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Staatsrecht.
IV. STEUERSTREITIGKEITEN ZWISCHEN
BUND UND KANTONEN
CONTESTATIONS ENTRE LA CONFEDERATION
ET LES CANTONS EN MATIERE D'IMPOTS
56. Urteil vom 16. November 1998
i. S. Eidgenossenschaft gegen lern.
Umfang der Steuerfreiheit des Bundes nach ~t. 7 Garantie-
gesetz .. Liegenschaften, welche zu einem vom Bunde ver-
walteten «Fonds» (testamentarisch ihm von einem Pri-
vaten mit einer gesonderten Zweckbestimmung zugewen-
deten und dafür ausgeschiedenen Vermögen) gehören.
A. -
Die am 5. Januar 1898 in Bern gestorbene
Frau Marie Berset geb. Müller hatte zum Erben der
Hälfte ihres Vermögens die Schweiz. Eidgenossenschaft
eingesetzt mit der Auflage, aus dem Ererbten auf dem
zum Nachlass gehörenden Melchenbühlgute in Muri bei
Bern ein Asyl für alte ehrbare Lehrer und Lehrerinnen,
Er.?:ieher und Erzieherinnen sowie Lehrer- und Erziehers-
witwen einzurichten und zu erhalten. Nach dem Testa-
mente sollte der Anstalt die « Eigenschaft einer selbst-
ständigen juristischen Person verschafft werden ». Der
Bundesrat wurde ersucht, die Aufsicht über die Anstalt
zu übernehmen oder durch eitle VOll ihm zu bezeichnende
Behörde ausüben zu lassen; im ferneren wurde ihm die
Wahl des jeweiligen Vorstehers der Anstalt und Ver-
mögensverwalters und der Erlass eines Anstaltsregle-
ments und der übrigen notwendigen Anordnungen
überlassen. Die Erbschaft ist von der Eidgenossenschaft
angetreten und das vorgesehene Asyl auf Grund des
vom Bundes~at am 16. Juli 1901 erlassenen Organisa-
tionsreglements mit Ausführungsbestimmungen in Be-·
trieb gesetzt worden. Art. 2 dieses Organisationsregle-
ments bestimmt, dass die Bedürfnisse der Anstalt aus
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56.
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dem Ertrage ihres Vermögens und aus den Eintritts-
geldern der Pfleglinge bestritten werden : die Verwal-
tung « der der Anstalt zustehenden Kapitalien» soll
durch das eidgen. Finanzdepartement nach den für die
Vermögensverwaltung der Eidgenossenschaft aufgestell-
ten Vorschriften geschehen. In Art. 3 wird dem Bundes-
rate ferner die Aufsicht über die Anstalt vorbehalten
und deren Ausübung dem Departement des Inneren
übertragen. Schon vorher,kurz nach dem Tode der
Erblasserin hatte der Testamentsvollstrecker Notar
Gerster in Bern von sich aus, ohne das Einverständnis.
des Bundesrates einzuholen, an diekantOllalen Behörden
das Gesuch gestellt, der Berset-Müller-Stiftung auf
Grund des kantonalen Rechts (Satzung 27 des berni-
sehen ZGB) die juristische Persönlichkeit verleihen zu
wollen.
Der bernische Grosse Rat entsprach diesem
Gesuche durch Dekret vom 23. November 1898.
Nachdem auf den zum Stiftungsvermögen gehörenden
Liegenschaften in den Gemeinden Bern, Bolligen, Muri
und Worb bisher die bernische Vermögenssteuer unbe-
anstandet entrichtet worden war, verlangte das eidgeJl.
