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Staatsrecht.

forderungen auch für die Jahre 1907 bis 1909 als will:"

kürlich und unstatthaft erklärt wird. Dagegen behaup-

ten die Rekurrenten zu Unrecht, dass schon für 1910

solche Forderungen nicht mehr erhoben werden dürfen.

Wenn § 36 Steuergesetz von «den letzten zehn Jahren»

spricht, so sind darunter offenbar die zehn letzten,

dem Jahre der Entdeckung der Hinterziehung bezw. der

Nachsteuerverfügung vorangehenden S t e u e r j a h r e zu

verstehen und nicht ein Zeitraum von zehn Kalender-

jahren vom Tage dieser Verfügung bezw. Entdeckung

an zuruckgerechnet. Für das laufende Jahr kommt dann

eine Nachforderung nicht mehr in Betracht, indem.

für es schon die ordentliche Steuer auf. Grund der

neuen

Vermögensfeststellung

zu erheben ist.

Die

für die Berechnung -der zivilrechtlichen Verjährung

geltenden Grundsätze können hier nicht ohne weiteres

massgebend sein, weil

sie auf ganz anderen Verhält-

nissen und Voraussetzungen beruhen. Jedenfalls kann

die gedachte Auslegung nicht als willkürlich bezeich-

net werden, sodass eine weitergehende Gutheissung der

Beschwerde als für die Jahre 1907 bis 1909 auf Grund

des allein als Beschwerdegrund in Betracht kommen-

den Art. 4 B V ausgeschlossen "ist.

•

•

Demnach erkennt das Bundesgericht :

Die BeschwerdeJ wird teilweise gutgeheissen und

der angefochtene Entscheid des Regierungsrates des

Kantons Thurgau vom 31. Dezember 1920

insoweit

aufgehoben, als darin die Nachsteuer-

und Steuer-

busspflicht auch auf die Jahre 1907 bis 1909 ausge-

dehnt wird.

.

I,

I

Gleichheit. vor dem Gesetz. N° 50.

50. t1rteU vom aso Oktober 19131

i. S. Gewerbeba.nk Zürich gegen Zürich Steuer-

Oberrekurskommission.

371

Kantonales Steuerrecht (Zürich). Die Praxis der kantonalen

Behö~den. wonach bei der VOll Aktiengesellschaften an Stelle

der Emkommenssteuer erhobenen Ertragssteuer die während

der für die Veranlagung massgebenden Periode bezahlten

kantonalen Steuern und eidgenössischen Kriegssteuern nicht

z~ den den steuerpflichtigen Reinertrag mindernden Be-

triebsausgaben gehören, ist nicht willkürlich.

,A. -

Das zürcherische Gesetz betreffend die direkten

Steuern vom 25. November 1917 bestimmt in den §§ 27,

30 und 31 Abs. 2 :

« § 27. Aktiengesellschaften, Genossenschaften und

Vereine mit wirtschaftlichen Zwecken zahlen an Stelle

der Einkommenssteuer eine Ertragssteuer und an Stelle

d.er

Ergä~ungssteuer (auf dem

« reinen Vermögen»)

eme KapItalsteuer. Die Steuern werden vom durch-

schnittlichen Reinertrag der drei letzten Geschäftsj ahre

und vom Kapital des letzten Geschäftsjahres erhoben. »

« § 30. Als steuerpflichtiger Reinertrag gelten :

1 .. Der Aktivsaldo der Gewinn- und Verlustrechnung

abzüglich des Saldovortrages aus der letzten Rechnung;

-2. Alle vor Berechnung des Aktivsaldos ausgeschie-

denen, für solche Verwendungen beanspruchten Teile

des Geschäftsergebnisses, die nicht als geschäftsmässig

begründete Betriebsausgaben betrachtet werden können

wie z. B. Aufwendungen für Anschaffung und Verbes~

serungen von VeImögensobjektel1, Einzahlungen auf

das Gesellschaftskapital, freiwillige· Zuwendungen an

Dritte;

. 3. Abschreibungen, die nicht geschäftsmässig begründet

smd.

Dagegen sind nicht als steuerpflichtiger Reinertrag,

sondern als Betriebsausgaben zu behandeln: Zuwei-

sungen an kapitalsteuerfreie Fonds der Pflichtigen;

372

Staatsrecht.

