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Verwaltungs· und Disziplinarrechtspflege.
selben Vertrag wird die Gratifikation erst nach Ablauf
des Gesohäftsjahres bestimmt. Es wird also das Jahres-
ergebnis festgestellt, wie es sich ergibt, wenn man zunächst
von den Gratüikationen absieht, und auf der Grundlage
dieses Jahresergebnisses setzt der Verwaltungsrat die
Gratifikationen fest, die dann nachträglich den Unkosten
zugereohnet werden. Bei einem negativen Jahresabschluss
wird er wohl keine Gratifikationen ausrichten. Die Grati-
fikationen belasten also nicht etwa den Betrieb unab-
hängig vom Gesohäftsergebnis, sondern sind durch dieses
wesentlioh bedingt (VSA 5 S. 294). Nach der frühern
Ordnung wäre der Reingewinn einfaoh um den Betrag
höher, der nunmehr vom Verwaltungsrat zu Gratifika-
tionen bestimmt wird. Die Umwandlung der Tantieme
in die Gratifikation bei wesentlioh gleiohbleibender wirt-
sohaftlioher Funktion hätte also zur Folge, dass der
Reingewinn sioh stark reduziert, ohne dass hiefür in den
materiellen Verhältnissen der Unternehmung ein Grund
ersiohtlioh wäre. Das zeigt, dass die Gratifikation, wenn-
sohon sie vor dem endgültigen Absohluss der Jahres-
reohnung zugebilligt wird, bei materieller wirtsohaftlicher
Anschauung doch in Wahrheit Teil des Reingewinns ist.
Der Rekurrent selber hat denn auch früher die Gratifi-
kation als Gewinnanteil analog der Tantieme angesehen,
indem er sie für die 11. Kriegssteuerperiode als Tantieme
deklariert hat.
Der Vertrag mit dem Rekurenten nennt in zweiter
Linie als bei der Gratifikation zu berücksichtigendes
Moment: die besondem Erfolge der Geschäftstätigkeit
des Rekurrenten. Damit wird die Gratifikation keines-
wegs zu einem Honorar für die berufliche Tätigkeit des
Rekurrenten. Einer solohen Qualifikation steht entgegen,
dass die Gratifikation ja in erster Linie nicht vom Mass
oder Wert geleisteter Arbeit, sondern vom Geschäftsgang
abhängt und dass sie in das Ermessen des Verwaltungs-
rates gelegt ist. Auch bei der Höhe der Tantieme spielt
die geschäftliche Tätigkeit der Leiter einer Unternehmung
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eine Rolle; auch sie hat ja ihre Rechtfertigung in den
Leistungen für das Geschäft und in der mit der Stellung
verbundenen Verantwortliohkeit.
Die Ratio des Art. 42 liegt wohl darin, dass solohe
Gewinnanteile dem Arbeitsverdienst gegenüber einen ver-
hältnismässig leichten Erwerb darstellen, der eine stärkere
steuerliche Belastung rechtfertigt. Es bedarf keiner Be-
gründung, dass diese Ratio auf die Gratifikation des
Rekurrenten, welche die an sich hohe feste Besoldung noch
erheblich übersteigt, in eminentem Masse zutrifft. Diese
Überlegung wäre natürlich für sich allein nicht entscheidend
für die Unterstellung unter Art. 42, aber sie unterstützt
doch auch die frühern Erwägungen über den Charakter
der Gratifikation als Ausschüttung von Reingewinn.
Aus dem Gesagten ergibt sich, dass nur auf dem Boden
einer sehr formalen Betrachtung die Gratifikation des
Rekurrenten nicht Gewinnanteil und, vom Standpunkt
des Gesohäfts aus, Unkosten ist. Bei materieller Würdi-
gung, wie sie dem Steuerrecht im allgemeinen gemäss ist
und in Art. 42 KStB noch ausdrücklich postuliert wird,
handelt es sich um eine Zuteilung von Reingewinn. Die
eidgenössische Kriegssteuer - Rekuskommission hat sich
denn auch in ähnlichen Fällen mit Recht sehr entschieden
auf den Boden der materiellen Betrachtung gestellt. (Vgl.