Finanzdepartement am 26. November 1924 unter Be-
rufung auf. Art. 2 des Bundesgesetzes vom 23. Dezember
1851 betr.die politischen und polizeilichen Garantien
zu Gunsten der Eidgenossenschaft (Garantiegesetz) von
den Steuerverwaltungen der genannten Gemeinden die
Versetzung dieser Liegenschaften in das steuerfreie
Grundeigentum ab 1925. Die kantonale Steuer-Rekurs-
kommission schützte den Steuerbefreiungsanspruch mit
Entscheiden vom 20. Februar 1926 gegenüber dem
Widerspruch der kantonalen Steuerverwaltung und der
Gemeinden Muri und Bolligen. Auf Beschwerde der
Zentralsteuerverwaltung des Kantons Bern hob jedoch
das bernische Verwaltungsgericht diese Rekursentscheide
auf und erklärte mit Urteilen vom 19. September 1927,
zugestellt 18. Juli 1928 die streitigen Liegenschafte.n
als vermögenssteuerpflichtig, mit der Begründung: mit
AS 54 1-1928
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Staatsrecht,
den
« unter der Verwaltung des Bundes. stehenden
Fonds» in Art. 7 Garantiegesetz könnten nur solche
ge.meint sein, die zum Vermögen des Bundes gehörten.
Hier habe. mal~ es aber nicht mit Bundesvermögen,
s.ondern mIt EIgentum einer selbständigen zivilrecht-
hchen Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. ZGB zu tun
Dass die Stiftung unter der Aufsicht des Bundesrat~
stehe und er durch von ihm bezeichnete Organe die
~erwaltung fü.hren lasse (Art. 83 und 84 ZGB), sei für
dIe zu entscheIdende Frage unerheblich. Auch wenn es
si?h um im Eigentum des Bundes stehendes, lediglich in
semer Ve,rwendung gebundenes Vermögen handelte, wäre
z~?em dIe Steuerfreiheit nicht gegeben, weil die in der
zItI~rten Gesetzesvorschrift für die Steuerfreiheit von
{(LIegenschaften, Anstalten und Materialien » des Bundes
~ufgestellte. Voraussetzung, dass die betreffenden Ob-
Je.kte unmIttelbar Bundeszwecken dienten, auch für
Lle.genschaften gelten müsse, die Bestandteil eines der-
artIgen Zweckvermögens (Fonds im weiteren Sinne des
Wortes) bildeten. Bundeszwecke seien aber ilUr die dem
Bund durch das öffentliche Recht, nicht auch die ihm
~urch privatrechtliche Verfügungen, wie ein Testament,
ubertragenen Aufgaben.
B. .- Mit ~ingabe vom 20. August 1928 hat hierauf
das eIdge? Fmanzdepartement namens der Eidgenossen-
schaft beIm Bundesgericht d,as Begehren gestellt, es sei
festzus~~ll~n, dass die Berset-Müller Stiftung als Bundes-
fonds fur Ihr bewegliches und unbewegliches Vermögen
Steuerfreiheit geniesse und dass daher die vom Kanton
~ern .und den Gemeinden Bern, ~olligen, Muri und Worb
f~r dIe Jahre 1925 und folgende geforderte Grundsteuer
n~cht geschulde.t sei. Es wird daran festgehalten, dass
d~e Steuerbefremng des Art. 7 Garantiegesetz sich auf
dIe der Verwaltung des Bundes unterstehenden Fonds
(?ebundenen Zweckvermögen) schlechthin, ohne Rück-
SIcht auf ihre Zusammensetzung und die Art jener
Zweckbestimmung erstrecke. Der von den kantonalen
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N0 56.
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Behörden angerufene Passus: « welche unmittelbar für
Bundeszwecke bestimmt sind » könne sich gramatikalisch
nur auf den Satzteil « sowie diejenigen Liegenschaften,
Anstalten und Materialien », nicht auf die diesem Satz-
teil vorangehenden Worte beziehen. Dass die abwei-
chende Annahme des Verwaltungsgerichts unrichtig sei,
folge übrigens schon daraus, dass anderenfalls auch die
Bundeskasse nur insoweit steuerfrei wäre, als sie un-
mittelbar für Bundeszweckebestimmt sei, eine Bestim-
mung, die « natürlich überhaupt keinen Sinn hätte».
