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105. Urteil vom 6. Oktober 1904 in Sachen „Motor“ gegen Regierungsrat des Kantons Bern. Bernische Steuerstreitigkeit: Besteuerung von Wasserkräften des Elektrizitätswerkes einer auswärts domizilierten Aktiengesell¬ schaft. — Inkrafttreten einer bereinigten Grundsteuerschatzung mangels rechtzeitiger Einsprache. — Verwirkung des Rekurses wegen Rechtsverweigerung durch Verwirkung des Instanzenzuges bei den kantonalen Instanzen. — Doppelbesteuerung. A. Die Rekurrentin, eine in Baden, Kanton Aargau, domizi¬ lierte Aktiengesellschaft, besaß bis Ende 1903 das Elektrizitätswerk an der Kander, Gemeinde Spiez, Kanton Bern, dessen Grund¬ steuertaxation sich vom Jahre 1899 bis 1902 auf rund 290,000 Franken belaufen hatte. Bei der Berichtigung der Grundsteuer¬ register pro 1903 wurde die Rekurrentin in der Gemeinde Spiez XXX, 1. — 1904

ür eine Vermehrung ihres Grundsteuerkapitals im Betrag von 3,780,000 Fr., bestehend in 4200 nutzbar gemachten HP 900 Fr. eingeschätzt. Diese Maßnahme stützte sich auf eine regie¬ rungsrätliche Instruktion über das Schätzungsverfahren vom

20. Oktober 1875, deren § 19 in Abs. 4 besagt, daß bei Ge¬ bäuden und Etablissementen, die den Vorteil der Benützung von Wasserkräften haben, eine erhöhte Schätzung in Form eines Zu¬ schlags von 2000 Fr. per HP und per Jahr stattfindet, sowie auf einen Beschluß des Regierungsrates vom 29. Juni 1898, der für Elektrizitätswerke die Schätzung per HP und Jahr auf 900 Fr. reduziert. Das bereinigte Grundsteuerregister der Ge¬ meinde Spiez war zu jedermanns Einsicht vom 1. bis und mit dem 22. Juli 1903 öffentlich aufgelegt, und es war diese Auf¬ lage in der Gemeinde auch vorschriftsgemäß bekannt gemacht worden, alles gemäß § 5 der ihrerseits durch Publikation im Amtsblatt und in den Amtsanzeigern und durch Anschlag an den gewohnten Orten bekannt gegebenen Verordnung des Regie¬ rungsrates vom 11. Februar 1903 über die Bereinigung der Grundsteuer= rc. Register für das Jahr 1903, welcher § 5 lautet: Vom 1. bis und mit dem 22. Juli 1903 sollen die Grund¬ „und Kapitalsteuerregister zu jedermanns Einsicht öffentlich auf¬ „gelegt, diese Auflage in jeder Gemeinde auf übliche Weise be¬ „kannt gemacht und dem Amtsschaffner hievon zu Handen der Steuerverwaltung schriftlich Kenntnis gegeben werden. Diese Vorschrift beruhte auf Art. 15 des großrätlichen Dekrets be¬ treffend Revision der Grundsteuerschatzungen vom 22. August 1893, der bestimmt, daß die abgeänderten Grundsteuerregister während 21 Tagen zur Einsicht aufzulegen sind, welche Auflage öffentlich bekannt zu machen ist. Innerhalb der Auflagefrist können die Beteiligten gegen die erfolgte Berichtigung der Grundsteuer¬ register an die Finanzdirektion rekurrieren (Art. 16 des Dekrets und § 6 der Verordnung pro 1903). Die Rekurrentin hat innert der am 22. Juli 1903 zu Ende gegangenen Frist einen solchen Rekurs gegen die bereinigte Grundsteuerschatzung pro 1903 nicht ergriffen. Mit Schreiben vom 17. Oktober 1903 teilte der Amtsschaffner von Niedersimmenthal der Rekurrentin (in ihrem Bureau in Thun mit, er sei von der Steuerverwaltung davon in Kenntnis gesetzt worden, daß die Rekurrentin laut Steuerregister Spiez eine Vermehrung des Grundsteuerkapitals von 3,780,000 Fr. (4200 HP à 900 Fr.) verzeige; diese Wasserkräfte hätten schon 1899 eingeschätzt und versteuert werden sollen; der Amtsschaffner sei beauftragt, nachträglich pro 1899—1902 die dergestalt berichtigte Grundsteuer zu beziehen. Die Rekurrentin erhob hierauf (am