Rabatte, Skonti, Umsatzbonifikationen, Rückvergütun-

gen an Mitglieder und Kunden; von Versicherungs-

gesellschaften auf Gegenseitigkeit zur Verteilung an

ihre Mitglieder bestimmte Ueberschüsse. »

«(§ 31 Abs. 2. Nicht als steuerpflichtiges Kapital

zu behandeln sind die dauernd für gemeinnützige oder

soziale Zwecke bestimmten Fonds, deren Verwendungs-

art nachweisbar rechtlich so festgelegt ist, dass weder

das Fondsvermögen noch dessen Erträgnisse von ir-

gendwelcher Seite zweckwidrig in Anspruch genommen

werden können.)l

Im ({ beleucb.tenden Berichte » zur Volksabstimmung

über die G-esetzesvorlage, verfasst vom Regierungsrate,

heisst es u. a. :,(Der Reinertrag der Aktiengesellscllaft

wird aus dem gesamten Geschäftsergebnis berechnet

durch Ausscheidurig der eigentlichen Geschäftsausgaben

wie Zinsen, S t e u e r 11, Besoldullgen, Rückvergütungen,

Rabatte,

usw.

Dagegen gelten Aufwendungen

für

Anschaffung und Verbesserung VOll Vermögensgegen-

ständen ..... als Teile des Reinertrages. »

Bei Aufstellung des Selbsteinschätzungsfornmlars für

Aktiengesellschaften, Genossenschaften und wirtschaft-

liche Vereine wurde dann aber an dieser' Auffassung

nicht festgehalteil. Es zählt unter den Aufwendungen,

die, weil keine ({ geschäftsmässig begründeten Betriebs-

ausgaben » darstellend, in der Einschätzung dem Aktiv-

saldo der Gewinn- und \Terlustrechllung hinzugefügt

werden müssen, u. a. auf die Ausgaben- für « Gemeinde-,

Staats-

und eidgenössische Steuern, mit Ausnahme

der Kriegsgewillnsteuern, der für die Einschätzung

massgebenden Jahre.» Die Rekurrentin, Aktiengesell-

schaft Gewerbebank Zürich, war bei Einreichung dei'

Steuererklärung für 1919 dieser Weisung nachgekom-

men. Anlässlich der Selbsteinschätzung für 1920 weigerte

sie sich dann aber, die entsprecbenden Beträge unter

den steuerpflichtigen Reinertrag einzustellen, und ver-

angte, dass sie sowohl für die -

noch nicht vorge-

Gleichheit vor dem Gesetz. ~o 50.

373

nommene -

endgültige Einschätzung pro 1919 als

fÜr diejenige pro 1920 als steuerfrei zu behandeln seien.

Der Anstand wurde als solcher über die Steuerpflicht

einzelner Einkommensteile im Sinne von § 7 des Steuer-

gesetzes der kantonalen Finanzdirektion zur Erledigung

überwiesen. Sowohl diese als die kantonale Oberrekurs-

kommission, an welche die Gewerbebank die Sache

weiterzog, lehnten indessen das Begehren ab, die Ober-

rekurskommission durch Entscheid vom 9. Dezember

1920 mit der Begründung : der Begriff des steuerpflich-

tigen Reinertrages sei in § 30 des Steuergesetzes näher

U1Jlschrleben. Diese besondere steuerrechtliehe Begriffs-

bestimmung und nicht die kaufmännischen und all-

fälligen sonstigen abweichenden Anschauungen müssten

deshalb für die Steuerberechnung massgebend sein.

Die Entscheidung hänge demnach davon ab, ob die vor

Berechnung des Aktivsaldos ausgeschiedenen Zahlungen

für Steuern als geschäftsmässig begründete Betriebs-

ausgaben im Sinne von § 30 Ziff. 2 gelten könnten.

Dies sei jedenfalls für die entrichteten Staats- und Ge-

meindesteuern zu verneinen. Die betreffenden Zahlun-

gen seien nicht für die Durchführung des Betriebes

gemacht worden, wie sie andererseits nicht nur dann

zu machen gewesen seien, wenn ein Betrieb stattgefunden

hdbe, sondern wenigstens die Kapitalsteuer selbst bei

Ruhen des Betriebes während der massgebenden Periode

geschuldet werde. Es handle sich also nicht um Auf-

wendungen, die eine Folge des Betriebes bilden oder

im Interesse eines gegenwärtigen oder künftigen Be-

triebes erfolgen. Vielmehr seien sie einfach geschehen.

um eine öffentlichrechtliche Pflicbt c zu erfüllen. Dass

eine dauernde Nichterfüllung dieser Pflicht allenfalls

zur Einstellung des Betriebes führen könne, mache

die betreffenden Leistungen noch nicht zu Betriebs-

ausgaben. Auch unter den Verwendungen, welche in

§ 30 Abs. 2 durch ausdrückliche Vorschrift den Betriebs-

ausgabengleichgestellt würden, figurierten die Steuern

374

Staatsrecht.