Ob für diese absolute Steuerfreiheit der Fonds ein
« vernünftiger Grund» bestehe, sei heute nicht mehr zu
untersuchen. Nachdem das Garantiegesetz sie vorsehe,
hätten die Kantone sich eben damit abzufinden. Es
liege zudem nichts Stossendes darin, wenn die Bundes-
fonds, die als gebundene Zweckvermögen dem Bunde
keine Einnahmen verschaffen, nicht mit Steuern bela-
stet werden dürfen. Im Urteile des Bundesgerichts in
Sachen Aargau und Möriken (BGE 45 I 217) habe es
sich nicht um Liegenschaften gehandelt, welche bestim-
mungsgemäss zu einem vom Bunde verwalteten Fonds
gehören, sondern um solche, welche der Bund (unter
Vorbehalt der Ablieferung eines Zehntels des Verkaufs-
preises an eine Stiftung) gemäss den testamentarischen
Bestimmungen frei habe veräussern können. Das Urteil
vermöge daher kein Präjudiz für den vorliegenden Fall
zu bilden.
C. -
Das Verwaltungsgericht und die Zentralsteuer-
verwaltung des Kantons Beru haben auf Abweisung der
Beschwerde angetragen.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. -
Es handelt sich um eine Steuerstreitigkeit zwi-
schen dem Bund und einem Kanton, zu deren Beurtei-
lung der Staatsgerichtshof auf Grund von Art. 179 OG
zuständig ist. Unter diese Zuständigkeitsnorm fallen
trotz Art. 12 Garantiegesetz heute auch Anstände dar-
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Staatsrecht .
über, ob bestimmte Vermögensteile nach Art. 7 des
genannten Gesetzes die Befreiung von kantonalen Steuern
geniessen (BGE 40 I 404 Erw. 1; 45 I 225 Erw. 1).
2. -
Nach Art. 7 Schlusstitel zum ZGB behalten
Anstalten oder Stiftungen, die unter dem bisherigen
Rechte die Persönlichkeit erlangt hatten, sie unter dem
neuen Rechte bei, auch wenn sie nach dessen Bestim-
mungen die Persönlichkeit nicht erlangt hätten; die
ber!.')its bestehenden juristischen Personen, für deren
Entstehung nach dem ZGB die Eintragung in das öffent-
liche Register erforderlich ist, müssen jedoch diese
Eintragung, auch wenn sie nach dem bisherigen Rechte
nicht vorgesehen war, binnen fünf Jahren nach dem
Inkrafttreten des neuen Rechtes nachholen und werden
nach Ablauf dieser Frist ohne Eintragung nicht mehr
als juristische Person anerkannt. Es ist heute unbestrit-
ten, dass eine solche Eintragung im Handelsregister
hinsichtlich der Berset-Müller Stiftung entgegen der
Annahme des bernischen Verwaltungsgerichts in seinen
Urteilen vom 19. September 1927 nie stattgefunden hat.
Auch wenn man annimmt, dass damit die Stiftung,
weil eine privatrechtliche, nicht öffentlichrechtliche und
deshalb von der erwähnten Übergangsbestimmung be-
troffen (MUTzNER. Kommentar zu Art. 7 SchlT Nr. 2),
vom 1. Januar 1917 an die Rechtspersönlichkeit ver-
loren habe und ihr Vermögen infolgedessen trotz der
Testamentsklausel, welche die Errichtung einer selbst-
ständigen Anstalt vorsah, heute auch steuerrechtIich
als Teil des Bundesvermögens zu betrachten sei, ist
indessen der geltend gemachte Steuerbefreiungsanspruch
nicht begründet.
3. -
Art .. 7 des Garantiegesetzes lautet : « Die Bundes-
kasse und alle unter der Verwaltung des Bundes stehen-
den Fonds, sowie diejenigen Liegenschaften, Anstalten
und Materialien, welche unmittelbar für Bundeszwecke
bestimmt sind, dürfen von den Kantonen mit keiner
direkten Steuer belegt werden.» Es ist zuzugeben, dass
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N0 56.