30. Oktober 1903) Einsprache bei der Finanzdirektion, indem sie erklärte, daß sie von einer solchen Einschätzung bisher keine Mit¬ teilung erhalten habe und geltend machte, daß eine Einschätzung der Wasserkräfte als Grundsteuerobjekte ungesetzlich sei, und even¬ tuell, daß das Kanderwerk bei weitem nicht 4200 nutzbare HP habe, wofür sie sich auf die Kontrollen des Werkes und auf ein von der bernischen Kantonalbank im Jahre 1902 eingeholtes Gutachten berief. Durch Entscheid vom 9. März 1904 wies der Regierungsrat die Einsprache ab mit folgender wesentlicher Be¬ gründung: Durch eine beinahe dreißigjährige Praxis sei festge¬ stellt, daß die Wasserkräfte als Zubehörden zum Grundeigentum steuerpflichtig feien; diese Praxis sei auch vom Bundesgericht als verfassungsmäßig bezeichnet worden (Urteil vom 18. Juni 1903 in Sachen der Elektrizitätswerke Hagneck). Die Einsprache der Rekurrentin müsse aber schon wegen Verspätung verworfen wer¬ den, weil sie nicht innerhalb der publizierten Auflagefrist erfolgt sei, welche Frist nach konstanter Praxis peremptorischen Charakter habe. Die Rekurrentin könne nicht geltend machen, daß sie keine Mitteilung von der erfolgten Bereinigung des Grundsteuerregisters pro 1903 erhalten habe; denn eine solche Mitteilung sei nirgends vorgesehen; sie sei eben durch die Auflage der Register und deren öffentliche Bekanntmachung ersetzt. Mangels einer rechtzeitigen Einsprache der Rekurrentin sei daher die bereinigte Grundsteuer¬ schatzung des Kanderwerkes pro 1903 in Rechtskraft erwachsen. Mit der Zustellung dieses Entscheides an die Rekurrentin (18. März 1904) verband der Amtsschaffner von Niedersimmenthal eine erneute Aufforderung, die Nachsteuer für die Jahre 1899 bis 1902 und die Steuer für das Jahr 1903 zu bezahlen.

* In der Amtlichen Sammlung nicht abgedruckt.

B. Gegen den Entscheid des Regierungsrates hat der „Motor“ rechtzeitig und in richtiger Form den staatsrechtlichen Rekurs aus Bundesgericht ergriffen mit den Begehren: Es sei die Be¬ steuerung der Wasserkraft des Kanderwerkes für die Jahre 1899 bis 1903 als Grundsteuerobjekt durch die Gemeinde Spiez und den Kanton Bern mit einem Kapital von 3,780,000 Fr. in jeder Form als verfassungswidrig und unzulässig zu erklären, und es seien demgemäß die Entscheidung des Regierungsrates von rn vom 9. März, die Verfügung beteffend nachträgliche Ein¬ forderung der Steuern pro 1899 bis 1902, eventuell auch die Verfügung des Amtsschaffners von Nieder=Simmenthal, d. d.