VSA 4 S. 346 .f.; 5 S. 195, 294 f.; 9 S. 34 f.).
Demna&h erkennt das Bundesgericht :
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
56. AUlizug aus dem Urteil vom aso Oktober 1930
i. S. Aargauisohe ltriegssteuerverwaltung.
gegen Obergericht und Frau X. R.-lt.
K l'i e g s s t e u er. -
Der Steuerpflichtige, der im Laufe der
letzten vier, dem Beginn der Steuerperiode vorangehenden
Jahre einen Erwerb erzielt hat, der im Durchschnitt die
steuerfreien Minimalbeträge übersteigt, schuldet die Erwerbs-
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Verwaltungs- und Disziplinarrechtspflege.
steuer, auch wenn er während der Steuerperiode selbst keine
Erwerhstätigkeit mehr ausübt.
A. -
Frau M. R-K. ist die Witwe des am 10. April
1927 verstorbenen K. R., der in Aarau ein Baumaterialien-
geschäft betrieben hatte.
Erben der Hinterlassenschaft
sind seine Tochter M., die verheiratet ist, und sein Sohn
K., der zur Zeit des Eintritts in die Steuerpflicht noch
minderjährig war.
Der Witwe steht die lebenslängliche
Nutzniessung am Nachlass zu. Das Baugeschäft wurde
zunächst für die Erbschaft R. durch die Witwe und
Nutzniesserin weitergeführt und später verkauft, wobei
der Geschäftsübergang auf den 1. Januar 1929 festgesetzt
wurde.
B. -
.Frau R wurde für ............ Fr. Vermägen und
............ Fr. Erwerb steuerpflichtig erklärt, wobei der
Veranlagung für Erwerb die geschätzten Erträgnisse des
Baugeschäfts R in den Jahren 1925 bis 1928 zu Grunde
gelegt wurden. Eine Einsprache gegen diese Besteuerung
wurde abgewiesen.
O. -
Das kantonale Obergericht als R~kursinstanz in
Kriegssteuersachen hat die Besteuerung für Erwerb
aufgehoben, weil die Beschwerdeführeri~ im Zeitpunkt des
Eintritts in die Steuerpflicht infolge Veräusserung des
Baugeschäfts keinen Erwerb gehabt habe. Zur Begründung
einer Steuerforderung nach Kriegssteuerbeschluss sei
erforderlich, dass bei Eintritt in die Steuerpflicht die
subjektiven und objektiven Voraussetzungen für die
Besteuerung erfüllt seien.
Die subjektive Steuerpflicht
ohne Steuerobjekt genüge dazu nicht.
Die Praxis der
Kriegssteuerbehörden, die, gestützt auf Entscheidungen
der eidgenössischen Kriegssteuer-Rekurskommission, die
Erfüllung des objektiven Tatbestandes bei Eintritt in die
Steuerpflicht nicht für wesentlich ansehen. sei mit den
Vorschriften des Kriegssteuerbeschlusses u~vereinbar und
widerspreche dem in der Steuerlehre anerkannten Be-
griffe des Steuerobjektes. Da das Gesetz nicht zu Zweifeln
Anlass gebe, sei es unzulässig, die Gesetzgebungsmaterialien
Bundesrechtliche Abgaben. N0 56.
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heranzuziehen, wie dies in den massgebenden Vorentschei-
den geschehen sei. Übrigens dürfe sich auch in diesem
Falle die Gesetzesauslegung von der bewährten Lehre und
Überlieferung nicht entfern,en. Der Kriegssteuerbeschluss
beruhe auf der in den Steuergesetzen regelmässig enthal-
tenen Vermutung, dass der Erwerb in der Steuerperiode
derselbe sei wie derjenige der Vorperiode, auf den bei der
Steuerbemessung abgestellt wird.