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durch die Einschränkung des Relativsatzes: « welche
unmittelbar für Bundeszwecke bestimmt sind » nur die
gerade vorher genannten Objekte -
Liegcns.chaften, An-
stalten und Materialien -
nicht auch « dIe unter der
Verwaltung des Bundes stehenden Fonds» betroffen
sein können. Die Einschiebung des hinweisenden Für-
wortes "diejenigen » erst vor « Liegenschaften » in Ver-
bindung mit der Abtrennung des anschliessenden S~tz
teiles vom vorangehenden durch das Wort « SOWIe })
lassen eine andere Deutung nach den grammatikalischen
Regeln schlechterdings nicht zu.
Daraus ergibt sich
indessen noch nicht der von der Klage gezogene Schluss.
Um zu der gänzlichen Steuerbefreiung auch der hier i~
Streite liegenden Liegenschaften zu gelangen,. mus~ dIe
Klage den Begriff « Fonds» in dem weiten Smne Jedes
vom Bunde für einen bestimmten Zweck ausgesonderten
und bereitgestellten oder ihm von einem Dritten mit
einer solchen gesonderten Zweckbestimmung zuge~en
deten Vermögenskomplexes überhaupt auslegen, gleIch-
gültig aus welchen Vermögensgeg~nständen er. zusam-
mengesetzt ist und welcher Art Jener Z~eck l.st.
So
ausgelegt enthält die Bestimm.ung. aber. eme~ mneren
Widerspruch. Denn wenn darm cmerselts dIe Steuer-
befreiung « allen unter der Verwa~tung ?es Bun~es
stehenden Fonds» schlechthin zugeSIchert 1st, so WIrd
sie anderseits nach dem Wortlaut den « Liegenschaften »
ebenso allgemein und ohne Unterscheidung nur unter
der Voraussetzung gewährt, dass sie unmittelbar Bundes-
zwecken dienen. Die Frage, wie es sich mit Liegen-
schaften verhält, die Bestandteil eines für einen beso~
deren Zweck ausgesonderten gebundenen Zweckve~o
gens bilden, ob sie ebenfalls unter die le~~te~e Beschran-
kung fallen oder an der hievon unabhanglgen Ste~er
freiheit der « Fonds » teilnehmen, kann d~mnach mc?t
an Hand des Wortlautes des Art. 7 Garanbegesetz allem
entschieden werden. Es muss dafür auf den ~usam~en
hang und Zweckgedanken der ganzen Vorschnft zuruck-
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Staatsrecht.
gegangen werden. Eine solche logische Interpretation
führt aber zum Ergebnis, dass unter den « Fonds» nur
bewegliches Vemögen dieser Art verstanden sein kann.
Darauf weist zunächst schon der Umstand hin, dass
das Gesetz die Fonds auf eine Linie mit der Bundeskasse
s.tellt. Denn dieser Begriff kann zweifellos nur beweg-
lIches Vermögen: Geld und Geldeswert umfassen. Wollte
man darunter das Finanzvermögen des Bundes über-
haupt im Gegensatz zum Verwaltungsvermögen, d. h.
