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106. Urteil vom 19. Oktober 1904 in Sachen Streuli=Hüni gegen Regierungsrat des Kantons Zürich. Zürcher Steuerstreitigkeit: Besteuerung von Tantiemen des Verwal¬ tungsrates einer Aktiengesellschaft. Konflikt zwischen der Schätzungs¬ kommission einerseits, der Finanzdirektion und dem Regierungsrate anderseits, darüber, ob es sich um eine Taxationsfrage oder um eine Frage der Steurpflicht handle. Staatsrechtliche Stellung der zürch. Schätzungskommission. Art. 56 zürch, KV. Art. 58 B. Art. 37 zürch, Einf.-Ges. z. Sch G. Willkür, § 10, 29, 30 zürch. Ein¬ kommensteuergesetz. A. Der Rekurrent hatte sich gegen die durch die Steuer¬ kommission Horgen vorgenommene Taxation seines Einkommens pro 1903 auf 40,000 Fr. auf die Schätzungskommission berufen. Durch Entscheid vom 9. März 1904 setzte diese das Einkommen des Rekurrenten auf 16,000 Fr. fest unter der Voraussetzung, daß die Tantiemen, die er als Verwaltungsrat der Schweiz. Kreditanstalt und der Unfallversicherungsgesellschaft „Zürich“ be¬ zieht, von den betreffenden Gesellschaften versteuert werden; wären die Tantiemen von den Bezügern zu versteuern, so würde für den Rekurrenten ein Einkommensansatz von 40,000 Fr. gelten. Am 15. März 1904 wies die Finanzdirektion die Sache an die Schätzungskommission zurück zur nochmaligen Behandlung inner¬ halb ihrer Kompetenzen: indem die Schätzungskommission die Taxation des Einkommens davon abhängig gemacht habe, ob die Tantiemen durch die betreffenden Aktiengesellschaften versteuert werden, habe sie ihre Kompetenzen überschritten. Sie habe einfach das Einkommen festzustellen, welches ein Pflichtiger aus regel¬ mäßigen Bezügen, wie hier die Tantiemen, besitze. In Bezug auf die Besteuerung der letztern werde auf Ziff. 42 der vom Regie¬ rungsrate am 7. Mai 1903 genehmigten Anleitung betreffend das bei der Steuertaxation zu beobachtende Verfahren verwiesen. Ob der Empfänger von Tantiemen diese versteuern müsse, sei eine Frage der Steuerpflicht, worüber im Streitfalle die Finanzdirektion zu entscheiden habe. In ihrer zweiten Beratung vom 9. Mai 1904 entschied die Schätzungskommission, daß, da die Tantiemen noch gewissermaßen den betreffenden Gesellschaften bei der Taxation ihres Einkommens angerechnet worden seien, das steuerpflichtige Einkommen des Rekurrenten nur auf 16,000 Fr. festgesetzt werde. Mit Verfügung vom 6. Juni 1904 hob die Finanzdirektion die beiden Beschlüsse der Schätzungskommission auf und zwar aus folgenden Gründen: 1. Der Beschluß vom 9. März 1904 ver¬ stoße gegen Art. 49 Abs. 2 der Taxationsanleitung vom 7. Mai 1903, wonach im Laufe des Taxationsverfahrens auftretende Fragen der Steuerpflicht der Finanzdirektion zum Entscheid vor¬ zulegen sind. 2. Der Beschluß vom 9. Mai 1904 lasse, trotz nachdrücklichem Hinweis seitens der Finanzdirektion, wiederum Art. 49 Abs. 2 der Taxationsanleitung außer Acht. Er leide außerdem an dem noch schwereren Mangel, daß die Schätzungs¬ kommission, indem sie auf die Frage der Steuerpflicht eingetreten, das Recht zur Prüfung ihrer eigenen Kompetenz und damit einer steuerrechtlichen Frage formeller Natur sich zugeschrieben habe. Hiezu komme, daß die Schätzungskommission ihre Kompetenz be¬
