A-7433/2024

Bundesverwaltungsgericht

Tribunal administratif fédéral

Tribunale amministrativo federale

Tribunal administrativ federal

Cour I

A-7433/2024

Arrêt du 21 septembre 2026

Composition

Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),

Keita Mutombo, Julien Theubet, juges,

Valérie Humbert, greffière.

Parties

A._______ SA,

représentée par

Me Michel Z. Cabaj,

Bellum Avocats SA,

recourante,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,

autorité inférieure.

Objet

TVA (2018-2021); escortes, attribution des prestations, estimation.

Faits :

A. La Société A._______ SA (ci-après : l'assujettie) est inscrite au registre du commerce du canton de Z._______ depuis le (...) 2015 et immatriculée au registre des assujettis de l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC) depuis le (...) 2015. Jusqu'en mai 2022, elle avait pour but l'exploitation d'un établissement de saunas, bains, culture physique, massages, relaxation et soins corporels, ainsi que tout service y relatif; elle gère à ce titre un Club érotique à l'enseigne du Club B._______ à Y._______.

B.

B.a A la faveur d'un contrôle annoncé par courrier du 27 avril 2023 et portant sur les périodes fiscales correspondant aux années 2018 à 2021, l'AFC a constaté que l'assujettie avait notamment omis d'imposer une partie du chiffre d'affaires provenant des prestations sexuelles (60%) réalisées par les hôtesses présentes dans l'établissement. Le 19 septembre 2023, l'AFC lui a adressé une notification d'estimation (n° xxx) par laquelle elle fixait la créance fiscale pour les années sous contrôle à 226'543 francs et la correction de l'impôt en sa faveur à 175'915 francs.

B.b Par pli du 16 octobre 2023, l'assujettie a contesté le bien-fondé de la notification d'estimation en ce qu'elle concerne l'attribution des 60% du chiffres d'affaires qu'elle avait rétrocédé aux hôtesses. Elle considérait que ce chiffre d'affaires, provenant des prestations sexuelles, devait être attribué aux hôtesses dans la mesure où elle n'encaissait que 40% du prix de leurs services et n'avait en toute bonne foi imposé que cette part, l'AFC ne lui ayant jamais signalé que ses décomptes étaient erronés. Elle soutenait en substance que les hôtesses étaient indépendantes.

B.c Par décision du 15 mars 2024, l'AFC a confirmé la créance fiscale et la correction de l'impôt en sa faveur telles qu'arrêtées dans la notification d'estimation.

B.d Par décision sur réclamation du 25 octobre 2024, l'AFC a rejeté les griefs formulés par l'assujettie dans sa réclamation du 30 avril 2024, complétée le 30 août suivant (svt). Elle a confirmé la créance fiscale ainsi que la correction de l'impôt en sa faveur à hauteur de 175'915 francs. En substance, l'AFC estimait qu'étaient réalisés les deux critères principaux dégagés par la jurisprudence permettant d'attribuer aux établissements exerçant la prostitution de salon ou d'escorte, les recettes réalisées par les hôtesses exerçant en leur sein. Ainsi, d'une part, sur le plan des relations externes, le club apparaissait pour un tiers comme dispensant les prestations litigieuses. D'autre part, l'organisation interne de l'établissement révélait que les hôtesses n'étaient pas indépendantes.

C.

C.a Par acte du 25 novembre 2024, l'assujettie (ci-après : la recourante), dûment représentée, interjette recours à l'encontre de cette décision par-devant le Tribunal fédéral administratif (ci-après : le TAF ou le Tribunal), concluant, sous suite de frais et dépens, principalement à sa réformation dans le sens que seule la part de 40% encaissée effectivement par elle pour les services rendus par les hôtesses aux clients est soumise à la TVA; subsidiairement à son annulation et au renvoi de la cause à l'AFC (ci-après : aussi autorité inférieure) afin que celle-ci respecte son droit d'être entendue.

A l'appui de ses conclusions, la recourante soutient que les hôtesses étaient indépendantes au sein du Club B._______ tant dans les rapports internes que dans ceux avec des tiers. Elle reproche à l'autorité inférieure d'avoir violé son droit d'être entendue en tirant des conclusions inverses à ce qu'auraient révélé les auditions auxquelles elle n'a pas procédé et la consultation du livre de police qu'elle n'a pas examiné. La recourante requiert un transport sur place du Tribunal, l'audition de C._______ qui détient un pouvoir de signature individuelle sur la société, de D._______ réceptionniste au Club, de 22 hôtesses dont elle fournit la liste ainsi que de 10 clients qui avaient signé les attestations remises dans la procédure devant l'autorité inférieure.

C.b Dans sa réponse du 5 mars 2025, l'autorité inférieure maintient sa position. En substance, s'agissant des témoignages, elle relève qu'en droit fiscal, lorsqu'ils émanent de la personne assujettie ou de personnes qui lui sont proches, leur valeur probante est quasi nulle. Les 10 attestations de clients sont datées des 31 décembre 2018, 2019, 2020 et 2021, alors qu'aucun contrôle n'avait encore eu lieu, ce qui jetterait le soupçon qu'elles sont postdatées. Si elles ont été établies durant l'été 2024 ainsi que le prétend la recourante, elles ne seraient pas probantes puisque non contemporaines aux faits objet du litige.

C.c Par réplique du 8 avril 2025, la recourante, pour étayer sa requête d'audition, affirme que ce n'est que si l'autorité a forgé sa conviction sur la base de pièces écrites ayant une haute valeur probante qu'elle peut se dispenser d'autres mesures d'instruction. Elle estime avoir pleinement satisfait à son devoir de collaboration alors que l'autorité inférieure n'avait requis ni pièces ni renseignements pendant la procédure de contrôle, se contentant de consulter son site Internet pour ne retenir que les éléments potentiellement à sa charge. La recourante persiste dans ses conclusions ainsi que dans sa requête en audition et en transport sur place.

C.d Dans sa duplique du 12 juin 2025, l'autorité inférieure rejette les griefs de la recourante et expose en substance que dès lors que les éléments à sa disposition étaient suffisants pour déterminer le traitement fiscal, elle était en droit d'écarter les offres de preuves de la recourante.

C.e Par triplique spontanée du 30 juin 2025, transmise à l'autorité inférieure le 3 juillet suivant, la recourante répond, en substance, que la seule consultation de son site Internet ne peut être déterminant pour procéder à une appréciation anticipée des preuves. Elle est d'avis que les hôtesses, les clients et les journalistes (en référence à une interview dont le lien figure dans le bordereau de pièces) ne revêtent pas la qualité de personnes proches de l'assujettie.

Les autres faits et les arguments des parties seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants en droit qui suivent.

Droit :

1.

1.1 En vertu de l'art. 31 LTAF et sous réserve des exceptions - non réalisées en l'espèce - prévues à l'art. 32 de cette loi, le Tribunal connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 PA. En particulier, les décisions sur réclamation de l'AFC en matière de TVA (cf. art. 83 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA, RS 641.20]) peuvent être contestées devant le Tribunal administratif fédéral conformément à l'art. 33 let. d LTAF. Le Tribunal est donc compétent pour connaître de la présente cause.

La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF ou la LTVA n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF; art. 2 al. 4 PA; art. 81 al. 1 LTVA [cf. infra consid. 2.2.1]).