alle Vermögensstücke verstehen, die ihm durch ihren
Kapitalwert oder ihre Erträgnisse die Mittel zur Erfül-
lung seiner Aufgaben verschaffen, so würde für den
Vorbehalt, den das Gesetz bei den « Liegenschaften,
Anstalten und Materialien» macht, nämlich dass sie
unmittelbar d. h. durch ihren Gebrauch einem Bundes-
zwecke dienen müssen; überhaupt kaum etwas übrig
bleiben, weil alsdann auch die als blosse Kapitalanlage
erworbenen Immobilien gleichwohl als Teil der « Bundes-
kasse » von der Besteuerung durch die Kantone befreit
bleiben würden. Es ist zudem nicht einzusehen, was
den Bundesgesetzgeber hätte veranlassen können, die
Liegenschaften des Bundes dergestalt steuerlich ver-
schieden zu behandeln, je nachdem sie Teil eines geson-
derten Zweckvermögens (Fonds im weiteren Sinne) sind
oder nicht. Wenn Liegenschaften, die nicht zu einem
Spezialfonds gehören, andererseits für den Bund nur
als Kapitalanlage, nicht durch ihren Gebrauch in Be-
tracht kommen, der kantonalen Besteuerung unterliegen,
obwohl ihre Erträgnisse als in die Bundeskasse fallende
Einnahmen mit zur Bestreitung der öffentlichen Be-
dürfnisse des Bundes dienen, so kann unmöglich ange-
nommen werden, dass das Gesetz demjenigen Grund-
besitz eine weitergehende Steuerbefreiung habe zuge-
stehen wollen, der dem Bunde von einem Dritten mit
einer Zweckbestimmung zugewendet worden ist, die
nicht einmal ein Bundeszweck zu sein braucht. Dies
wäre aber die Folge der von der Klage vertretenen
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56.
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Auslegung.
Der Vorbehalt, dass die Liegenschaften
unmittelbar für Bundeszwecke bestimmt sein müssen,
beruht offenbar auf der Erwägung, dass der Grund-
besitz das erste, natürliche Steuerobjekt ist, auf das das.
Gemeinwesen, in dem sich die Grundstücke befinden,
vor allem soll zählen können. Deshalb soll auch ein
Grundstück der Besteuerung nur insoweit entgehen, als
es als solches durch seinen Bestand eine öffentliche
Aufgabe des Bundes erfüllt oder miterfüllen hilft, nicht
wo es sich lediglich um eine Geldanlage handelt, wie
auch ein Privater sie vornehmen könnte und die eben-
sogut auch anders getroffen werden könnte. Von diesem
Standpunkte aus kann es aber keinen Unterschied aus-
machen, ob eine bestimmte Liegenschaft zum allgemeinen
Vermögen des Bundes gehört oder einem Spezialfonds
(gebundenen Zweckvermögen) einverleibt ist. Die Be-
schränkung der Steuerfreiheit durch den erwähnten
Vorbehalt muss sich vielmehr auf alle Liegenschaften
schlechthin beziehen. Auf diesem Boden steht, trotz
der Bestreitung der Klage, auch schon das frühere
Urteil des Bundesgerichts in Sachen Gemeinde Möriken
und Kanton Aargau gegen Eidgenossenschaft.
Auch
die Liegenschaften, welche die Erhlasserin in jenem
Falle im Testament als veräusserliche bezeichnet hatte,
waren deshalb nicht freies Vermögen, indem ihr Ertrag,
wie das « nach Abzug der Legate verbleibende Kapital-
vermögen» überhaupt, testamentsgemäss ebenfalls den
Zwecken des Landesmuseums, nämlich zur Verwaltung,
Unterhaltung, Verschönerung und Verbesserung der
Gebäude und Anlagen des Schlossgutes Wildegg und zur
Anschaffung geeigneter altertümlicher Gegenstände die-
nen sollte, ein Sachverhalt, auf den gerade die Klage-
beantwortung des Bundesrates in jenem Verfahren mit
Nachdruck hinwies (vgl. BGE 45 I 223 unten). Träfe
die Deutung, welche das eidgen. Finanzdepartement
dem Art. 7 Garantiegesetz heute geben will, zu, so
wären demnach auch alle diese Grundstücke als Bestand-
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Staatsrecht.
