80.2007.165

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Dispendio: reddito d'altra fonte, prova esistenza debiti con cittadini residenti all'estero deduzioni: spese di manutenzione immobili, forfait, edificio ricostruito parificato a nuova costruzione

Incarto n. 80.2007.165 Lugano 31 gennaio 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario F io renzo Gianinazzi parti RI 1 contro RS 1 oggetto ricorso del 21 novembre 2007 contro la decis io ne del 24 ottobre 2007 in materia di IC e IFD 2005. Fatti A. RI 1, vedova e madre di tre figli magg io renni, è medico indipendente. Vive a __________ con il nipote __________, figl io di una sorella defunta. Nella dichiaraz io ne fiscale 2005, la contribuente indicava di avere conseguito un reddito dell’attività lucrativa indipendente di     fr. 69'196.–. A ciò si aggiungevano rendite assicurative ed alimenti ed il valore locativo della casa d’abitaz io ne. Dedotti oneri assicurativi, spese di gest io ne dell’immobile e interessi passivi, dichiarava un reddito imponibile di fr. 83'620.–. B. Notificando alla contribuente la tassaz io ne IC/IFD 2005, con decis io ne del 2 agosto 2007, l’Uffic io di tassaz io ne di Lugano Campagna commisurava il reddito imponibile in fr. 134'500.– per l’IC ed in fr. 141'200.– per l’IFD. L’autorità di tassaz io ne aveva in particolar modo aggiunto ai proventi dichiarati “altri redditi” per fr. 48'000.–, spiegando nella motivaz io ne allegata che si trattava di “prestaz io ni valutabili in denaro o reddito d’altra fonte stabiliti per insufficienza di disponibilità finanziaria”. C. La contribuente impugnava la suddetta decis io ne con reclamo del 29 agosto 2007, contestando di avere avuto “altre entrate oltre a quelle dichiarate e documentabili”. Con scritto del 4 settembre 2007, l’Uffic io di tassaz io ne le trasmetteva il calcolo della disponibilità finanziaria, sul quale si era fondata l’aggiunta dei redditi d’altra fonte, e le attribuiva un termine di venti g io rni per presentare osservaz io ni. La contribuente rispondeva con lettera del 20 settembre 2007, nella quale affermava di avere ricevuto fr. 6'000.– dal padre e un prestito di circa fr. 50'000.– dalla sorella __________, residente in Italia, “per superare un per io do di difficoltà che dovrebbe essere in via di risoluz io ne, adesso che i miei tre figli hanno terminato gli studi e lavorano”. L’Uffic io di tassaz io ne si rivolgeva nuovamente alla reclamante, con scritto del 25 settembre 2007, chiedendole di documentare “l’avvenuto trasferimento di capitali mediante documentaz io ne bancaria, trasferimento tramite bonifico, ricevute di camb io, ecc.”. La reclamante rispondeva in data 8 ottobre 2007, affermando di avere ricevuto l’importo dichiarato “ brevi manu e in più riprese”. D. L’Uffic io di tassaz io ne respingeva il reclamo, con decis io ne del 24 ottobre 2007, nella quale sosteneva che “la corrispondenza intercorsa in sede di reclamo conferma l’esistenza di un finanziamento di terze persone per far fronte al sostentamento”. Sottolineava in particolar modo che la reclamante non era stata in grado di documentare i pretesi prestiti provenienti dall’estero e che del resto essi non erano neppure stati indicati nelle dichiaraz io ni fiscali 2005 e 2006. E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, RI 1 postula lo stralc io degli “altri redditi” aggiunti dall’autorità di tassaz io ne. Premesso di avere avuto a carico i tre figli fino al 2005/2006 e di essere poi stata nominata tutore del figl io di una sorella deceduta nel 2004, la ricorrente spiega di aver “colmato i deficit familiari” dapprima vendendo beni ereditati e poi facendo appello ai genitori ed alla sorella. Riconosce tuttavia che “non è mai stata tenuta una contabilità interna né scritta né verbale per gli importi che a seconda delle necessità [le] venivano offerti”. Allega quindi una dichiaraz io ne della sorella __________, che conferma di aver messo a sua disposiz io ne “a più riprese” importi per un totale di circa fr. 50'000.–. Diritto 1. 