Diese Vermutung sei
aber widerleglich. -
Nach Art. 60 KStB sei Steuerobjekt
der Erwerb während der Steuerperiode, « insbesondere die
Tatsache des Erwerbs am Stichtag oder im spätem Zeit-
punkt des Eintritts in die Steuerpflicht I).
Bestehe die
Steuerpflicht mangels eines Steuerobjektes an den genann-
ten Terminen nicht, so zwinge weder der Wortlaut des
Gesetzes noch dessen Auslegung dazu, den Steuerpflichtigen
trotzdem zur Erwerbssteuer heranzuziehen.
D. -
Gegen dieses Urteil hat die aargauische Kriegs-
steuerverwaltung rechtzeitig verwaltungsrechtliche Be-
schwerde erhoben.
Sie beantragt Aufhebung \les ange-
fochtenen Urteils und Bestätigung der von der Einschät-
zungsbehörde angeordneten Besteuerung für Erwerb. Für
die Erwerbssteuer massgebend sei der durchschnittliche
Erwerb' der Vorperiode.
Auf die Erwerbsverhältnisse
während der Steuerperiode komme es nicht an.
Die kantona.le Rekursinstanz beantragt Abweisung der
Beschwerde unter Hinweis auf die Begründung ihres
Urteils; ebenso die Steuerpflichtige.
Diese wendet sich
gegen die in früheren Entscheiden der eidgenössischen
Kriegssteuer-Rekurskommission enthaltenen BegrÜDdun-
gen. Sie will aus Art. 38 des Gesetzes schliessen, dass für
eine Person, die die Erwerbstätigkeit auf den Beginn der
Steuerperiode aufgegeben hat, keine Erwerbsste~er « be-
rechnet» werden dürfe. Die gegenteilige Auffassung, die
die Einschätzungsbehörde im Anschlusse an die Praxis
der eidgenössischen Kriegssteuer-Rekurskommission ver-
trete, lasse sich aus dem Gesetze nicht ableiten und ent-
springe einer fisk..l,lischen Einstellung.
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Verwaltungs. und Disziplin&ITechtspflege.
Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt eine
vollständige Revision der Veranlagung, eventuell Rück-
weisung der Akten an die Vorlnstanz zu neuer Behandlung
der Steuersache.
Sie betrachtet als Inhaber des Bau-
geschäfts R. für den bei der Erwerbsbesteuerung der III.
Steuerperiode einzig in Betracht fallenden Zeitraum vom
10. April 1927 bis 31. Dezember 1928 die beiden Kinder
des Verstorbenen, von denen der minderjährige Sohn K.
von seiner Mutter in der Steuerpflicht vertreten werde.
Eine weitergehende Erwerbssteuerpflicht bestehe für Frau
R. nicht, da für sie der Geschäftsertrag nur als Nutznies-
sungseinkommen in Frage komme und als solcher der
Erwerbssteuer nicht unterliege. Dass Frau R. vor dem
Tode ihres Gatten in den Jahren 1926 und 1927 einen
persönlichen Erwerb gehabt habe, sei nicht anzunehmen ...
Das Bundesgericht zieht in Erwägung :
1. -
Der Kriegssteuerbeschluss beruht auf dem System
einer Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungs-
fähigkeit der Steuersubjekte, wobei die Lei~tungsfähigkeit
natürlicher Personen bemessen wird nach dem Stand ihres
Vermögens beim Eintritt in die. Steuerpflicht (Art.· 56
KStB) und nach ihrem durchschnittlichen Erwerb während
einer vierjährigen, dem Eintritt in die Steuerpflicht vor-
angehenden Periode, mit gewissen Modifikationen bei
kürzerer Erwerbstätigkeit (Art.- 60). So bestimmt Art. 54
Abs. 3 KStB, dass der Steuerpflichtige, der nach Art. 6 der
(subjektiven) Steuerpflicht untersteht, die Steuer schuldet,
sofern bei ihm in den «(genannten Zeitpunkten und Zeit-
räumen)} (die für natürliche Personen in den Art. 56 und
60 aufgeführt sind) die Voraussetzungen einer Besteuerung
gegeben waren.