jaht habe, obgleich es sich offenbar nicht um eine Frage der Taxation, sondern um eine Frage der Steuerpflicht handelte. Auch habe die materielle Behandlung zu einem Resultat geführt, das in Widerspruch stehe mit der in Art. 42 der Taxationsanleitung niedergelegten Auffassung der zur Behandlung der Steuerpflicht¬ fragen zuständigen Behörden. Über diese Verfügung der Finanzdirektion beschwerte sich der Rekurrent beim Regierungsrat, indem er geltend machte, daß weder die Finanzdirektion noch der Regierungsrat, noch irgend welche Verwaltungsbehörde zur Aufhebung des Beschlusses der Schätzungs¬ kommission vom 9. Mai 1904 kompetent sei und daß deshalb der angefochtenen Verfügung keine rechtliche Bedeutung zukomme. Im weitern leide die Verfügung der Finanzdirektion an folgenden Mängeln: 1. Nach § 10 des Steuergesetzes habe die Finanz¬ direktion nur zu entscheiden, wenn in der vorberatenden Behörde Streit über die Steuerpflicht entstanden sei und von einer der Parteien ein Entscheid von ihr verlangt werde. Diese Voraussetzung habe aber im vorliegenden Falle nicht zugetroffen, 2. Der Beschluß der Schätzungskommission sei unanfechtbar, weil gemäß § 29 des Steuergesetzes der Weiterzug ausgeschlossen sei, sobald eine Ver¬ ständigung zustande gekommen. 3. Ein Streit über die Steuerpflicht der Tantiemen sei gar nicht vorhanden gewesen. Man sei nur deswegen zu 16,000 Fr. Einkommen gelangt, weil gezeigt worden, daß die Tantiemen schon von den betreffenden Gesell¬ schaften versteuert würden. Wenn die Schätzungskommission diese Tatsache berücksichtigt und die Tantiemen nicht in die Taxation des Einkommens des Rekurrenten einbezogen habe, so habe sie damit nur eine unzuläßige Doppelbesteuerung vermieden. Durch Beschluß des Regierungsrats vom 14. Juli 1904 wurde die Beschwerde des Rekurrenten mit folgender wesentlicher Begründung abgewiesen: Die Kompetenz der Finanzdirektion zur Aufhebung der Beschlüsse der Schätzungskommission vom 9. März und 9. Mai 1904 folge aus der Stellung der Taxationsorgane im Behördenorganismus. Wie die Finanzdirektion — vorbehältlich des Rekurses an den Regierungsrat — allein das Recht habe, die Berufungen auf die Taxationsrekursorgane auf ihre formelle Zuläßigkeit zu prüfen, so komme ihr auch zu, Beschlüsse dieser Organe, durch welche sie, ohne dafür zuständig zu sein, steuer¬ prozessualische Fragen, insbesondere Kompetenzfragen, entscheiden, zu kassieren. Bestände das letztere Recht nicht, so wäre auch das erstere illusorisch. Die Ausübung der Entscheidungsbefugnis in steuerprozessualischen Fragen nun könne seitens der Finanzdirektion auf erfolgten Rekurs hin geschehen, oder aber auch ohne solchen auf Grund eigenen Ermessens. Indem § 27 Ziff. 2 des Gesetzes be¬ treffend Organisation und Geschäftsordnung des Regierungsrates und seiner Direktionen vom 26. Februar 1899 der Finanzdirektion neben der Entscheidungsbefugnis in „Steuerstreitigkeiten“ auch die Entscheidungsbefugnis in „anderen Steuersachen“ gebe, so seien unter letzteren offenbar alle diejenigen Fälle zu verstehen, in denen zwar kein Rekurs vorliege, aber trotzdem eine Intervention der Finanzdirektion zum Zwecke der sinngemäßen Vollziehung des Steuergesetzes sich als notwendig erweise. Es könne also schon § 27 Ziff. 2 des Gesetzes vom 26. Februar 1899 nicht in dem Sinne interpretiert werden, als ob die Finanzdirektion nur auf Rekurs hin das Steuergesetz handhaben dürfte. Völlig unzutreffend aber sei der Hinweis des Rekurrenten auf § 10 des Steuergesetzes. Denn einmal schließe diese Gesetzesbestimmung, welche die Kom¬ petenzen von Finanzdirektion und Regierungsrat einerseits und Taxationsorganen anderseits abgrenze, allgemeine