1.2 Déposé en temps utile et en la forme requise (cf. art. 50 al. 1 et art. 52 al. 1 PA) par la destinataire de la décision attaquée, laquelle a participé à la procédure devant l'autorité inférieure et a un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de dite décision (cf. art. 48 al. 1 PA), le recours est recevable et il peut être entré en matière sur ses mérites.

2.

2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents et l'inopportunité (art. 49 PA). Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être lié, ni par l'argumentation juridique développée dans la décision attaquée (cf. Moor/ Poltier, Droit administratif II, 3e éd. 2011, p. 300 s.), ni par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA).

2.2

2.2.1 Selon la maxime inquisitoire, qui régit la procédure administrative contentieuse et s'applique en matière de TVA (cf. art. 12 ss PA, applicables en vertu de l'art. 81 al. 1 LTVA), l'autorité (administrative ou judiciaire) établit d'office les faits pertinents (cf. art. 81 al. 2 LTVA). L'autorité doit établir d'elle-même les faits, dans la mesure qu'exige l'application correcte de la loi. Cette maxime oblige également l'autorité à déterminer les faits favorables aux intérêts de l'administré, dans la mesure de ses possibilités (cf. ATF 130 I 258 consid. 5; arrêts du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 3.2.1, A-5867/2020 du 30 janvier 2023 [confirmé par arrêt du TF 9C_203/2023 du 18 juillet 2024] consid. 2.4; Moor/ Polter, op. cit., p. 295; Moser et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3e éd. 2022, no 1.52).

La maxime inquisitoire doit toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits (art. 13 PA; concernant l'étendue de ce devoir, cf. ATF 148 II 465 consid. 8.3; arrêt du TF] 1C_53/2022 du 15 mai 2023 consid. 2.1.3; arrêt du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 3.2.1). En outre, en vertu de son devoir de collaborer, la partie recourante doit notamment motiver sa requête et indiquer les moyens de preuve disponibles et les joindre à son mémoire de recours lorsqu'ils se trouvent en ses mains (art. 52 al. 1 PA). Aussi, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1; ATAF 2014/24 consid. 2.2; Kölz et al., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 4e éd. 2025, no 1135 s; Gregor T. Chatton, in : Bellanger et al. [édit.], Commentaire romand, Loi fédérale sur la procédure administrative, 2024 [ci-après : CR-PA], art. 52 n° 27).

2.2.2 La maxime inquisitoire impose au juge d'apprécier d'office l'ensemble des preuves à disposition, selon sa libre conviction (cf. art. 40 de la loi fédérale de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF, RS 273], applicable en vertu du renvoi de l'art. 19 PA, en relation avec l'art. 81 al. 1 LTVA). L'appréciation des preuves est libre en ce sens qu'elle n'obéit pas à des règles de preuve légales prescrivant à quelles conditions l'autorité devrait admettre que la preuve a abouti et quelle valeur probante elle devrait reconnaître aux différents moyens de preuve les uns par rapport aux autres. Le juge forme librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu'il a recueillis et en indiquant les motifs de son choix (cf. notamment ATF 130 II 482 consid. 3.2; arrêt du TF 2C_709/2017 du 25 octobre 2018 consid. 3.3; arrêt du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.2.2 et les réf. citées).

En matière de TVA, le principe de la libre appréciation des preuves est expressément consacré à l'art. 81 al. 3 LTVA, qui précise que l'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis. Néanmoins, malgré l'abolition du formalisme en matière de preuve prévue par la LTVA, les documents écrits, dès lors qu'ils sont les plus à même d'apporter une preuve précise et immédiate, continuent de jouer un rôle considérable, la jurisprudence récente ayant déjà posé certains jalons en la matière. A l'inverse, les témoignages, en particulier ceux émanant de l'administré ou de ses proches, de même que les preuves établies après coup et les documents non contemporains aux faits sur lesquels porte le litige, ont une valeur probante quasi nulle en droit fiscal (cf. notamment ATF 133 II 153 consid. 7.2; arrêts du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.2.2, A-1705/2023 du 24 mai 2024 [confirmé par arrêt du TF 9C_371/2024 du 18 mars 2025] consid. 2.3). Par conséquent, en dépit de l'introduction de la libre appréciation des preuves selon l'art. 81 al. 1 et 3 LTVA, la preuve documentaire « directe » demeure le moyen probatoire principal en matière de TVA. En raison de leur caractère subsidiaire, les autres types de preuves doivent rester l'exception. En particulier, lorsque des documents écrits, comme des factures, existent ou devraient exister, la requête d'audition de témoins ne suffit pas (cf. arrêt du TF 2C_947/2014 du 2 novembre 2015 consid. 7.2.4; arrêts du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.2.2, A-6691/2012 du 23 juillet 2014 consid. 4.1 [in fine]; Martin Kocher, in : Zweifel et al. [édit.], Loi fédérale régissant la TVA, 2e éd. 2025 [ci-après : Commentaire LTVA], art. 81 n° 57; cf. ég. art. 14 al. 1 let. a PA).

2.2.3 S'agissant du degré de preuve requis en matière fiscale, la jurisprudence s'est toujours montrée stricte : les moyens présentés doivent prouver l'état de fait de manière certaine, la vraisemblance prépondérante n'étant pas suffisante. Un fait est ainsi tenu pour établi lorsque l'autorité n'a plus de doute sérieux quant à son existence. Il n'est cependant pas nécessaire que la conviction de l'autorité confine à une certitude absolue, qui exclurait toute autre possibilité; il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il revient à nouveau au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération. La seule allégation ne suffit pas (cf. ATF 150 II 321 consid. 3.6.3, 147 II 338 consid. 3.2, 146 II 6 consid. 4.2; arrêt du TAF A-1007/2024 du 15 décembre 2025 consid. 2.2.3; Moser et al., op. cit., no 3.141; Kocher, Commentaire LTVA, art. 81 n° 73).

2.3

2.3.1 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autorité se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hypothèse, elle renoncera à des mesures d'instruction et à des offres de preuve supplémentaires, en procédant si besoin à une appréciation anticipée de celles-ci. Un rejet d'autres moyens de preuve est également admissible s'il lui apparaît que leur administration serait de toute façon impropre à entamer la conviction qu'elle s'est forgée sur la base de pièces écrites ayant une haute valeur probatoire. Une telle manière de procéder n'est pas jugée contraire au droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. (cf. ATF 145 I 167 consid. 4.1; arrêt du TF 9C_510/2024 du 31 octobre 2024 consid. 4.2.2; arrêt du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.3.1; Moser et al., op. cit., no 3.144; cf. ég. Message du 25 juin 2008 sur la simplification de la TVA, in : FF 2008 6277 [ci-après : FF 2008 6277], ad art. 81 p. 6394; art. 33 al. 1 PA a contrario).

2.3.2 En revanche, lorsque l'autorité reste dans l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, elle applique les règles sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre et à défaut de dispositions spéciales, le juge s'inspire de l'art. 8 CC, en vertu duquel quiconque doit prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit. Rapportée au droit fiscal, cette règle suppose que l'administration supporte la charge de la preuve des faits qui créent ou augmentent la charge fiscale, alors que l'assujetti assume pour sa part la charge de la preuve des faits qui diminuent ou lèvent l'imposition. Le défaut de preuve va au détriment de la partie qui entendait tirer un droit du fait non prouvé (cf. ATF 148 II 285 consid. 3.1.3; arrêt du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.3.2; Moor/ Poltier, op. cit., p. 299 s.; Rhinow et al., Öffentliches Prozessrecht, 4e éd. 2021, nos 996 ss; Kocher, Commentaire LTVA, art. 81 n° 82 s.).