Für die Begründung der Steuerschuld
ist demnach erforderlich die subjektive Steuerpflicht nach
Art. 6 KStB «im Zeitpunkt der Veranlagung 11 und sodann
die Erfüllung der Voraussetzungen einer Besteuerung nach
den Vorschriften über die Steueranlage. Mehr wird nicht
verlangt und ist auch nicht notwendig. Es genügt, wenn
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das Gesetz vorschreibt, wer zu zahlen hat und was zu
bezahlen ist, also wenn bei der Kriegssteuer das Steuer-
subjekt bezeichnet und weiterhin gesagt wird, unter wel-
chen Gesichtspunkten die Steuerobjekte Vermögen und
Einkommen für die Festsetzung der Steuerleistung in
Betracht fallen. Dass Vermögen oder Einkommen als
« Objekt der Besteuerung)} in dem Zeitpunkt vorhanden
sein müsse, in welchem die subjektiven Voraussetzungen
einer Besteuerung erfüllt sind, ist eine politische, keine
logische Forderung, weshalb eine positive Regelung ohne
sie auskommen kann.
Die ist der Fall bei der neuen
ausserordentlichen Kriegssteuer.
Die Vorinstanz kann sich denn auch nicht auf eine
A
rdnung
des Kriegasteuerbeschlusaes
berufen.
Sie
versucht lediglich, aus einzelnen Bestimmungen das Er-
fordernis eines Steuerobjektes während der Steuer~riode
herauszulesen.
Zu Unrecht. In Art. 20 KStB, wo die
Besteuerung von Vermögen und Erwerb natürlicher
Personen grundsätzlich angeordnet wird, ist davon ni:.:hts
gesagt, und die Annahme der Vorinstanz, die Bezeichnung
von Vermögen und Erwerb als Gegenstand der Besteuerung
setze notwendig voraus, dass objektive und subjektive
SteuerPflicht zeitlich zusammenfallen müssen, ist offen-
sichtlich irrtümlich. Sie findet allgemein in der positiven
Gesetzgebung, .besonders bei Erwerbs- und Einkommen-
steuern, keine Stütze. So werden in einzelnen kantonalen
Steuerordnungen der Erwerb oder das Einkommen des
Vorjahres als Steuerobjekt behandelt, womit das zeitliche
Auseinanderfallen von subjektiver und objektiver Steuer-
pflicht ohne weiteres gegeben ist. Ebenso kann aber eine
positive Ordnung- auch abstrakt das Vermögen oder das
Einkommen als Steuerobjekt bezeichnen und die zeitliche
Umgrenzung des objektiven Tatbestandes der Steuer-
bemessung zuweisen. Da sich dabei, wie gezeigt wurde,
eine abschIiessende Regelung des Steuerschuldverhältnisses
ergibt, ist für eine Ergänzung der gesetzlichen Ordnung
bei der Gesetzesanwendung durch Einführung einer wej-
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Verwaltungs. und Disziplinarrechtspflege.
teren zeitlichen Voraussetzung für die Besteuerung kein
Raum.
Unzutreffend sind auch die Schlüsse, die die Vorinstanz
aus Art. 54 und 60 KStB zieht. Allerdings enthält Art. 54
Abs. 2, wie die Vorinstanz feststellt, lediglich einen Hin-
weis auf die nachfolgenden Vorschriften über die Steuer-
bemessung. Die Bestimmung wird aber ergänzt und er-
weitert durch Art. 54 Abs. 3 der, wie dargelegt wurde,
in lückenloser Regelung die zeitlichen Vorschriften über
die subjektive Steuerpflicht mit den zeitlichen Abgren-
zungen für die Steuerbemessung verbindet. Dass in Art. 60
KStB ausnahmsweise, wenn in den Vorjahren kein Erwel'b
vorhanden war, eine Besteuerung nach dem mutmasslichen
Erwerb d'es ersten Jahres der Steuerperiode angeordnet
wird, unterstützt die Auffassung der kantonalen Rekurs-
instanz nicht. Es handelt sich um eine Durchbrechung
der bei der Kriegssteuer allgemein geltenden Ordnung
mit dem Zwecke, die Besteuerungsmöglichkeit etwas
auszudehnen, also um eine reine Fiskalmassnahme, die
keinen Rückschluss auf das grundlegende System des
Gesetzes zulässt.