oder spezielle — Anweisungen der von Rekursentscheidungen unabhängige Finanzdirektion über die Interpretation der Steuerpflichtgrund¬ sätze keineswegs aus, und sodann betreffe § 10 überhaupt nur den speziellen Fall der Steuerpflicht, also eine Frage des mate¬ riellen Steuerrechts; alle Fragen des formellen Steuerrechts um eine solche handle es sich im vorliegenden Falle — dagegen würden von § 10 des Steuergesetzes nicht berührt und die Kom¬ petenz der Finanzdirektion richte sich in dieser Hinsicht weder bei Rekursen noch bei anderweitigen Interpretationen des formellen Steuerrechts nach der vom Rekurrenten angerufenen Gesetzesstelle. Wenn der Rekurrent behaupte, der Beschluß der Schätzungs¬ kommission sei unanfechtbar, sobald in ihrem Schoße eine Ver¬ ständigung über die Taxation stattgefunden habe, so mache er die Unanfechtbarkeit selbst von der Bedingung abhängig, daß es sich um einen Beschluß mit Bezug auf die Taxation und nicht um einen Beschluß mit Bezug auf etwas anderes handle. Durch den Beschluß vom 9. Mai 1904 habe aber die Schätzungskommission
eben nicht über eine Taxationsfrage abgesprochen, sondern erstens über die formell steuerrechtliche Frage ihrer eigenen Kompetenz und zweitens über die materiell steuerrechtliche Frage der Steuer¬ pflicht des Rekurrenten für den Betrag der bezogenen Tantiemen. Der Beschluß vom 9. Mai 1904 sei daher nicht nur anfechtbar, sondern er sei geradezu nichtig und die Handlungsweise der Schätzungskommission umso befremdender, als sie durch die Taxa¬ tionsanleitung vom 7. Mai 1903, Art. 49 Abs. 2 und Art. 42, und durch das Schreiben der Finanzdirektion vom 15. März 1903 die unzweideutige Wegleitung für ihr Vorgehen in Hinsicht auf die genannten steuerrechtlichen Fragen erhalten habe. Endlich sei klar, daß auch der Hinweis des Rekurrenten darauf, daß die ob¬ jektive Steuerpflicht der Tantiemen nicht bestritten worden sei, die Tatsache, daß die Frage der subjektiven Steuerpflicht des Rekur¬ renten für den aus Tantiemen herrührenden Teil seines Ein¬ kommens vor der Schätzungskommission verhandelt und entschieden worden sei, nicht aus der Welt schaffen könne. B. Gegen den Beschluß des Regierungsrats hat Streuli recht¬ zeitig und in richtiger Form den staatsrechtlichen Rekurs ans Bundesgericht mit dem Antrag auf Aufhebung ergriffen. In der Begründung wird zunächst das nach dem zürcherischen Steuergesetz von 1870 vorgesehene Verfahren zur Ausmittlung des steuerbaren Vermögens und Einkommens dargestellt und betont, daß die Schätzungskommission, wie auch die Steuer=, Rekurs= und Ex¬ pertenkommission, ein vollständig freies, selbständiges und unab¬ hängiges Organ sei, das nicht unter der Finanzdirektion und dem Regierungsrat als oberen Instanzen stehe, auch keine Weisungen dieser Behörden entgegenzunehmen habe und im Steuerprozeß endgültig über Wert und Umfang des steuerbaren Vermögens entscheide. Als Beschwerdegründe werden geltend gemacht:
1. Eine gesetz= und verfassungswidrige Willkür und Kompetenz¬ überschreitung seitens der Finanzdirektion und des Regierungsrats, weil weder im Steuergesetz noch in einem allgemeinen organischen Statut der leiseste Anhaltspunkt dafür vorhanden sei, daß die Finanzdirektion Kassationsinstanz bei Entscheidungen der Taxa¬ tionsorgane sein solle, und weil durch den angefochtenen Beschluß ein endgültiger rechtskräftiger Entscheid beseitigt und das gesetz¬ mäßig abgeschlossene Verfahren wieder eröffnet werde.