Les règles sur la répartition du fardeau de la preuve ne s'appliquent toutefois que s'il se révèle impossible, dans le cadre de la maxime inquisitoire et en application du principe de la libre appréciation des preuves, d'établir un état de fait qui correspond à la réalité avec un degré suffisant de certitude pour emporter la conviction du juge. En d'autres termes, une fois qu'un fait est tenu pour établi, la question du fardeau de la preuve ne se pose plus (cf. ATF 148 II 285 consid. 3.1.3, 147 II 209 consid. 5.1.3; arrêt du TF 2C_532/2021 du 9 mai 2022 consid. 6.1; arrêts du TAF A-5389/2024 du 26 mai 2026 consid. 2.3.2, A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 2.3, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 2.3).

2.4 On relèvera encore que la maxime inquisitoire et le devoir de collaborer n'ont en principe aucun effet sur la répartition du fardeau de la preuve, car ils interviennent à un stade antérieur (cf. arrêts du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 3.4, A-4447/2019 du 20 janvier 2022 consid. 2.3.2, A-4345/2019 du 8 avril 2021 [confirmé par arrêt du TF 9C_298/2021 du 14 mars 2022] consid. 2.3.2, A-957/2019 du 9 décembre 2019 consid. 1.4.4).

3. Avant d'exposer les dispositions matérielles auxquelles est soumise la présente cause, il convient d'examiner en premier lieu les griefs formels de la recourante dans la mesure où leur admission peut conduire à l'annulation de la décision attaquée indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (cf. notamment : ATF 141 V 557 consid. 3, 137 I 195 consid. 2.2; arrêt du TF 6B_432/2024 du 19 mai 2025 consid. 2.1.1).

3.1 La recourante reproche à l'autorité inférieure de n'avoir pas donné suite à sa demande de transport sur place, de n'avoir pas tenu compte des nombreuses pièces et témoignages produits et de n'avoir pas procédé à des auditions. Elle requiert en conséquence l'audition orale de plusieurs témoins (cf. supra consid. C.a.) et un transport sur place de la Cour de céans afin que les membres du collège des juges constatent l'indépendance des hôtesses. En cas de rejet de sa requête, elle conclut au renvoi de la cause à l'autorité inférieure afin que celle-ci y procède et respecte ainsi son droit d'être entendu.

3.2

3.2.1 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 Cst.), en particulier, le droit pour les parties d'être informées et de s'exprimer avant qu'une décision ne soit prise à leur détriment, celui d'avoir accès au dossier, celui d'obtenir l'administration des preuves pertinentes et valablement offertes, de participer à l'administration des preuves essentielles et de se déterminer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (cf. ATF 150 I 174 consid. 4.1, 148 II 73 consid. 7.3.1). Ce droit constitutionnel est consacré, en procédure administrative fédérale, aux art. 26 à 28 PA (droit de consulter le dossier), 29 à 32 PA (droit d'être entendu stricto sensu), 33 PA (offre de preuves) et 35 PA (droit d'obtenir une décision motivée).

3.2.2 L'art. 33 PA prévoit que l'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits. Toutefois, l'autorité peut refuser d'administrer des preuves si, en procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée de celles qui lui sont proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 145 I 167 consid. 4.1, 142 III 48 consid. 4.1.1, 140 I 285 consid. 6.3.1; cf. ég. supra consid. 2.3.1). Si le droit d'être entendu comprend, en tant que droit de participation du recourant, tous les pouvoirs d'action qui doivent être accordés à une partie afin qu'elle puisse effectivement faire valoir sa position dans la procédure (cf. ATF 150 I 174 consid. 4.1, 149 I 153 consid. 2.2), il ne comprend pas le droit d'être entendu oralement (cf. ATF 141 II 429 consid. 3.2, 140 I 68 consid. 9.6.1, 134 I 140 consid. 5.3) - en particulier lorsque la personne recourante a pu s'exprimer par écrit sans restriction (cf. arrêt du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 3.5) -, ni celui d'obtenir l'audition de témoins (cf. ATF 130 II 425 consid. 2.1; arrêt du TF 8C_699/2022 du 15 juin 2023 consid. 4.2). En effet, la procédure administrative régie par la PA est en principe écrite (cf. arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 3.2.2.1, A-1025/2024 du 4 juillet 2024 consid. 4). Il n'est ainsi procédé à l'audition de parties ou de témoins que si de telles mesures d'instruction paraissent indispensables à l'établissement des faits de la cause (art. 14 al. 1 PA; cf. ATF 130 II 169 consid. 2.3.3; arrêt du TF 1C_513/2023 du 13 mars 2024 consid. 3.4).

Cela vaut également s'agissant des procédures fiscales sans caractère pénal, qui n'entrent pas dans le champ d'application de l'art. 6 § 1 CEDH (cf. ATF 140 I 68 consid. 9; arrêt du TF 2C_502/2022 du 22 mars 2023 consid. 2; arrêt du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 consid. 3.5 et les réf. citées).

3.2.3 Le droit d'être entendu implique également l'obligation, pour l'autorité, de motiver sa décision (cf. art. 35 al. 1 PA). La motivation doit être rédigée de manière que la personne concernée puisse se rendre compte de la portée de la décision afin de pouvoir juger de l'opportunité d'un recours et, le cas échéant, l'attaquer utilement (cf. ATF 151 IV 18 consid. 4.4.4, 150 III 1 consid. 4.5, 148 III 30 consid. 3.1, 145 III 324 consid. 6.1). Cela permet également à l'autorité de recours d'exercer son contrôle en connaissance de cause (cf. ATAF 2010/35 consid. 4.1.2; arrêts du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 3.5, A-4666/2020 du 19 janvier 2023 consid. 3.1, A-4966/2018 du 8 janvier 2020 consid. 4.1 et les réf. citées). L'autorité n'a toutefois pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs invoqués par les parties, mais peut au contraire se limiter à ceux qui paraissent pertinents; il suffit qu'elle mentionne, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidée et sur lesquels elle a fondé sa décision. La motivation peut en outre être implicite et résulter des différents considérants de la décision, voire découler d'une correspondance séparée ou du renvoi à une prise de position d'une autre autorité (cf. ATF 143 III 65 consid. 5.2, 142 II 154 consid. 4.2, 141 V 557 consid. 3.2.1; arrêts du TAF A-4666/2020 du 19 janvier 2023 consid. 3.1, A-3841/2018 du 8 janvier 2020 consid. 5.1; Moser et al., op. cit., no 3.105).