teil eines dem Bunde vermachten zweckgebundenen
Fonds ohne weiteres steuerfrei gewesen und es hätte
sich eine Untersuchung und Unterscheidung danach
erübrigt, inwi~fern die durch das Vermächtnis Effinger
erworbenen LIegenschaften unmittelbar zum Museums-
objekt selbst gehören oder für den Museumszweck nur
durch ihren Kapital- und Ertragswert in Betracht
kom:nen. Im kantonalen Verfahren, nicht in der Klage-
schnft ans Bundesgericht hat sich 'das eidgen. Finanz-
departement für seine Auffassung auch auf die Botschaft
des Bundesrates an die Bundesversammlung zum Ent-
wurfe des Garantiegesetzes vom 1. Dezember 1851
(Bbl 1851 I~I S: 251 ff.) berufen, wo bei Besprechung
des Art. 7 emieltend bemerkt wird: « In Art. 7 wird
vorgeschlagen, dass die eidgenössischen Fonds und die-
jenigen Vermögensobjekte, welche unmittelbar für Bun-
deszwecke bestimmt sind, von den Kantonen nicht mit
direkten Steuern belegt werden sollen.»' Wenn hier
allgemein bloss von Fonds einerseits und anderen Ver-
mögensobjekten die Rede ist, ohne dass eine Unter-
scheidung nach der Zusammensetzung des Fondsvermö-
gens gemacht würde, so findet sich aber im weiteren
Verlaufe der Botschaft eine Äusserung, welche umge-
kehrt gerade geeignet ist, die Ansicht zu unterstützen
dass mit den Fonds nur Geld und Geldeswert, nicht
andere zu einem Zweckvermögen gehörende Vermögens-
s.tücke gemeint sein sollten: .« Das Gesagte soll nament-
lich gelten von dem gesamten Kap i tal ver m ö gen,
der K ass e und denjenigen Gegenständen, welche
direkt für Bundeszwecke bestimmt sind.» Massgebend
muss im übrigen der im Gesetz selbst zum Ausdruck
kommende Wille sein. BLUMENSTEIN (Kommentar zum
bernischen Steuergesetz Art. 7 S. 28) und die Abhand-
lung von S.CHMIT~ über die Steuerfreiheit des Bundes (in
der SchweIZ. ZeItschrift für Volkswirtschaft und So-
zi~lpolitik Bd. 32 S. 100 ff. insbesondere 104), welche
beide den Begriff Fonds in dem von der Klage vertre-
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56.
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tenen weiteren Sinne aufgefasst wissen wollen, stützen
sich dafür ebenfalls ausschliesslich auf den Wortlaut
des Artikels «(alle unter der Verwaltung des Bundes
stehenden Fonds »). Irgendeine Auseinandersetzung mit
dem Widerspruch, der sich bei dieser Deutung gegen-
über dem ebenso allgemein lautenden Vorbehalte für die
~(Liegenschaften» ergibt und eine Widerlegung der
sonstigen, sachlichen Bedenken, die einer solchen Aus-
legung entgegenstehen, findet sich in beiden Äusse-
rungen nicht.
Die heute in Betracht kommenden Liegenschaften
bilden aber Bestandteil einer Zuwendung eines Dritten
an den Bund, deren Zweck überhaupt kein Bundeszweck
ist. Sie dienen also einem solchen nicht einmal mittel-
bar, durch ihren Ertrag, wie denn auch die Klage selbst
deren Steuerfreiheit keineswegs aus einem derartigen
Zusammenhang mitBundeszwecken, sondern ausschliess-
lieh aus der angeblichen Steuerfreiheit der unter der
Verwaltung des Bundes stehenden gebundenen Zweck-
vermögen (Fonds) überhaupt ohne Rücksicht auf die
Art ihrer Zweckbestimmung herleitet. Ob dafür allen-
falls die Steuerfreiheit nach Art. 7 Ziff. 3 des bernischell
StG beansprucht werden könnte, ist nicht zu unter-
suchen, weil ein solcher Anspruch im vorliegenden
Verfahren nicht erhoben, sondern ausschliesslich die
bundesrechtliche Exemtion des Art. 7 Garantiegesetz
angerufen wird.
Demnach erkennt das Bundesgericht :
Die Klage wird abgewiesen.