18. März 1904, aufzuheben. Eventuell: Es sei die Einschätzungs¬ summe von 3,780,000 Fr. als eine willkürliche und verfassungs¬ widrige zu erklären und dieselbe nach Mitgabe der Anbringen sub IV zu reduzieren, eventuell sei der Regierungsrat von Bern einzuladen, nach gepflogener Untersuchung eine sachgemäße Ein¬ schätzung vorzunehmen. In der Begründung wird unter Berufung auf das Urteil des Bundesgerichtes in Sachen des „Motor“ gegen Aargau vom 20. November 1903, speziell Erwägung 1 (abgedruckt Amtl. Samml. d. bundesger. Entsch., Bd. XXIX, 1. Teil, Nr. 103) nachzuweisen versucht, daß die Besteuerung der Wasserkraft des Kanderwerkes als Grundsteuerobjekt mit Rücksicht auf das außerkantonale Domizil der Rekurrentin sowohl grund¬ sätzlich als hinsichtlich der Höhe der Steuerschätzung gegen das Verbot der Doppelbesteuerung verstoße. Ferner wird geltend gemacht, daß sich diese Besteuerung auch vom Standpunkt des bernischen Steuerrechts aus als Rechtsverweigerung darstelle, weil nach diesem die Besteuerung einer Wasserkraft als Grundsteuer¬ objekt nicht zulässig sei, was näher ausgeführt wird. Auch sei die Annahme, daß das Kanderwerk 4200 nutzbare HP habe, rein aus der Luft gegriffen und willkürlich. Endlich werden die Auf¬ fassung des Regierungsrates, daß die fragliche Grundsteuer¬ schatzung mangels einer rechtzeitigen Einsprache der Rekurrentin in Rechtskraft erwachsen sei, und die Dekretsvorschrift, auf welche der Regierungsrat in dieser Hinsicht abstellt, als Art. 4 BV ver¬ letzend, gerügt. Die Eintragung der Wasserkraft im Grundsteuer¬ register, so wird ausgeführt, sei schon deshalb bedeutungslos, als eine Wasserkraft gar kein Grundsteuerobjekt sei und daher auch nicht in das Grundsteuerregister gehöre. Abgesehen hievon folge aus der Garantie der Gewährung des rechtlichen Gehörs (Art. 4 BV), daß derartige Steuerveranlagungen den Pflichtigen mitzu¬ teilen seien, damit sie Gelegenheit hätten, sich dagegen zur Wehr¬ zu setzen. Eine kantonalrechtliche Bestimmung, wonach die Steuer¬ register durch bloße Auflage rechtskräftig würden, sei damit nicht vereinbar; und zwar müsse dies um so mehr gelten, wenn der Steuerpflichtige außerhalb des Kantons wohne. Was die Nach¬ steuern für die Jahre 1899 bis 1902 anbetrifft, so beruht die Beschwerde auf der Voraussetzung, daß hierüber die Verfügung einer kompetenten kantonalen Behörde ergangen sei. C. Der Regierungsrat des Kantons Bern hat beantragt, es sei der Rekurs aus dem formellen Grunde, weil der bestrittene Steueranspruch nach bernischem Steuerrecht rechtskräftig festgestellt sei, eventuell als materiell unbegründet abzuweisen. Es wird be¬ merkt, daß darüber, ob die Rekurrentin für die Jahre 1899 bis 1902 eine Steuernachzahlung zu machen habe, ein Entscheid der kompetenten kantonalen Behörde noch nicht erfolgt sei; die Zah¬ lungsaufforderung der Amtsschaffnerei Niedersimmenthal sei kein solcher Entscheid. Zur Zeit könne sich der Regierungsrat über den Bestand oder Nichtbestand dieser Forderung nicht aussprechen. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. Nachdem der Regierungsrat in seiner Vernehmlassung klärt hat, daß eine verbindliche kantonale Verfügung, wonach Rekurrentin für die Jahre 1899 bis 1902 nachträglich Wasserkräfte des Kanderwerkes zu versteuern hätte, nicht besteht, können als Gegenstand des Rekurses nur noch der regierungs¬ rätliche Entscheid vom 9. März 1904 und die bereinigte Grund¬ steuerschatzung pro 1903 in Betracht kommen.