3.3

3.3.1 En l'espèce, dans sa réclamation du 30 avril 2024, quoi qu'elle en dise, la recourante n'avait pas demandé l'audition de témoins. Elle s'était limitée à exiger « un transport sur place pour constater l'indépendance des hôtesses » sans démonter en quoi une telle vision locale serait apte à prouver ses allégations. En effet, elle s'était contentée de prétendre que l'amalgame opéré selon elle par l'autorité inférieure entre hôtesses et escortes, serait évité par un tel transport sur place. Il est vrai que l'autorité inférieure ne s'est pas expressément prononcée sur cette requête alors qu'elle aurait pu succinctement expliquer dans sa décision litigieuse pourquoi elle l'écartait. Cela étant, l'autorité inférieure n'est pas tenue de s'exprimer expressément et en détail sur chaque moyen de preuve offert (cf. supra consid. 3.2.3), en particulier lorsqu'il ressort implicitement des considérants de sa décision que cette mesure n'était pas nécessaire dès lors que sa conviction était déjà formée sur la base des éléments au dossier. En conséquence, l'absence de réponse explicite sur une requête de preuve insuffisamment motivée par la recourante ne saurait être qualifiée de violation de droit d'être entendu, la décision finale reposant sur des motifs clairs et suffisants.

3.3.2 A l'appui de sa réclamation, la recourant avait produit 11 attestations. L'une, datée du 29 avril 2024 et signée de D._______, réceptionniste au sein du Club B._______, certifiait en substance de l'indépendances des hôtesses, lesquelles choisiraient librement leur jours et temps de travail. Les 10 autres provenaient de clients et attestaient également de l'indépendance des hôtesses. Le reproche que l'autorité inférieure leur a dénié toute force probante ne doit pas être examiné à l'aune du droit d'être entendu, la recourante ayant eu l'opportunité de participer à l'administration des preuves et l'autorité de statuer sur leur valeur. Le grief à leur encontre doit être qualifié de critique contre la motivation de la décision litigieuse et examiné avec le fond du litige (cf. infra consid. 8.3), ce d'autant plus que la recourante présente les mêmes attestations en soutien à son recours.

3.3.3 Il suit de ce qui précède que le grief tiré de la violation du droit d'être entendu, sans fondement, doit être rejeté.

4. Devant la Cour de céans, la recourante requiert également un transport sur place ainsi que l'audition de C._______, de D._______, de 22 hôtesses et des 10 clients signataires des attestations précitées.

4.1

4.1.1 S'agissant de la requête de transport sur place, elle vise essentiellement à prouver la présence d'une moyenne de six à sept hôtesses par jour au Club. La recourante entend ainsi démontrer qu'il serait faux de retenir, à l'instar de l'autorité inférieure, que le nombre de chambres est inférieur au nombre des hôtesses. Outre le fait que la recourante se méprend sur le sens à donner à la motivation de l'autorité inférieure (cf. infra consid. 8.2.1 3e par.), un tel transport - à moins de le multiplier à l'improviste - ne permettrait pas de démonter une moyenne mais simplement de constater le nombre de personnes présentes le jour du déplacement et ne serait pas relevant pour la période sous contrôle. De surcroît, quand bien même ce chiffre serait prouvé (alors qu'il est en contradiction avec le site Internet, cf. infra consid. 8.1.1), cet élément, comme on le verra, n'est pas décisif sur l'issue du litige dans la mesure où il ne constitue qu'une circonstance parmi d'autres (cf. infra consid. 8.4).

4.1.2 C._______ engage la recourante par sa signature individuelle. Il était ainsi habilité à donner procuration à l'avocat qui représente cette dernière dans la présente cause. Les actes d'un représentant étant imputables au représenté (cf. notamment arrêt du TF 4A_7/2026 du 20 avril 2026 consid. 3.3), on ne voit pas que l'audition de C._______ aboutirait à autre chose qu'à la confirmation des allégations du mandataire figurant dans les différentes écritures du dossier.

4.1.3 Quant aux 22 hôtesses, non seulement il faut considérer qu'elles ont un lien plus ou moins étroit avec la recourante en raison du contrat qui les lie, ce qui est de nature à affaiblir la force probante de leur témoignage (cf. supra consid. 2.2.2; à cet égard, il n'y a aucune raison de circonscrire la notion de proches comme le fait la recourante à des membres de la parenté), mais de plus, la recourante perd de vue qu'en matière TVA, peu importe la manière dont s'organisent les relations sur le plan civil (cf. infra consid. 5.1.2). Dès lors, le point de vue des hôtesses ne peut lui être d'aucun secours.

4.1.4 Concernent le témoignage de D._______ et des 10 clients, on peine à discerner ce que leur audition peut apporter de plus de ce que la recourante a eu l'occasion de faire valoir en cours de procédure par écrit, étant rappelé que ces personnes ont livré un témoignage sous cette forme.

4.2 En conséquence, pour toutes ces raisons, le Tribunal renonce par appréciation anticipée à l'administration des preuves demandée.

5.

5.1 Conformément à l'art. 10 al. 1 LTVA, est assujetti à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse - pour autant qu'il n'en soit pas libéré en vertu de l'al. 2 de cette disposition - quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient la forme juridique de l'entreprise et le but poursuivi. Selon l'art. 10 al. 1bis LTVA, exploite une entreprise quiconque exerce à titre indépendant une activité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser, à partir de prestations, des recettes ayant un caractère de permanence [...] (let. a) et agit en son propre nom vis-à-vis des tiers (let. b).

5.1.1 La loi ne définit pas la notion d'indépendance au sens de l'art. 10 al. 1bis let. a LTVA. Selon la jurisprudence du Tribunal administratif fédéral, cette notion doit être comprise de manière plutôt « large », compte tenu de la nature de la TVA en tant qu'impôt général sur la consommation (cf. arrêts du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 5.1.1, A-2047/2023 du 3 juillet 2024 consid. 3.2.2, A-4896/2021 du 2 mai 2023 consid. 3.3; cf. ég. Mollard et al., Traité TVA, 2009, p. 425 no 27; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, 1999, p. 115 et 175). En outre, la jurisprudence relative à la notion d'activité indépendante rendue sur la base de l'art. 21 al. 1 de l'ancienne loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (aLTVA, RO 2000 1300) reste valable sous le nouveau droit (cf. arrêts du TF 2C_1001/2015 du 5 juillet 2016 consid. 3.3 s. et 2C_850/2014 du 10 juin 2016 consid. 8.2.2 [non publié aux ATF 142 II 388]).

Pour déterminer si une activité est exercée à titre indépendant du point de vue de la TVA, la mesure de l'indépendance personnelle et économique de l'intéressé dans l'accomplissement de sa tâche est décisive (cf. ATF 121 I 259 consid. 3.c; arrêt du TAF A-2047/2023 du 3 juillet 2024 consid. 3.3.2). Le statut sur le plan des assurances sociales et en matière d'impôts directs, de même que les relations contractuelles de droit privé, constituent des indices, mais ne sont pas déterminants. La qualification doit intervenir en appréciant l'ensemble des aspects pertinents, principalement suivant des critères économiques et factuels (cf. ATF 146 V 139 consid. 3.1 et 144 V 111 consid. 4.2 [deux cas en matière AVS], 138 II 251 consid. 2.4; arrêts du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1.4 et 2C_387/2020 du 23 novembre 2020 consid. 5.3; arrêts du TAF A-589/2024 du 16 juillet 2025 consid. 5.3.1, A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 5.1.1; Regine Schluckebier, in : Geiger/ Schluckebier [édit.], MWSTG Kommentar, 2e éd. 2019 [ci-après : MWSTG Kommentar], art. 10 no 68). Chaque domaine juridique ayant des objectifs spécifiques, des différences peuvent apparaître entre les décisions rendues en matière de TVA et celles rendues dans d'autres domaines. Il est donc possible qu'une même personne soit considérée différemment selon le régime juridique concerné (cf. notamment arrêts du TAF A-589/2024 du 16 juillet 2025 consid. 5.3.3, A-5842/2020 du 31 mars 2021 consid. 5.3.3, A-777/2013 du 30 juillet 2014 [confirmé par arrêt du TF 2C_850/2014 du 10 juin 2016] consid. 2.2.2).