2. Eine Rechtsverweigerung, weil infolge des rechtskräftigen Entscheides der Schätzungskommission der Rekurrent darauf An¬ spruch habe, pro 1903 nicht mehr als 16,000 Fr. Einkommen versteuern zu müssen und dieser Anspruch im angefochtenen Be¬ schlusse mißachtet werde.
3. Eine Verletzung von Art. 58 BV, weil vorliegend der ver¬ fassungsmäßige Richter die Schätzungskommission gewesen sei, an deren Stelle sich nun die Finanzdirektion setzen wolle; unter verfassungsmäßigem Richter sei nicht nur der Civil= oder Straf¬ richter zu verstehen, sondern schlechthin das Organ, das nach Verfassung oder Gesetz in irgend einem Streite zu entscheiden habe.
4. Eine Verletzung des Grundsatzes der Gewaltentrennung und des Verfassungsgrundsatzes (Art. 56 B), daß ein von kompe¬ tenter Stelle gefälltes gerichtliches Urteil weder von der gesetz¬ gebenden noch von der administrativen Gewalt aufgehoben werden könne; nach richtiger Auffassung sei nämlich die Schätzungskom¬ mission ein Organ mit gerichtlichem Charakter, wie denn auch in § 37 des zürcher. Einf.=Ges. zum Sche die rechtsgültigen Entscheide über Auflage von Steuern den Gerichtsurteilen aus¬ drücklich gleichgestellt seien; wenn sie aber auch als Verwaltungs¬ organ angesehen werde, so habe doch das Steuergesetz die Gewalten bezüglich der Entscheidung von Steuerprozessen scharf getrennt, indem Streitigkeiten über die Steuerpflicht von der Finanzdirektion und dem Regierungsrat, Taxationsfragen von den den erstern Behörden nicht unter, sondern nebengeordneten Taxationsorganen zu entscheiden seien. C. Der Regierungsrat des Kantons Zürich hat auf Abweisung des Rekurses angetragen, und zwar wesentlich aus den im an¬ gefochtenen Beschluß selber angeführten Gründen. Für die Kom¬ petenz der Finanzdirektion zu ihrem Einschreiten wird in der Vernehmlassung auch noch auf Art. 40 Ziff. 2 und 5 K hin¬ gewiesen, wonach dem Regierungsrat die Sorge für die Voll¬ ziehung der Gesetze und die Beurteilung der Administrativstreitig¬ keiten in letzter Instanz obliegt, sowie auf Art. 42 Abs. 1, der gestattet, daß durch gesetzliche Bestimmungen den Departementen des Regierungsrats innert bestimmter Schranken eine entscheidende Befugnis eingeräumt wird.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. Die Verfügung der Finanzdirektion und der angefochtene Beschluß des Regierungsrats beruhen auf der Auffassung, daß die Frage, ob der Rekurrent die betreffenden Tantiemen als Ein¬ kommen versteuern müsse, keine Taxations, sondern eine der Schätzungskommission als Taxationsbehörde entzogene Steuer¬ pflichtsstreitigkeit sei und daß die Finanzdirektion von Amtes wegen einschreiten könne, falls durch die Taxationsbehörden eine solche Frage entschieden worden ist, sei es, daß sich diese Behörden mit der Kompetenzfrage überhaupt nicht befaßt, sei es, daß sie ihre Kompetenz zu Unrecht bejaht haben. Nun ist ohne weiteres klar, daß diese Auffassung weder aus Art. 56 KV noch aus Art. 58 BV angefochten werden kann; denn die Schätzungs¬ kommission, die lediglich ein Glied im Organismus der mit der Administrativjustiz in Steuersachen betrauten Behörden ist, reprä¬ sentiert keine andere staatliche Gewalt als die Finanzdirektion und der Regierungsrat. Sie ist kein Träger richterlicher Gewalt; weder ist sie dem Apparat der gerichtlichen Behörden äußerlich angegliedert, noch fallen die Streitigkeiten, die sie zu lösen hat, ihrer rechtlichen Natur nach oder gemäß positivem zürcherischen Recht in die Entscheidungsbefugnis der Gerichte. Auch aus Art. 37 des zürcher. Einf.