Demnach kommt es für die Frage, ob ein Steuerpflich-
tiger die Erwerbssteuer schuldet, nicht darauf an., ob er
während der Steuerperiode oder wenigstens bei Beginn
derselben einen Erwerb hatte, sondern auf seine Verhältnis-
se in der Vorperiode, eventuell, im Sinne einer Ausnahme,
im ersten Jahre nach dem Eintritt in die Steuerpflicht
(siehe BGE 56 I 282). Es kann dahingestellt bleiben, ob
eine solche Ordnung bei ordentlichen direkten Jahres-
steuern zulässig und zweckmässig wäre.
Jedenfalls ist
sie für eine Steuer, die nur jedes vierte Jahr veranlagt
wird, eine passende Lösung und derjenigen der V orinstanz
deshalb vorzuziehen, weil sie eine gleichmässigere Be-
steuerung sichert, als· sie sich bei Einführung der weitern
von der Vorinstanz herangezogenen Voraussetzung ergeben
würde. Denn wird einmal grundsätzlich auf eine längere
Vorperiode abgestellt, so besteht keine Veranlassung eine
BundeBreehtliche Abgaben. N0 lffi.
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Besteuerung deshalb zu unterlassen, weil der Pflichtige
zufällig am Beginn der Steuerperiode keinen Erwerb hatte.
Vielmehr müssten dannaIlgemein seine Verhältnisse im
ganzen Verlaufe der Steuerpriode, und nicht nur das Weg-
fallen des Erwerbes, sondern auch dessen Verminderung,
bernck- sichtigt werden. Dies alles ist bei Erlass des
Gesetzes für die Steuerfestsetzung ausdrücklich abgelehnt
worden (Sten. Bull. St. R. 1920, S. 143 und 150).
Unerheblich ist, ob man dabei annimmt, das vom
Gesetzgeber gewählte System beruhe auf der Fiktion,
dass der Erwerb der Steuerperiode Objekt der Besteuerung
sei, aber kraft Gesetzesvorschrift dem durchschnittlichen
Erwerbe der Bemessungsperiode gleichgesetzt werde (Eidg.
Rekurskommission, 28. Februar 1928, VSA IX S. 126
ff.), oder ob man ohne diese Fiktion auszukommen sucht
und davon ausgeht, dass der Kriegssteuerbeschluss ein
solches « Objekt l) der Besteuerung in einem bestimmten
Zeitpunkt überhaupt nicht voraussetzt, was als natür-
licher erscheint und auch dem Wortlaute des Gesetzes
besser entspricht.
2. -
Aus diesen al1gemeinen Feststellungen folgt, dass
die Beschwerde der kantonalen Kriegssteuerwaltung inso-
fern begründet ist, als die Besteuerung der Frau R.-K. für
Erwerb jedenfalls nicht deshalb
aufgehoben werden
durfte, weil das Baugeschäft ihres verstorbenen Ehemannes
auf den 1. Januar 1929 veräussert worden und damit der
Erwerb der Witwe aus diesem Geschäftsbetrieb auf den
Beginn der Steuerperiode dahingefallen war. Es kommt
vielmehr darauf an, ob die Steuerpflichtige in der Vor-
periode einen Erwerb erzielt hat, der für die Bemessung
ihrer Erwerbssteuer in Betracht fällt ...............
p
........ ..