Selon la jurisprudence relative à l'art. 21 al. 1 aLTVA et comme le Tribunal fédéral l'a encore récemment confirmé, le fait d'agir en son propre nom vis-à-vis des tiers - circonstance que l'ancienne loi ne mentionnait pas comme un élément caractéristique de l'entreprise (cf. supra consid. 5.1 et infra 5.1.2) - constitue un indice important d'indépendance (cf. arrêts du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1.4 et 2C_1001/2015 du 5 juillet 2016 consid. 3.4; cf. ég. arrêts du TAF A-2047/2023 du 3 juillet 2024 consid. 3.3.2, A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.3.2 et A-4896/2021 du 2 mai 2023 consid. 3.3; Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 no 68). En d'autres termes, exerce à titre indépendant une activité professionnelle ou commerciale la personne qui fournit ses prestations en son nom, en apparaissant comme prestataire vis-à-vis de l'extérieur. Dès lors qu'une personne remplit ces conditions, elle est en principe considérée comme une assujettie distincte et les prestations qu'elle fournit lui sont attribuées, tant aux fins de l'assujettissement que de l'imposition (cf. arrêts du TF 2C_927/2019 du 10 février 2020 consid. 2.2.3, 2C_850/2014 du 10 juin 2016 consid. 8.1.1 [non publié aux ATF 142 II 388]; arrêts du TAF A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.1, A-5345/2018 du 3 octobre 2019 [confirmé par arrêt du TF 2C_927/2019 du 10 février 2020] consid. 2.2.3).

En outre, le fait de supporter le risque entrepreneurial, de même que la liberté d'accepter ou non une tâche et de s'organiser en vue d'exécuter celle-ci, dénotent une activité indépendante. Joue également un rôle le fait d'employer du personnel, d'effectuer des investissements importants, de disposer de ses propres locaux, d'avoir différents partenaires d'affaires, ou encore d'être indépendant du point de vue de l'économie d'entreprise et de l'organisation du travail (cf. arrêts du TF 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1.4, 2C_387/2020 du 23 novembre 2020 consid. 5.3, 2C_1001/2015 du 5 février 2016 consid. 3.4; arrêts du TAF A-2047/2023 du 3 juillet 2024 consid. 3.3.2, A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.3.2, A-4896/2021 du 2 mai 2023 consid. 3.3; Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 no 68). En revanche, toute personne qui dépend d'un employeur du point de vue de la gestion de l'entreprise ou de l'organisation du travail, qui perçoit un salaire et n'assume pas de risque entrepreneurial à proprement parler, doit en règle générale être considérée comme exerçant une activité dépendante salariée (cf. arrêt du TF 2C_927/2019 du 10 février 2020 consid. 2.2.2; Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 no 67) - non pertinente du point de vue de la TVA (cf. art. 18 al. 2 let. j LTVA).

5.1.2 Depuis le 1er janvier 2010, le fait d'agir en son propre nom vis-à-vis des tiers est un élément constitutif de la notion d'entreprise telle que définie par la loi à l'art. 10 al. 1bis let. b LTVA (ancien art. 10 al. 1 let. b dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 [RO 2009 5203]). Au même titre que l'indépendance (cf. supra consid. 5.1.1), ce critère constitue ainsi une condition autonome de l'assujettissement subjectif à la TVA (cf. ATF 145 II 270 consid. 4.4.3; arrêts du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025 consid. 5.1, 2C_727/2021 du 11 mai 2022 consid. 4.1.4, 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 4.3.3; arrêt du TAF A-4783/2015 du 20 février 2017 consid. 3.5.1; Ralf Imstepf, Commentaire LTVA, art. 10 n° 69).

Il découle de la jurisprudence rendue sous l'ancien droit (cf. arrêt du TF 2A.520/2003 du 29 juin 2004 consid. 4.2), ainsi que de la formulation de l'art. 10 al. 1bis let. b LTVA, que la réalisation de cette condition suppose d'agir de manière reconnaissable à l'égard des tiers, c'est-à-dire qu'il faut un minimum d'apparence économique. En outre, il faut apparaître en nom propre ou de manière autonome (« eigenständig »; cf. arrêts du TAF A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.2, A-2978/2022 du 31 janvier 2024 consid. 3.3.2; Imstepf, Commentaire LTVA, art. 10 n° 70, Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 no 72; Molllard et al., op. cit., p. 427 no 32), ce qui signifie que l'entreprise doit afficher sa présence sur le marché sous son propre nom (cf. FF 2008 6277, ad art. 10 p. 6337; arrêt du TAF A-4783/2015 du 20 février 2017 consid. 3.5.1).

L'apparence extérieure, soit le fait d'agir en son propre nom vis-à-vis des tiers, n'est pas seulement relevante en matière d'assujettissement; elle constitue également un critère d'attribution des prestations. Ainsi, selon l'art. 20 al. 1 LTVA, une prestation est réputée fournie par la personne qui apparaît vis-à-vis des tiers comme le fournisseur de la prestation. Cette disposition - qui reprend la règle jurisprudentielle selon laquelle le prestataire TVA est en principe celui qui, apparaissant comme tel vis-à-vis de l'extérieur, agit en son propre nom - sert à déterminer à qui la prestation doit être attribuée dans le cadre de relations multipartites (cf. notamment ATF 151 II 569 consid. 5.1 et 5.2,145 II 270 consid. 4.4.3; ATAF 2016/23 consid. 2.2.2; arrêt du TAF A-589/2024 du 16 juillet 2025 consid. 5.3.4; Pierre-Marie Glauser, Commentaire LTVA, art. 20 nos 1 et 18; Felix Geiger, MWSTG Kommentar, art. 20 no 3; Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 nos 70 s; Ralf Imstepf, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20 des neuen MWSTG, in : Archives de droit fiscal [ci-après : Archives] 78 757 [ci-après : Zuordnung von Leistungen], p. 761 s.).

L'apparence extérieure revêt ainsi une importance cruciale en matière de TVA et ce, indépendamment de la manière dont les relations entre les parties s'analysent sur le plan du droit civil. Dans le cadre de l'examen de l'assujettissement, comme pour l'attribution des prestations, il s'agit de se demander comment l'activité exercée, respectivement la prestation offerte, apparaît pour le public de manière générale, autrement dit, comment elle est objectivement perçue par un tiers neutre. Compte tenu de la nature de la TVA, qui est celle d'un impôt sur la consommation, cette appréciation doit se faire en priorité du point de vue du destinataire. Il ne s'agit cependant pas de connaître l'opinion subjective du destinataire concret, mais bien plutôt de savoir comment l'ensemble des prestations en question est perçu par une certaine catégorie de destinataires donnés (cf. arrêts du TAF A-589/2024 du 16 juillet 2025 consid. 5.3.1, A-5842/2020 du 31 mars 2021 consid. 5.3.1, A-777/2013 du 30 juillet 2014 [confirmé par arrêt du TF 2C_850/2014 du 10 juin 2016] consid. 2.1.2 et les réf. citées). Cette question s'apprécie au regard de l'ensemble des circonstances considérées dans une perspective avant tout économique (cf. arrêts du TAF A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.2, A-2093/2022 du 9 février 2024 consid. 6.1.2, A-2978/2022 du 31 janvier 2024 consid. 3.3.2 s.; Schluckebier, MWSTG Kommentar, art. 10 no 71; Imstepf, Zuordnung von Leistungen, p. 761 s.).