=Ges. zum Sch kann selbstverständlich nicht das Gegenteil hergeleitet werden; vielmehr zeigt gerade diese Bestimmung, daß die über Steueranstände entscheidenden Be¬ hörden keine gerichtlichen Instanzen sind; sonst hätte es einer ausdrücklichen Gleichstellung ihrer Entscheidungen mit den Gerichts¬ urteilen in Ansehung der Vollstreckung nicht bedurft. Von einer Aufhebung eines gerichtlichen Urteils durch eine Verwaltungs¬ behörde (Art. 56 KV) kann daher vorliegend keine Rede sein. Ebensowenig kann eine Verletzung von Art. 58 BV in Frage kommen, da ja bloß die Kompetenzausscheidung zwischen ver¬ schiedenen Organen desselben Verwaltungszweiges im Streite liegt und der Rekurrent nicht behauptet, daß er seinem verfassungs¬ mäßigen Civil= oder Strafrichter entzogen sei.
2. Eine Verletzung von Art. 4 BV würde vorliegen, wenn im regierungsrätlichen Entscheid klares Recht willkürlich bei Seite geschoben wäre. Nun ist zu beachten, daß der Rekurrent die Auf¬ fassung des Regierungsrats über die Natur des Steueranstandes nicht angefochten hat und zwar gewiß mit Recht, weil hinsichtlich der Tantiemen in der Tat nicht der Wert und Umfang des Ein¬ kommens, sondern die Steuerpflicht eines Einkommenteils streitig war. Es kann daher auch kein Zweifel sein, daß diese Frage nach § 10 des Steuergesetzes an sich in die Kompetenz der Finanz¬ direktion und des Regierungsrates und nicht in diejenige der Taxationsorgane fiel (§§ 29, 30 ibid.), und daß die Schätzungs¬ kommission, indem sie trotzdem die Frage entschied, ihre Kompetenz materiell überschritten hat. Bei dieser Sachlage konnte aber die Finanzdirektion als obere kantonale Steuerbehörde und speziell als entscheidende Behörde in Steuerpflichtsstreitigkeiten gegen den Be¬ schluß der Schätzungskommission von Amtes wegen einschreiten, ohne damit über die aus Art. 4 BV sich ergebenden Schranken der Gesetzesauslegung und anwendung hinauszugehen; denn einer¬ seits sind die für dieses Vorgehen und die Abweisung des dagegen erhobenen Rekurses angeführten Gründe, die wesentlich auf die Stellung der Taxationsorgane und der Finanzdirektion im Be¬ hördenorganismus abstellen, zweifellos sachlich und ernst gemeint, und anderseits ist keine ausdrückliche Gesetzesbestimmung vor¬ handen, wonach ein Entscheid einer Taxationsbehörde auch inso¬ fern formell rechtsgültig und definitiv ist, als darin unter Mi߬ achtung der Kompetenzgrenzen eine Streitigkeit über die Steuer¬ pflicht gelöst ist. Für die Schätzungskommission kann das insbesondere nicht aus § 29 Steuergesetz hergeleitet werden, weil daselbst ausdrücklich nur von der Verständigung über den dem Vermögen oder Einkommen beizulegenden Wert (bei deren Mangel die höhere Taxationsinstanz angerufen werden immer kann) die Rede ist. Damit ist auch bereits gesagt, daß - von dem hier allein in Betracht kommenden Gesichtspunkte der gegen den angefochtenen Entscheid Rechtsverweigerung aus weder die angebliche unabhängige Stellung der Schätzungskom¬ mission, noch ein dem Rekurrenten erwachsenes unantastbares Recht, sein Einkommen gemäß dem Beschluß der letztern Instanz zu versteuern, ins Feld geführt werden kann. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird abgewiesen.