
der Liegenschaften in Abzug gebracht, hat also seinerseits
nur dasjenige Reinvermögen und denjenigen Reingewinn
zur Besteuerung herangezogen, die nicht im Kanton Bem
erfasst wurden.
Für die Beurteilung dieser Frage fällt Folgendes in
Betracht:
a) Wie ausgeführt wurde, bestehen die steuerrechtlich
relevanten Beziehungen der Beschwerdeführerin zum Kan-
ton Solothurn einzig und allein im Liegenschaftsbesitz
im Kanton Solothurn. Die Steuerhoheit hierüber steht
ausschliesslich dem Kanton Solothurn zu im Rahmen der
geltenden Kollisionsnormen für die Doppelbesteuerung.
Dieser Einschränkung hat der Kanton Solothurn restlos
nachgelebt. Dem Kanton Zürich steht eine Steuerhoheit
über die im Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften
der Beschwerdeführerin nicht zu. Er kann lediglich negativ
verlangen, dass der Kanton Solothurn nicht eine Besteue-
rung vornehme, durch welche er infolge Missachtung der
bestehenden bundesrechtlichen Kollisionsnorm über Dop-
pelbesteuerung in seine eigene Steuerhoheit übergreifen
würde. Der Kanton Solothurn hat aber mit seiner Besteu-
erung nicht in die Steuerhoheit des Kantons Zürich einge-
griffen.
Anderseits darf aber der Kanton Zürich nicht in die
Steuerhoheit des Kantons Solothurn übergreifen. Das
würde er jedoch tun, wenn er seinerseits die im Kanton
Solothurn gelegenen Grundstücke der Beschwerdeführerin
mit einer Steuer oder einem Anteil einer Steuer auf diesen
Liegenschaften belasten würde. Seine Rechte erschöpfen
sich darin, dass er verlangen kann, dass der Kanton Solo-
thurn durch Beachtung der Kollisionsnormen über Doppel-
besteuerung nicht in seine Steuerhoheit übergreife. Ein
Steueranspruch auf das Vermögen oder den Ertrag der im
Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften steht ihm
Doppelbesteuerung. N° 50.
333
nicht zu und zwar grundsätzlich nicht und auch unbeküm-
mert darum, ob der Kanton Solothurn von seinem ihm
zustehenden Steuerrecht Gebrauch mache oder nicht (BGE
74 I 372,.49 I 44). Er darf das Vermögen und den Ertrag
aus den 1m Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften
soweit die Besteuerung derselben dem Kanton Solothu~
.zus~ht, seinerseits nicht ebenfalls zur Versteuerung her-
anzIehen. Ihm stehen steuerrechtlich an diesen Liegen-
,schaften nur diejenigen Rechte zu, die sich für ihn aus
der die Steuerhoheit des Kantons Solothurn einschrän-
kenden doppelsteuerrechtlichen Kollisionsnorm ergeben.
b) Die Nichtberncksichtigung der vom Kanton der ge-
legenen Sache vorgenommenen Besteuerung des Liegen-
schaftsertrages durch den Kanton Zürich würde auch zu
einer unbilligen und übermässigen Belastung führen und
insofern dem Verbote der Doppelbesteuerung widerspre-
chen (BGE 49 I 532 und Zitate). Nach den im bundes-
gerichtlichen Verfahren durchgeführten Erhebungen belief
sich der Reinertrag der ausserkantonalen Liegenschaften
der Beschwerdeführerin im Jahre 1949 im Ganzen auf
Fr .. 269,000.-. Der Reinertrag der Gesamtunternehmung
betrug Fr. 870,000.-. Der den Liegenschaftskantonen zur
:Besteuerung zustehende Reinertrag macht also rund 30 %
des Reingewinns der Unternehmung aus. Der Kanton
Zürich besteuert nun zwar nicht den ganzen Liegenschafts-
ertrag aus andern Kantonen, aber er weist den Liegen-
schaftskantonen doch nur einen Betrag von Fr. 6,777.65
zur Besteuerung zu. (Für Solothurn hätten die entspre-
<lhenden
Posten
nach
ursprünglicher
Berechnung
Fr. 10,216.- und Fr. 159.74 ausgemacht; vgl. Fact. B,
S. hievor.) Es kann nicht zweifelhaft sein, dass es zu
einer aus dem Gesichtspunkte von Art. 46, Abs. 2 BV
unzulässigen Mehrbelastung der Steuerpflichtigen führt,
wenn die in den Liegenschaftskantonen besteuerten Rein-
erträgnisse der ausserkantonalen Liegenschaften im Ge-
samtreinertrag des Sitzkantons nochmals zur Besteuerung
herangezogen werden. Da der Ertrag der ausserkantonalen
334
Staatsrecht.