1.1. Nella procedura fiscale vige la massima ufficiale . L’autorità di tassaz io ne può procedere a tutte le indagini necessarie per provare la credibilità delle indicaz io ni del contribuente e determinare l’imposta (cfr., al proposito, Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185). In applicaz io ne analogica del princip io previsto dall’art. 8 CC, l’onere probator io è ripartito nel senso che all’autorità fiscale compete la prova dei fatti che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che estinguono o diminuiscono il debito fiscale (ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). All’interno della collaboraz io ne che il contribuente deve prestare per consentire una tassaz io ne esatta e completa, dai semplici diritti procedurali occorre invero distinguere quelli che sono dei veri e propri obblighi procedurali (cfr., al proposito, Zwei fe l, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2 a ediz., Basilea/Ginevra/Monaco 2002, vol. I/1, n. 2 ad art. 42 LAID, p. 726) . L’onere probator io deve essere posto a carico del contribuente anche quando egli ha tralasciato, in maniera colpevole ed in v io laz io ne dei propri obblighi, la collaboraz io ne, possibile ed esigibile, nel chiarimento della fattispecie fiscalmente rilevante (Schär, Normentheorie und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung, in: ASA 67 p. 435) . 1.2. Secondo l’art. 204 cpv. 2 LT, di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD e dell’art. 46 cpv. 3 LAID, l’autorità di tassaz io ne esegue la tassaz io ne d’uffic io, in base a una valutaz io ne coscienz io sa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluz io ne patrimoniale e del tenore di vita del contribuente. Una simile tassazione può essere impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT, 132 cpv. 3 LIFD), per cui vi è un’invers io ne dell’onere della prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza della propria valutazione, bensì all’interessato provare che la stessa è manifestamente inesatta. 2. 2.1. Nella fattispecie, come detto, l’Uffic io di tassaz io ne ha intrapreso un calcolo della disponibilità finanziaria della ricorrente e, su questa base, ha aggiunto ai proventi dichiarati, “altri redditi” per fr. 48'000.–. Solo dopo il suo reclamo, quando le è stato sottoposto il calcolo in quest io ne, la contribuente ha sostenuto di avere beneficiato di aiuti dei genitori (fr. 6'000.–) e, soprattutto, di un prestito concessole dalla sorella residente in Italia. La ricorrente non contesta il calcolo della disponibilità finanziaria in quanto tale, ma pretende che l’autorità di tassaz io ne riconosca l’esistenza del debito nei confronti della sorella, che permetterebbe di colmare l’ammanco finanziar io . 2.2. È vero che la decis io ne impugnata non è tecnicamente una tassaz io ne d’uffic io secondo gli articoli 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD. Se, di princip io, giurisprudenza (RDAF 2000 II 41; DTF 71 I 131 = ASA 14 p. 482) e dottrina (Zwei fe l, op. cit., n. 29 ad art. 46 LAID, pag. 767; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 26 ad art. 130 LIFD, p. 972) tendono a riconoscere che si possa ricorrere alla tassaz io ne d’uffic io non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfi ai suoi obblighi procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili sulla sua situaz io ne finanziaria non possa essergli imputata (contra Berger, op. cit., p. 197), in ogni caso nella fattispecie in esame le severe esigenze procedurali poste dalla tassaz io ne d’uffic io non sono state rispettate. In particolare, nella notifica della tassazione IC/IFD 2005, l’autorità fiscale non ha menzionato l’obbligo di motivare il gravame e le conseguenze in caso di sua inottemperanza (DTF 123 II 552). Così stando le cose, si deduce che la stessa autorità fiscale ha di fatto rinunciato alla tassaz io ne d’uffic io, in favore di una tassaz io ne ordinaria, che non esclude di per sé la possibilità di stabilire gli elementi imponibili per apprezzamento, purché nel rispetto delle norme concernenti l’onere probator io (decis io ne TF 2A.561/2005 del 22 febbra io 2006). 2.3. L’autorità di tassaz io ne ha dunque stabilito il reddito imponibile ricorrendo al confronto fra le entrate e le uscite ed ha chiesto alla contribuente di giustificare l’ammanco che ne risultava. La contribuente ha allora, per la prima volta, accennato agli aiuti di cui ha beneficiato nell’ambito familiare ed in particolar modo al mutuo che avrebbe ricevuto dalla sorella residente in Italia. In un caso simile a quello in esame, il Tribunale federale ha avuto modo di affermare che si giustifica di non ammettere in deduzione, dal reddito imponibile, gli interessi pagati su un preteso mutuo acceso nei confronti di un parente domiciliato all'estero, in mancanza di sufficienti prove dell'esistenza di tale debito. È pure giustificata l'imposiz io ne di un reddito d'altra fonte che tenga conto della sproporz io ne esistente fra le spese del contribuente e le entrate dichiarate, per lo stesso