5.2

5.2.1 Dans plusieurs affaires concernant des établissements érotiques, le Tribunal administratif fédéral a considéré de façon constante que pour l'attribution des prestations qui y sont fournies par les hôtesses, sont déterminants la manière dont l'offre est objectivement perçue par un tiers neutre et le degré d'indépendance des hôtesses ou, au contraire, leur degré d'intégration dans l'organisation du salon (cf. arrêts du TAF A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.3 et 5.3.3, A-4326/2019 du 22 juin 2021 consid. 2.3.4 et 3.4.2.2 [3e par.]; cf. ég. arrêts du TF 2C_261/2012 du 23 juillet 2012 consid. 3.2, 2C_518/2007 du 11 mars 2008 consid. 3.2). Dans ce contexte, le point de départ de l'examen de l'apparence extérieure est en règle générale le site Internet (cf. arrêt du TF 2C_927/2019 du 10 février 2020 consid. 2.2.3; arrêts du TAF A-589/2024 du 16 juillet 2025 consid. 5.3.5, A-5842/2020 du 31 mars 2021 consid. 5.3.5, A-5345/2018 du 3 octobre 2019, consid. 2.2.4).

La jurisprudence fédérale a précisé les critères permettant de déterminer quand l'activité des hôtesses doit être qualifiée de dépendante, avec pour conséquence que leurs prestations sont attribuées à l'exploitant du salon. Tel est notamment le cas lorsque c'est le salon ou l'agence qui apparaît au registre du commerce, de même que sur le site internet et autres supports publicitaires, alors que les hôtesses y sont présentées comme une offre de l'établissement. Plaident également en faveur du caractère dépendant de l'activité des hôtesses le fait que les clients doivent passer par l'agence pour obtenir un premier rendez-vous avec la personne de leur choix, que la prise de contact et la fixation d'un rendez-vous interviennent par le biais d'un numéro de téléphone enregistré au nom de l'exploitant, que les hôtesses exercent leur activité dans le cadre protégé de l'établissement et fournissent les prestations vantées par celui-ci, ou encore que la présence de prestataires de services (hôtesses ou escortes) soit garantie (cf. ATF 140 II 460 consid. 4.3.2 avec les réf. citées; arrêt du TF 2C_1001/2015 du 5 juillet 2016 consid. 4; arrêts du TAF A-1782/2023 du 27 janvier 2025 [confirmé par arrêt du TF 9C_152/2025 du 6 août 2025] consid. 5.2, A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.4, A-4326/2019 du 22 juin 2021 consid. 3.4.2.1 s.).

5.2.2 Sur le plan de l'organisation, constituent notamment des indices d'une activité dépendante le fait que ce soit l'établissement qui choisisse les personnes pouvant exercer leur activité dans le cadre du salon ou de l'agence, ou qui fixe les tarifs de certaines des prestations offertes, ainsi que les modalités de paiement. Il en va de même du fait que la publicité soit effectuée par le salon, ou encore que les personnes y exerçant leur activité ne disposent pas d'une indépendance suffisante du point de vue de l'économie d'entreprise et de l'organisation du travail (temps de travail, engagement, philosophie de travail, etc.). Ainsi, le fait que les hôtesses doivent s'en tenir aux horaires d'ouverture ou qu'elles aient des contraintes liées à la disponibilité des locaux sont autant d'indices d'intégration sur le plan de l'organisation (cf. arrêts du TF 2C_1001/2015 du 5 juillet 2016 consid. 4, 2C_850/2014 du 10 juin 2016 consid. 8.1.2 [non publié aux ATF 144 II 388], 2C_261/2012 du 23 juillet 2012 consid. 3.2 et 4.3, 2C_262/2012 du 23 juillet 2012 consid. 4.3; arrêts du TAF A-4281/2022 du 4 mars 2024 consid. 4.4.4, A-4326/2019 du 22 juin 2021 consid. 3.4.2.1 s.).

5.2.3 Par ailleurs, comme le Tribunal fédéral a eu l'occasion de le relever, les critères classiques de délimitation entre activité indépendante et activité salariée ne sont que partiellement pertinents dans un domaine d'activité tel que celui-ci (cf. arrêt du TF 2C_927/2019 du 10 février 2020 consid. 2.2.7). Le fait, par exemple, que les hôtesses ou escortes ne soient pas obligées de donner suite à un rendez-vous n'est pas relevant, dans la mesure où cela s'explique moins par la volonté de leur laisser toute liberté dans l'exercice de leur activité que par le souci ne pas tomber sous le coup des dispositions pénales réprimant l'encouragement de la prostitution. De même, le fait que les hôtesses ne bénéficient pas d'un revenu garanti - ce qui constitue d'ordinaire un indice d'activité indépendante - n'est pas non plus décisif (cf. arrêt du TF 2C_850/2014 du 10 juin 2016 consid. 8.1.2 [non publié aux ATF 144 II 388], avec réf. à l'arrêt du TF 2C_262/2012 du 23 juillet 2022 consid. 4.3).

6.

6.1 En matière de TVA, la déclaration et le paiement de l'impôt ont lieu selon le principe de l'auto-taxation (cf. art. 66 al. 1, art. 71 al. 1 et art. 86 al. 1 LTVA). Même si le nouveau droit a assoupli ce principe sur certains aspects (cf. à ce propos, ATF 140 II 202 consid. 5.4), il n'en demeure pas moins qu'il appartient à l'administré de contrôler s'il remplit les conditions d'assujettissement à la TVA et, le cas échéant, d'établir la créance fiscale le concernant. L'AFC n'a pas à intervenir à cet effet, si ce n'est à des fins de contrôle, et n'établit le montant de l'impôt à la place de la personne assujettie que si celle-ci ne remplit pas ses obligations (cf. ATF 140 II 202 consid. 5.4; arrêt du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 5.1, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 4.1; Felix Geiger, Commentaire LTVA, art. 86 no 1; Lysandre Papadopoulos, Commentaire LTVA, art. 71 nos 1 ss; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 5e éd. 2021, p. 518 no 329 s.).

6.2 Selon l'art. 70 al. 1 LTVA, la personne assujettie doit tenir ses livres comptables et les documents pertinents conformément aux principes du droit commercial, l'AFC pouvant exceptionnellement fixer des obligations allant au-delà si ces contraintes sont indispensables à une perception correcte de l'impôt. L'AFC a notamment fait usage de cette compétence dans le cadre de l'Info TVA no 16 (« Comptabilité et facturation » [ci-après : Info TVA no 16]). En outre, conformément à l'art. 70 al. 2 LTVA, la personne assujettie doit conserver dûment ses livres comptables, pièces justificatives, papiers d'affaires et autres documents pertinents jusqu'à l'expiration de la prescription absolue de la créance fiscale, l'art. 958f CO étant réservé.