nicht. Dass der beleuchtende Bericht zur Volksabstim-

mung irrtümlicherweise eine andere Ansicht vertreten

habe, hindere nicht, das Gesetz nach seiner richtigen

Auslegung anznwenden: denn nicht jene Erläuterung,

sondern der Gesetzestext sei in der Volksabstimmung

angenommen worden. Was die eidgenössischen Steuern

betreffe, so sei die Kriegssteuer gleich zu behandeln

wie die kantonalen Steuern. Hinsichtlich der weitem

eidgenössischen Abgaben aber sei der Rekurs gegen-

standslos. Der Abzug der Kriegsgewinnsteuern werde

durch das Einschätzungsformular erlaubt. Und die

Stempel- und· Verkehrssteuern habe die Rekurrentin,

soweit sie solche habe entrichten müsse!!, nach der

Rekursschrift zu schliessen, tatsächlich bereits vom

steuerpflichtigen Reingewinn in Abzug gebracht, wäh-

rend die Finanzdirektion in der Rekursbeantwortung

erkläre, zur Frage, wie solche Auslagen zu behandeln

seien, noch keine Stellung genommen zu haben. Es

liege also insoweit eine der Entscheidung bedürftige

Steuerstreitigkeit zur Zeit nicht vor.

B. -

Gegen den Entscheid der Oberrekurskom-

mission hat die Gewerbebank Zürich die staatsrechtliche

Beschwerde wegen Verletzung von Art. 4 BV (will-

kürlicher Gesetzesallwelldung) ans Bundesgericht er-

griffen mit dem Antrage auf Aufhebung. Aus der Fas-

sung des § 30 des Steuergesetzes, so wird ausgeführt,

der als steuerpflichtig den Saldo der Gewinn- und Ver-

lustrechnung erkläre und dazu lediglich die vorher

als Betriebsausgaben und Abschreibungen ausgeschie-

denen Verwendungen hinzurechne, die nicht geschäfts-

mässig begründet seien, ergebe sich der z",ingende

Schluss, dass der Gesetzgeber für den Begriff des Rein-

ertrages auf die Grundsätze der kaufmännischen Buch-

führung, speziell die finanztechnische Bedeutung qes

Begriffes abstelle. Danach seien aber die Steuern Ge-

schäftsunkosten par excellence, müssten geradezu als

solche in die Rechnung vor Feststellung des Reingewinnes

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 50.

375

eingestellt werden und könnten niemals als Bestandteil

des letzteren gelten. Das Gesetz unterscheide auch nur

zwischen Reinertrag einerseits und Betriebsausgaben

andererseits; eine dritte Kategorie geschäftsmässig be-

gründeter Ausgaben, die nicht Betriebsausgaben seien,

kenne es nicht. Eine nicht willkürliche Auslegung müsse

daher notwendig zur Annahme führen, dass mit den

Betriebsangaben alle Ausgaben gemeint seien, die der

Betrieb eines Geschäftes mit sich bringen könne, gleich-

gültig. ob sie zur Förderung des Unternehmens selbst

oder zur Erfüllung einer öffentlichen Pflicht dienen

o<}er auf irgend einem anderen Grunde beruhen. Dieser

Auffassung könnten die in § 30 Abs. 1 Ziff. 2 erwähnten

Fälle nicht abzugsfähiger Ausgaben nicht entgegen-

gehalten werden, da es sich dabei durchwegs um Ver-

wendungen handle, die ihrer Natur nach eigentlich zum

Reingewinn gehörten und deshalb nicht geschäftsmässig

begründet seien, freiwillige Beiträge, die ohne das Unter-

nehmen zu gefährden, unterbleiben könnten und deren

Vornahme völlig im Belieben des Unternehmers stehe.

Ebenso sei die Nichtaufnahme der Steuern unter die

Fälle des § 30 Abs. 2 unerheblich; denn dort seien nur

Posten aufgeführt, bei denen es sonst fraglich wäre,

ob sie für Reinertrag oder Betriebsausgaben zu halten

seien, während bei den Steuern darüber kein Zweifel

bestehen könne. Es gehe auch nicht an, die im « be-

leuchtenden Berichte » des Regierungsrates enthaltene,

der Ansicht der Rekurrentin entsprechende Auslegung

einfach als bedeutungslos zu erklären. Als "Veisung, die

jedem Bürger zugestellt,,"orden sei, um ihn über Trag-

weite und Konsequenzen des Gesetzes zu unterrichten,

sei dieser Bericht wie Gesetzesmaterial zu behandeln,

das bei Ermittlung des Gesetzeswillens berücksichtigt

werden müsse. Seine grundlose Missachtung enthalte

einen Willkürakt. Dieselbe Steuerbehörde, die den Ab-

zug der Gemeinde-. Staats- und eidgenössischen Kriegs-

steuern verweigere. gestatte andererseits denjenigen der

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Staatsrecht.