periodo (sentenza n. 2P.267/1998 e 2A.382/1998 del 7 luglio 1999, in RDAT I-2000  n. 15t). Anche in quella fattispecie, i contribuenti avevano addotto di avere contratto un debito nei confronti di persone residenti all’estero. L’Alta Corte, nella sua decisione, ha  rammentato che, se, di norma, per un creditore domiciliato in Svizzera è sufficiente indicare semplicemente il suo nome e indirizzo, per i debiti professati verso creditori che – come in concreto – risiedono all'estero, il fisco ha il dovere di esigere dal contribuente delle informaz io ni più precise e più complete, dando prova di un magg io re rigore d’indagine, così da garantire la generalità dell'imposta e la parità di trattamento tra gli amministrati (ASA 55 137 consid. 3a). In un altro caso, il Tribunale federale ha ritenuto che non fosse arbitrar io il rifiuto della Camera di diritto tributar io di riconoscere l'esistenza di un prestito nei confronti di un cittadino francese, nel caso di un contribuente che aveva prodotto il contratto di mutuo solo dopo essere stato tassato per un reddito d'altra fonte di      fr. 40'000, a dipendenza di una sproporz io ne fra entrate e uscite. In particolare aveva ammesso che si potesse ritenere singolare, vista la somma in discuss io ne, il fatto che né il ricorrente né sua moglie si fossero ricordati prima di tale prestito; inoltre era insufficiente la prova costituita dalla dichiaraz io ne fatta dal preteso mutuante, domiciliato all'estero, in quanto difficilmente controllabile (sentenza n. 2A.355/1997 e 2P.276/1997 del 6 ottobre 1998, in RDAT I-1999 n. 15t). 2.4. Dal calcolo delle entrate e delle uscite della ricorrente, risulta che, prima ancora di considerare le spese per il mantenimento privato (vitto, abbigliamento, tempo libero ecc.), risulta un ammanco mensile di oltre 2'000 franchi. In base ad un apprezzamento ancora prudenziale della situaz io ne finanziaria della contribuente, l’autorità di tassaz io ne ha allora ritenuto che quest’ultima dovesse avere conseguito ulter io ri redditi nella misura di almeno 4'000 franchi al mese. Ha pertanto aggiunto ai proventi dichiarati “altri redditi” per fr. 48'000.–. Come detto, la ricorrente si è limitata ad opporre alle argomentaz io ni dell’Uffic io di tassaz io ne l’esistenza di un contributo di       fr. 6'000.– versatogli dal padre, verosimilmente a titolo di donaz io ne, e poi di un mutuo di fr. 50'000.– circa, concessole dalla sorella e suscettibile di rimborso “secondo le possibilità e senza interessi”. Con il ricorso, la contribuente ha prodotto per la prima volta un’attestaz io ne della sorella, che conferma il prestito, che sarebbe avvenuto “in occas io ne delle [sue] frequenti visite ai genitori che risiedono a __________”, e precisa ulter io rmente di non “avere mai chiesto in merito alcuna dichiaraz io ne confidando nella assoluta correttezza e onestà” di sua sorella. Le affermaz io ni della ricorrente, da una parte, e della sorella, dall’altra, conducono alla conclus io ne che non è possibile verificare l’esistenza del preteso debito. In simili circostanze, analogamente a quanto accaduto nei casi precedentemente ricordati, deve essere confermata la decis io ne impugnata, con cui sono stati aggiunti gli “altri redditi” per fr. 48'000.–. 3. 3.1. Nel ricorso, infine, la contribuente solleva per la prima volta una censura che concerne le deduz io ni dal reddito imponibile. Argomenta infatti che, a suo avviso, la deduz io ne per spese di gest io ne e manutenz io ne degli immobili sarebbe calcolata a suo sfavore. Infatti, l’immobile in cui abita quale usufruttuaria sarebbe costituito da due unità, costruite “molti decenni fa” ma sottoposte a “notevoli lavori di ristrutturaz io ne” nel 1997. Si domanda pertanto se la deduz io ne forfetaria cui ha diritto non sia quella del 25%, anziché quella del 15%. 3.2. Secondo l’art. 32 cpv. 2 LIFD, come pure secondo l’art. 31 cpv. 2 LT di identico tenore, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi d’assicurazione e le altre spese d’amministrazione da parte di terzi. Per facilitare il lavoro sia dell’amministraz io ne fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduz io ne complessiva, stabilita dal Consigl io federale per l’IFD e dal Consigl io di Stato per l’IC (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT; art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 Ordinanza concernente la deduz io ne dei costi di immobili del patrimon io privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992). La deduz io ne complessiva ammonta:

-  al 15% per l’IC ed al 10% per l’IFD del reddito lordo delle pig io ni e/o del valore locativo, se, all’iniz io del per io do fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;

-  al 25% per l’IC ed al 20% per l’IFD del reddito lordo delle pig io ni e/o del valore locativo se, all’iniz io del per io do fiscale, l’immobile ha più di 10 anni (cfr. art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 cpv. 2 Ordinanza concernente la deduz io ne dei costi di immobili del patrimon io privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992). 3.3. Nel caso in esame, è la ricorrente stessa che, compilando il modulo 7, destinato alla determinaz io ne della sostanza e del reddito immobiliare, ha indicato quale anno di costruz io ne il 1997, cosa che ha fatto anche nei per io di fiscali precedenti e nel successivo. Indipendentemente da tale circostanza, deve comunque essere sottolineato che la contribuente riconosce che la casa in cui abita è costituita da edifici vecchi che sono stati sottoposti ad interventi di particolare importanza, tanto è vero che lei stessa parla di “una stalla ed una porz io ne di immobile abitativo”, c io è di costruz io ni di carattere agricolo, che sono state trasformate per adeguarle allo standard abitativo attuale. La sua affermaz io ne, secondo cui “le mura principali sono quelle della vecchia costruz io ne”, permette in particolar modo di concludere che la casa in cui abita è stata oggetto di una ricostruz io ne o trasformaz io ne sostanziale. Come ha già avuto occasione di rilevare questa Camera        (cfr. RDAT I-1998 n. 18t e RDAT II-2004 n. 7t), anche ai fini della qualifica degli interventi edilizi come costi di manutenzione, la ricostruzione di un immobile deve essere assimilata, come nel diritto edilizio, in tutto e per tutto a una nuova costruzione, cosicché non possono entrare in considerazione lavori di manutenzione fiscalmente rilevanti e quindi deducibili dal reddito della persona fisica o dall’utile della persona giuridica. Non ne va diversamente, in linea di principio, nel caso di trasformazione sostanziale. La giurisprudenza di questa Camera è stata confermata dal Tribunale Federale (RDAT II-1999 n. 21t). Propr io ai fini dell’applicaz io ne delle deduz io ni forfetarie delle spese di manutenz io ne, inoltre, la giurisprudenza di altri cantoni ha deciso che, quando si tratta di un edific io che è stato completamente ricostruito e sopraelevato, in modo tale che il suo stato di manutenz io ne corrisponde a quello di una nuova costruz io ne, il termine per stabilire la percentuale della deduz io ne si deve computare a partire da tale ricostruz io ne (sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Lucerna del 17 lugl io 1984, in StE 1984 B 27.7 n. 2; inoltre Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basilea, 2001, vol. I, n. 60 ad art. 32 LIFD, p. 802). Ne consegue che, anche nella fattispecie in discuss io ne, è corretta l’applicaz io ne della deduz io ne complessiva nella misura, rispettivamente, del 15% per l’IC e del 10% per l’IFD. 4. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente, soccombente. Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia

1.   Il ricorso è respinto .

2.   Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di                                  fr.    500.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.– per un totale di                                                       fr.    580 .– sono a carico della ricorrente.

3.   Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4.   Intimazione a: -; -; -; -. Copia per conoscenza:

- municip io di. terzi implicati

1. PI 1

2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente:                                                          Il segretar io :