2. Die bereinigte Grundsteuerschatzung des Elektrizitätswerkes an der Kander pro 1903 ist mangels einer rechtzeitigen Ein¬ sprache der Rekurrentin nach bernischem Steuerrecht, ohne Rück¬ sicht auf ihre materielle Richtigkeit, formell in Rechtskraft er¬ wachsen. Die Bestimmungen des großrätlichen Dekrets vom Jahr 1893, auf denen auch die Verordnung des Regierungsrates für die Bereinigung der Grundsteuerregister pro 1903 fußt, sind in dieser Hinsicht durchaus klar. Die Rekurrentin hat auch weder gegen die Rechtsbeständigkeit des Dekrets nach bernischem Ver¬

fassungsrecht, noch gegen die Auslegung der Art. 15 und 16, wonach die sogenannte Auflagefrist mit peremptorischer Wirkung verbunden ist, etwas vorgebracht. Es kann aber auch keine Rede davon sein, daß diese Vorschriften, insofern darnach die Auflage der Grundsteuerregister bloß öffentlich bekannt gemacht und den Beteiligten nicht noch besonders mitgeteilt wird, allgemein oder wenigstens in ihrer Anwendung auf die Rekurrentin den von Bundeswegen bestehenden Anspruch auf rechtliches Gehör verletzen würde. Eine solche Fristansetzung an alle, die es angeht, auf dem Wege des allgemeinen Erlasses statt der individuellen Verfügung ist vielfach und auf den verschiedensten Gebieten der Verwaltung üblich, und ein bundesrechtlicher Satz, der dieser Praxis entgegen¬ stünde, kann aus Art. 4 BV nicht hergeleitet werden, vorausge¬ setzt natürlich, daß — was hier nicht streitig ist — die Publi¬ kation des Erlasses ordnungsmäßig erfolgt. Auch vom Stand¬ punkt des auswärts wohnenden Grundeigentümers aus kann vorliegend bundesrechtlich ein mehreres nicht verlangt werden; denn wer in einem Kanton Grundbesitz hat, dem kann auch zu¬ gemutet werden, daß er die seine Liegenschaft betreffenden ord¬ nungsgemäß bekannt gemachten Erlasse kenne, und für die Re¬ kurrentin konnte dies um so weniger mit Schwierigkeiten ver¬ bunden sein, als sie, wenn auch keine Zweigniederlassung im Kanton Bern, doch ihre Organe beim Kanderwerk und auch ein Bureau in Thun hatte. Die Rekurrentin kann sodann die An¬ wendung jener Dekretsbestimmungen auf sie auch nicht mit dem Einwand ausschließen, daß die eingeschätzte Wasserkraft gar kein Grundsteuerobjekt sei, also nicht ins Grundsteuerregister gehöre und somit auch der Rechtskraft des Registers nicht teilhaftig sein könne. Es steht fest, daß nach langjähriger bernischer Steuer¬ praxis Wasserkräfte als Grundsteuerobjekte oder als Zubehörden, Annexe von solchen, behandelt werden. Für die formelle Gültig¬ keit der Einschätzung und deren Fähigkeit, mangels Einsprache unabänderlich zu werden, muß dies aber zweifellos genügen, so daß nicht erörtert zu werden braucht, ob die der fraglichen Praxis zu Grunde liegende Auffassung über die rechtliche und steuerrechtliche Natur der Wasserkräfte nach kantonalbernischem Recht haltbar ist.