Kriegsgewiullsteuern. wie wenn es in ihrem Ermessen

stünde, das Gesetz in einem Fall so, im andern anders

zu interpretieren.

C. -

Die Oberrekurskommission hat auf Gegenbe-

merkungen verzichtet. Der Regierungsrat von Zürich

hat namens des Kantons Zürich Abweisung der Be-

schwerde beantragt.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

Das Bundesgericht hat sich schon früher (AS 32 I

S. 310 und dort zitierte Urteile, 39 I S.lO Erw. 5) wieder,..

holt dahin ausgesprochen, dass die Frage, ob bei Fest-

stellung des steuerpflichtigen « Reinertrage~» (c(reinen

Einkommens ») aus einem geschäftlichen Unternehmen

die vom Unternehmen während der für die Veranlagung

massgebenden Periode entrichteten allgemeinen kanto-

nalen Vermögens- und Einkommenssteuern als den Rein-

ertrag bezw. das reine Einkommen mindernde Aufwen-

dungen von diesem abgezogen werden dürfen, eine

solche der Anwendung und Auslegung der positiven

kantonalen Steuergesetzgebung sei und, soweit sich nicht

aus deren Vorschriften mit Bestimmtheit ein anderer

Wille ergebe, die Verweigerung jenes Abzugs nicht als

willkürlich bezeichnet werden könne. In verschiedenen

Entscheidungen aus neuerer· Zeit hat er diese Praxis

auch auf den Abzug der als eidgenössische Kriegs- oder

Kriegsgewinnsteuer bezahlten Beträge vom der kanto-

nalen Besteuerung unterliegenden Reineinkommen bezw.

Reinertrage ausgedehnt (AS 44 I 142 ff. und die nicht

publizierten Urteile i. S. von Roll'sche Eisenwerke

gegen Solothurn vom 8. Okt. 1920 und i. S. Geering und

Zuber gegen Basel-Stadt vom 6. Nov. 1920. Die Rekur-

rentin nimmt selbst auf die Rechtssprechung des Bundes-

gerichts Bezug, ohne deren Richtigkeit anzufechten.

Sie hält aber dafür, dass dieselbe ihrer Beschwerde des-

halb nicht entgegengehalten werden könne, weil das

neue zürcherische Steuergesetz den Begriff des der Er-

Gleichheit vor dem Ge" ... tz. N° 50.

377

tragssteuer unterliegenden Reinertrages von Aktien-

gesellschaften, Genossenschaften und wirtschaftlichen

Vereinen in einer Weise umschreibe, welche die Behand-

lung der Aufwendungen für Stenern als Teil dieses

Reinertrages notwendigerweise ausschliesse. Die Grunde,

welche sie dafür anführt, reichen indessen nicht aus,

um die abweichende Auslegung der Oberrekurskom-

mission als willkürlich und gegen klares Recht verstos-

send erscheinen zu lassen, wie es zur Annahme einer

Rechtsverweigerung erforderlich wäre. Allgemein ge-

sprochen ist dagegen zunächst zn erinnern, dass auch

dll. wo ein kantonales Steuergesetz sich gewisser· in

der kaufmännischen Sprache oder der handels- (ins-

besondere aktien-) rechtlichen Gesetzgebung eingebür-

gerter Ausdrücke bedient, der damit verbundene Sinil

nicht notwendig derselbe zu sein braucht "ie dort, son-

dern sehr wohl ein davon verschiedener spezifisch steuer-

rechtlic11er sein kann, weshalb z. B. bereits die Auf-

fassung des im baselstädtischen Steuergesetze für Aktien-

gesellschaften als Objekt der Ertragssteuer bezeichneten

« Reingewinns» der Gesellschaft als Betriebs-

nicht

Vermögenstandsgewillil als vor Art. 4 BV nicht an-

fechtbar erklärt worden ist (AS 36 I S. 210 ff.). Vom

Standpunkte des positiyen zürcherischen Steuerrechts

aus aber fällt in Betracht, dass. wenn der Gesetzgeber

für den Begriff des Reinertrages einfach auf die kauf-

männischen (handelsrechtlichen) Anschauungen hätte

abstellen und als denselben mindernde Aufwendungen

alles anerkennen wollen, was danach in die Jahres-

rechnung unter den Ausgaben eingestellt sein muss,

bevor von einem (yerteilbaren) Reingewinn gesprochen

werden kann, er sich darauf hätte beschränken können,

in § 30 Ziff. 2 die Hinzurechllullg derjenigen Verwen-

dungen vorzuschreiben, die nicht geschäftsmässig be-

gründet sind oder nicht sowohl wirkliche Ausgaben als

eine Vermehrung des Anlagekapitals des Unternehmens

darstellen, um anschliessend die Fälle beispielsweise

378

Staatsrecht.