Comme le prévoyait explicitement l'art. 58 al. 1 aLTVA, la tenue des livres comptables doit notamment permettre de constater aisément et de manière sûre les faits importants pour la détermination de l'assujettissement et le calcul de la créance fiscale (cf. ATF 140 II 495 consid. 3.4.4; arrêt du TAF A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 4.2; Rohner/ Bobst, Commentaire LTVA, art. 70 no 5). Selon la pratique administrative (cf. Info TVA no 16, ch. 1.4), confirmée par la jurisprudence fédérale, une comptabilité qui n'est pas tenue correctement peut entraîner une détermination par estimation de l'impôt fondée sur l'art. 79 LTVA (cf. ATF 140 II 202 consid. 5.2; arrêt du TF 9C_302/2024 du 27 novembre 2024 consid. 2.2.4 [non publié aux ATF 151 II 289]; arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 5.2, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 4.2; cf. ég. Rohner/ Bobst, Commentaire LTVA, art. 70 nos 9 ss).

6.3 Selon l'art. 79 al. 1 LTVA, si les documents comptables font défaut ou sont incomplets (lacunes formelles), ou que les résultats présentés par la personne assujettie ne correspondent manifestement pas à la réalité (lacunes matérielles), l'AFC procède, dans les limites de son pouvoir d'appréciation, à une taxation par estimation. Lorsqu'une comptabilité contient des lacunes du point de vue formel, l'AFC n'a pas à se demander si elle présente des lacunes d'ordre matériel, l'inverse étant aussi vrai (cf. notamment : arrêt du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 6.1; Jürg Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 no 7 ss; Pascal Mollard, TVA et taxation par estimation, in : Archives 69 511, ch. 3.1.2). Si les conditions d'une taxation par estimation sont réunies, l'autorité fiscale n'est pas seulement autorisée, mais bien plus tenue de procéder par cette voie (cf. arrêt du TF 9C_302/2024 du 27 novembre 2024 consid. 2.2.5 [non publié aux ATF 151 II 289]; arrêt du TAF A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 5.1; Beatrice Blum, Kommentar MWSTG, art. 79 no 7).

6.4 Lorsqu'elle procède par voie d'évaluation, l'autorité de taxation doit tenir compte de toutes les circonstances dont elle a connaissance et choisir la méthode d'estimation qui lui permet de tenir compte au mieux des conditions particulières prévalant dans l'entreprise en cause. Elle doit s'appuyer sur des données plausibles et aboutir à un résultat s'approchant le plus possible de la réalité, comme le prescrit l'art. 79 al. 1 LTVA en exigeant que l'AFC procède dans les limites de son pouvoir d'appréciation (cf. arrêts du TF 9C_302/2024 du 27 novembre 2024 consid. 2.2.6 [non publié aux ATF 151 II 289], 2C_998/2021 du 12 mai 2022 consid. 8.2; arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 6.2, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 5.2.1; Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 n° 5 et 23).

Entrent en ligne de compte, d'une part, les méthodes qui tendent à compléter ou à reconstruire une comptabilité déficiente, parmi lesquelles figurent la méthode par extrapolation et, d'autre part, celles qui s'appuient sur des chiffres d'expérience en relation avec des résultats partiels incontestés ressortant de la comptabilité. Les méthodes peuvent très bien être appliquées en parallèle (cf. arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 6.2, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.2.2). Les parties probantes de la comptabilité et, le cas échéant, les pièces existantes doivent, autant que possible, être prises en compte dans l'estimation. Elles peuvent également servir de base de calcul à cette fin (cf. arrêt du TF 2C_657/2012 du 9 octobre 2012 consid. 3.1; arrêts du TAF A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 5.2.1; Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 nos 25 ss).

6.5

6.5.1 Dans la procédure de recours, la personne assujettie peut d'une part remettre en cause la réalisation des conditions de l'estimation, ainsi que, d'autre part, l'estimation du chiffre d'affaires en tant que telle. Dans un premier temps, il appartient à l'AFC de prouver que les conditions d'application de la taxation par estimation sont remplies. Sur ce point, c'est elle qui supporte le fardeau de la preuve et le Tribunal de céans jouit d'un plein pouvoir d'examen (cf. consid. 2.1 ci-avant; ATAF 2009/60 consid. 2.9.2; arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 7.1, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid.6.1; Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 nos 33 et 37).

6.5.2 Dans un deuxième temps, il sied de se demander si l'AFC a procédé correctement à l'estimation, dans le sens où celle-ci apparaît comme « raisonnable » (cf. ATF 151 II 289 consid. 3.4.2 2èmes par.). Là encore, le fardeau de la preuve incombe à l'autorité. Le Tribunal examine notamment l'estimation sous l'angle du choix des méthodes par l'AFC et sur le point de savoir s'il a été tenu compte des particularités de l'entreprise. Cela étant, alors même que sa cognition n'est pas restreinte par la loi (cf. supra consid. 2.1), le Tribunal fait preuve d'une certaine retenue lors de l'analyse de l'exactitude de l'estimation. Il ne remplace l'appréciation de l'autorité inférieure par la sienne qu'en présence d'erreurs manifestes, c'est-à-dire si l'AFC a abusé ou excédé son pouvoir d'appréciation (cf. arrêt du TF 2C_950/2015 du 11 mars 2016 consid. 4.5; arrêts du TAF A 5307/2023 du 8 août 2025 consid. 7.2, A-1705/2023 du 24 mai 2024 consid. 6.5; Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 nos 33 et 36). Toutefois, de jurisprudence constante, le Tribunal se doit de contrôler avec plein pouvoir d'examen si l'AFC a satisfait aux obligations de motiver qui lui incombent (cf. arrêts du TAF A-5286/2024 du 21 octobre 2025 consid. 7.2, A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 6.2, A-1705/2023 du 24 mai 2024 consid. 6.5, A-1558/2020 du 3 novembre 2021 consid. 3.5).

6.5.3 Dans un troisième temps, s'il s'avère que les conditions de la taxation par estimation sont remplies et qu'il apparait, sur le vu de l'examen du Tribunal, que l'estimation a été correctement réalisée, il revient à la personne recourante d'établir l'inexactitude de celle-ci (cf. arrêts du TF 9C_302/2024 du 27 novembre 2024 consid. 2.2.9 [non publié aux ATF 151 II 289], 2C_1077/2012 du 24 mai 2014 consid. 2.5; arrêts du TAF A-5307/2023 du 8 août 2025 consid. 6.3, A-1705/2023 du 24 mai 2024 consid. 6.5, A-2814/2023 du 19 avril 2024 consid. 2.6.2; Steiger, Commentaire LTVA, art. 79 no 38).

7. En l'espèce, la question à trancher consiste à déterminer si les prestations d'ordre sexuel fournies dans le cadre du Club au cours de la période sous contrôle doivent être attribuées à la recourante. A cet effet, il sied d'abord d'établir qui, de la recourante ou des hôtesses, est apparu vis-à-vis de l'extérieur comme le fournisseur des prestations en cause (cf. infra consid. 8.1). Il s'agira ensuite d'apprécier le degré d'indépendance des hôtesses dans l'exercice de leur activité, à la lumière d'indices complémentaires ayant trait à l'organisation du Club (cf. infra consid. 8.2). Il conviendra enfin d'en tirer les conclusions qui s'imposent quant à l'attribution desdites prestations (cf. infra consid. 9).

8.