Liegenschaften grundsätzlich nur in den Liegenschafts-
kantonen zu versteuern ist, darf er nicht nochmals im
Sitzkanton besteuert werden. Das hat aber der Kanton
Zürich mit der von ihm aufgestellten Steuerberechnung
und Ertragsverteilung getan. Denn er zieht den Ertrag
der in Solothurn gelegenen Liegenschaften, dessen Besteu-
erung grundsätzlich dem Kanton Solothurn zukommt, in
dem Betrage zur Besteuerung heran, der die von ihm
vorgenommenen
Zuweisungen
an
SoIothurn
(1948
Fr. 110.58 und 1949 Fr. 159.74) übersteigt.
Die Beschwerde ist daher gegenüber dem Kanton Zürich
gutzuheissen und der Kanton Zürich zu verhalten, von
einer Besteuerung des im Kanton Solothurn besteuerten
Liegenschaftsertrages für die im Kanton Solothurn gele-
genen Liegenschaften Umgang zu nehmen. Er hat unter
Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen eine neue
Taxation vorzunehmen und der Beschwerdeführerin all-
fällig zu viel bezahlte Steuern zurückzuerstatten.
Demnach erkennt das Bundesgericht :
Die Beschwerde wird dahin gutgeheissen, dass die
Besteuerung der Beschwerdeführerin im Kanton Zürich
für die Steuerjahre 1948 und 1949 aufgehoben wird; der
Kanton Zürich wird angehalten, die Steuern der Beschwer-
deführerin für die genannten Jahre unter Weglassung des
Ertrages der im Kanton Solothurn gelegenen Liegen-
schaften der Beschwerdeführerin neu zu berechnen und
der Beschwerdeführerin den aIlfaIlig zuviel bezahlten
Steuerbetrag zurückzuerstatten.
Gegenüber dem Kanton Solothurn wird die Beschwerde
abgewiesen.
Kompetenzkonflikt zwischen Bund und Kantonen. N0 51.
V. INTERKANTONALES
ARMENUNTERSTÜTZUNGSRECHT
335
ASSISTANCE INTERCANTONALE DES INDIGENTS
Vgl. Nr. 52. -
Voir n° 52.
VI. KOMPETENZKONFLIKT
ZWISCHEN BUND UND KANTONEN
CONFLIT DE COMPETENCE
ENTRE LA CONFEDERATION ET UN CANTON
51. Auszug aus dem Urteil vom 17. Dezember 1952 i. S. Kanton
Schwyz gegen Schweizerische Eidgenossenschaft.
Art. 24 bis Abs. 4 BV, Art. 6 Abs. 1 WRG.
Begriff der interkantonalen Gewässerstrecke im Sinne dieser Be-
stimmungen. Zuständigkeit zur Konzessionserteilung, wenn
sowohl ein Konzessionsgesuch für die interkantonale Gewässer-
strecke als auch ein solches für die im einen Kanton gelegene
Teilstrecke vorliegt.
Art. 24 bis al. 4 Ost et 6 al. 1 LUFH.
Que faut-il entendre par section de cours d'el:tU situee sur 1e terrf-
toire de plusieurs cantons, dans le sens de ces dispositions?
Competence pour octroyer la concession en presence d'une
demande de concession pour la section situee sur 1e territoire
de deux cantons et d'une dernande de concession pour la partie
de la section situee sur le territoire d'un canton.
Art. 24 bis, cp. 4 OF e 6 cp. 1 LUFI.
Che devesi intendere per sezione di corso d'acqua situata nel
territorio di piu Cantoni a norma di queste disposizioni ? Corn-
petenza per accordare la conCessione quando e chiesta tanto
la concessione per la sezione situata sul territorio di due Cantoni
quanto la concessione per la parte della sezione situata sul
territorio d'un Cantone.
A. -
Am 13. April 1945 reichten die SBB dem Be-
zirksrat Höfe (Kanton Schwyz) und der Baudirektion des