3. Hat somit der Regierungsrat, indem er die Einsprache der Rekurrentin als verspätet zurückwies, sich einer Willkür jedenfalls nicht schuldig gemacht, so ist damit auch bereits gesagt, daß die bereinigte Grundsteuerschatzung selber auf dem Wege des staats¬ rechtlichen Rekurses aus Art. 4 BV nicht mehr angefochten wer¬ den kann, weder grundsätzlich, noch dem Betrage nach; denn die Voraussetzung einer Beschwerde wegen Rechtsverweigerung ist die Erschöpfung der kantonalen Instanzen, und es muß daher, wenn die auf kantonalem Boden offen stehenden Rechtsmittel verwirkt sind, auch der staatsrechtliche Rekurs wegen Rechtsverweigerung verschlossen sein.

4. Der Umstand, daß die fragliche Grundsteuerschatzung in Rechtskraft erwachsen ist, muß aber vorliegend auch einer An¬ fechtung wegen bundesrechtlich unzulässiger Doppelbesteuerung im Wege stehen. Wenn die Praxis des Bundesgerichtes eine Be¬ schwerde wegen Doppelbesteuerung bei grundsätzlicher Anerkennung der Steuer in einem Kanton für das betreffende Steuer¬ jahr ausschließt und eine solche Anerkennung z. B. in der Vor¬ nahme einer Selbsttaxation erblickt (Amtl. Samml. d. bundesg. Entsch., Bd. XXVIII, 1. Teil, S. 121, Erw. 3), so muß dem der Fall gleichgestellt werden, da ein kantonaler Steueranspruch für ein bestimmtes Jahr infolge unterlassener rechtzeitiger Ein¬ sprache unanfechtbar und rechtskräftig geworden ist, wobei höch¬ stens die Einschränkung zu machen ist, daß der Pflichtige allge¬ mein durch sein Domizil, oder doch mit derjenigen Beziehung Grundbetrieb, Niederlassung, Geschäftsbetrieb, rc. —, an welche der Steueranspruch anknüpft, der Hoheit des betreffenden Kantons unterstehen muß. Wer es unter diesen Umständen versäumt, die ihm zu Gebote stehenden Rechtsmittel gegen eine Steuerforderung zu ergreifen, muß sich gefallen lassen, daß dieses sein Verhalten als Anerkennung für das betreffende Steuerjahr gedeutet und eine nachträgliche Beschwerde wegen Doppelbesteuerung schon aus diesem Grunde abgewiesen wird, zumal es auch nicht die Aufgabe des staatsrechtlichen Rekurses sein kann, gegen solche auf eigener Versäumnis beruhende Nachteile Schutz zu bieten, selbst wenn in ihnen nach Lage der Dinge eine unzulässige Doppelbesteuerung liegen sollte. (S. auch Amtl. Samml. d. bundesg. Entsch., Bd. gegen II, S. 186 Erw. 2.) Die Rekurrentin hätte allerdings die bereinigte Grundsteuerschatzung pro 1903, als angeblich gegen

das Verbot der Doppelbesteuerung verstoßend, direkt aus Bundes¬ gericht gelangen können, da bei Rekursen mit diesem Beschwerde¬ grund die vorgängige Erschöpfung des kantonalen Instanzenzuges nicht erforderlich ist. Dies wäre aber, weil es sich im Verhältnis zur Rekurrentin nicht um einen Streit über die Hoheitsrechte zweier Kantone (Art. 175 Ziff. 2 OG), sondern um die An¬ fechtung einer konkreten kantonalen Verfügung wegen Verletzung eines verfassungsmäßigen Rechts (ibidem Ziff. 3) handelt, doch nur innert der sechzigtägigen Rekursfrist des Art. 178 Ziff. 3 OG zulässig gewesen (die durch den vorliegenden Rekurs nicht gewahrt ist), und nur unter der Voraussetzung eines solchen rechtzeitigen staatsrechtlichen Rekurses gegen die bereinigte Grund¬ steuerschatzung könnte der Rekurrentin auch vor Bundesgericht die Versäumung der kantonalen Rechtsmittel und die Rechts¬ kraft der fraglichen Steuerschatzung nicht entgegengehalten werden. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird abgewiesen.