anzuführen, die er besonders hierunter gestellt wissen

wollte. Der Umstand. dass das Gesetz nicht so gefasst

ist, nicht von « geschäftsmässig begründeten Ausgaben »

schlechthin, sondern von,(geschäftsmässig begründeten

B e tri e b sau s gab e n spricht, lässt jedenfalls ohne

Willkür den Schluss zu, dass der Kreis der abzugsfähigen

Verwendungen ein kleinerer sein sollte, als es die Re-

kurrentin postuliert, dazu der engere Kausalzusammen-

hang mit dem Betriebe des Unternehmens vorausge-

setzt wurde, wie er im angefochtenen Entscheide um-

schrieben wird. Dass danach die Ausgaben für Steuern

der hier in Frage stehenden Art keine Betriebsaus-

gaben darstellen, bedarf aber keiner weitern.Begründung

und wird von der Rekurrentin selbst nicht bestritten.

Die in der Beschwerdea.ntwort des Regierungsrats an-

geführte Litteratur (KLAUS, Steuerabzug im' Kanton

Zürich im Zentralblatt für Staats- und Gemeindever-

waltung, Jahrgang 1921 S. 41 ff.; BLUMENSTEIN, zur

Frage des Abzugs der eidgenössischen Kriegsgewinn-

steuer bei Berechnung einer kantonalen allgemeinen Ein-

kommenssteuer in Vierteljahrschrift für schweizerisches

Abgaberecht. Bd. I S. 113 ff.) zeigt übrigens. dass die

Verweigerung des Abzugs dieser' Zahlungen vom steuer-

pflichtigen Reinertrag sich auch, abgesehen von der

engeren oder weiteren Fassung des betreffenden kan-

tonalen Steuergesetzes, durcp. allgemeine sachliche Er-

wägungen hinlänglich stützen lässt, um den Vorwurf

der 'Willkür auszuschliessen. Ist demnach die Auslegung

der Oberrekurskommission an sich aus Art. 4 BV nicht

anfechtbar, so kann sie aber auch nicht deshalb unzu-

lässig werden, weil sie sich mit der im « beleuchtenden

Berichte» zur Volksabstimmung vertretenen Auffas-

sung in Widerspruch setzt. Da dem Regierungsrat als

blosser Vollziehungsbehörde die Befugnis zu authep-

tischer Interpretation der Gesetze nicht zusteht, kann

es sich bei jenem Berichte rechtlich nicht Um mehr als

eine Ansichtsäusserung über den Inhalt der Abstim-

Gleichheit vor dem Gesetz. ~<> 50.

379

mungsvorlage handeln, die die zur Anwendung der Ge-

setze gewordenen Vorlage berufenen Behörden (Finanz-

direktion und Oberrekurskommission) umsoweniger zu

binden vermag. als nichts dafür vorliegt und nicht be-

hauptet ist, dass die Deutung des Entwurfes im einen

oder anderen Sinne gerade in diesem Punkte auf das

Schicksal der Abstimmung von entscheidendem oder

auch nur von erheblichem Einflusse gewesen sei. Er-

wägt man, dass bei der durch das neue Gesetz vorge-

nommenen

allgemeinen

Aenderung

des

bisherigen

Systems der direkten Besteuerung eine Reihe wichtiger

grundsätzlicher Fragen zur Erörterung standen, denen

gegenüber die heute streitige doch mehr als ein bIosses

Detail erscheint, so ist dies von vorneherein durchaus

unwahrscheinlich. Die abweichende Behandlung der

Kriegsgewinnsteuer aber findet in den Besonderheiten

dieser Abgabe, insbesondere ihrer Höhe, welche sie,

wenn nicht formellrechtlich so doch wirtschaftlich,

nach dem Zugeständnis in der Botschaft des Bundes-

rates zur neuen eidgenössischen Kriegssteuer selbst,

schon mehr einer Gewinnbeteiligung des Staates als

einer Steuer annähert, eine genügende Rechtfertigung,

um die Behauptung eines darin liegenden inneren Wider-

spruchs in der Praxis der kantonalen Behörden als un-

begründet erscheinen zu lassen.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

Die Beschwerde wird abgewiesen.