8.1

8.1.1 Concernant en premier lieu l'apparence extérieure, le point de départ de l'examen est, en règle générale, le site Internet (cf. supra consid. 5.2.1). Il ressort de celui exploité par la recourante (https://[...], tel que publié au cours des périodes fiscales en cause; cf. les captures d'écran sous pièce [ci-après : pce] 12 du dossier de l'autorité inférieure), que l'entrée au Club Lounge était de 50 francs. Les prestations listées sur cette page étaient « Musique - Billard - Spa - Sauna - Jacuzzi - Bain Turc » avec possibilité « également d'accéder directement dans les chambres en choisissant une fille ou Présentation de toutes les hôtesses ». On peut y lire qu'au tarif de 100 francs « Le Club B._______ à Z._______, ouvre le premier [...] d'Europe. ». Le Club est présenté comme « une véritable oasis de relaxation » qui « offre une gamme de massage exquis » et « répond à vos besoins ». On y lit « Au Club B._______, l'objectif est de vous offrir un moment exceptionnel », « Le Club B._______ réalise vos fantasmes sexuels et vous fait profiter [...] à Z._______ ». Le Club est ouvert de 21h à 6h et atteignable par téléphone au [...], sans qu'aucun autre numéro de téléphone ne soit mentionné. Le Club est décrit comme un « cadre glamour et sexy, 900 m2 d'espace de détente. [...] Salons privés - Vestiaires avec cadenas, douches et toilettes »; « Notre Club est idéalement situé à Y._______ [...] »; « Place de parking à disposition du B._______ sur notre grand parking »; « 11 magnifiques chambres entièrement aménagées pour vos plaisirs et vos fantasmes. Ici tout est possible dans un cadre glamour et sexy à l'hygiène irréprochable. ». La possibilité de privatiser le Club pour des évènements était mentionnée, permettant ainsi « une expérience unique et exceptionnelle dans le monde de l'érotisme ». Sur la page décrivant l'endroit comme « [l]e plus grand Club érotique de Z._______ », il est précisé « Tous les soirs, plus de 15 filles sexy en talon [sic !] aiguilles ». Des photos des hôtesses étaient également disponibles sur le site, avec l'indication de leur prénom et de leur présence ou vacances ainsi que la mention « Elles vous attendent au Club B._______ Z._______ » suivie en caractères plus petits de la précision « D'autres hôtesses sont présentes mais pour des raisons de discrétion elles ne souhaitent pas publier leurs photos ». Sous les photos était publiée la catégorie à laquelle elles étaient rattachées (hôtesse ou escorte), sans que la portée de la distinction ressorte des pièces produites. Des « vidéos de nos hôtesses » étaient également consultables. Les « avis Google » laissés par les clients sur internet et produits par la recourante à l'appui de son recours (cf. pce 11 de la recourante) font référence au Club et non pas à l'une ou l'autre des hôtesses. Les tarifs des hôtesses étaient aussi publiés sur le site Internet avec l'indication qu'il était « possible également d'accéder directement dans les chambres en choisissant une fille ou présentation de toutes les hôtesses »; la tarification (à l'exclusion du [...]) était fixée en fonction de la durée et non de la nature des prestations (exemple : « 20 minutes de plaisir avec une de nos hôtesses 150 francs »).

8.1.2 C'est donc bien le Club qui se manifeste vis-à-vis de l'extérieur et non les hôtesses. La publicité vise la promotion du Club. Même si les hôtesses sont présentées sur le site Internet et que les clients peuvent les choisir librement, les prestations sont offertes par le Club à l'enseigne duquel les hôtesses pratiquent. Il est fait mention de nos hôtesses. En venant au Club, la clientèle potentielle est assurée de fréquenter un endroit où les rencontres se font dans un cadre propre et sécurisé. On peut déduire de la présentation sur le site que les hôtesses dépendent d'une certaine manière de l'organisation du Club. Les services sexuels apparaissent ainsi aux yeux d'un tiers neutre comme délivrés par le Club. Il importe peu à cet égard que certaines hôtesses reçoivent des clients en dehors du Club. Le fait qu'une activité soit pratiquée dans un lieu - même régulièrement - n'empêche en effet pas d'offrir des services similaires à un autre endroit. Les contrats conclus avec les hôtesses (cf. infra consid. 8.2.1) le stipulent par ailleurs expressément en précisant que « l'hôtesse est totalement libre d'exercer ses prestations auprès de tout autre établissement ». Les extraits d'annonces de E._______ et F._______ publiées par sur le site www.Fgirl.ch et produits par la recourante (pces 14 et 15 de la recourante) vont dans le même sens; elles n'ont pas pour but d'attirer des clients au Club (ce qui ne changerait rien à l'appréciation ici faite) mais bien de constituer une clientèle privée. On y apprend en particulier que E._______ reçoit à Z._______, rue G._______. En conséquence, lorsque les faveurs sexuelles se déroulaient dans les locaux du Club B._______, l'offre apparaissait objectivement depuis l'extérieur comme celle du Club, ce qui n'était évidemment pas le cas pour les prestations fournies en dehors de celui-ci. Le fait que le tarif figurant sur le site Internet ne soit qu'indicatif, comme le soutient la recourante, ou constitue plus vraisemblablement une base, comme le pense le Tribunal (cf. ég. infra consid. 8.2.3), n'est pas pertinent au regard du critère de l'apparence extérieure. En effet, seule est pertinente la publication de ce tarif sur le site du Club, laquelle renforce l'impression que ce dernier organise lui-même les services proposés en son sein. Peu importe encore que les hôtesses transmettaient leur numéro de téléphone privé après un premier contact au Club ou à leur clientèle pour les rejoindre au Club. Seul le numéro du Club apparaissait sur le site Internet et cet élément confère, avec les autres indices exposés, l'apparence, pour un tiers extérieur, que l'offre émane du Club.

Le Tribunal relève par ailleurs que la recourante ne le conteste pas spécifiquement dans la mesure où elle ne soulève aucun argument à l'encontre du raisonnement de l'autorité inférieure à cet égard, concentrant l'ensemble de ses griefs sur l'organisation du Club pour démontrer l'indépendance des hôtesses, ce qu'il s'agit maintenant d'examiner.

8.2

8.2.1 Sur le plan de l'organisation interne, les rapports entre les hôtesses et la recourante sont régis par un « contrat de location et de services » qui a « pour objet de permettre à l'hôtesse d'exercer son activité dans un cadre chaleureux et sécurisé en toute liberté sans avoir à se soucier d'éléments impliquant une charge supplémentaire telle que la sécurité, l'aspect sanitaire, etc. » Certains services étaient inclus dans tous les cas (notamment la sécurité, l'accès aux chambres aménagées; au bain à remous, au sauna, au hammam, au billard; au matériel d'hygiène comprenant linges, serviettes, savon, lubrifiant, préservatifs; au matériel érotique comme jouets, godemichets, strap-on, etc.), alors que d'autres prestations (notamment service de cartes de crédit) étaient optionnels. Les termes du contrat sont rédigés de sorte que la recourante échappe à tout risque de poursuite pénale pour encouragement à la prostitution (cf. supra consid. 5.2.3). Ainsi, de nombreuses clauses insistent sur leur indépendance et notamment sur le droit de refuser des clients. Cela étant, le Club fixe les horaires d'ouverture pendant lesquels le personnel salarié assure une présence et déconseille à l'hôtesse de faire venir sa clientèle en dehors de ces heures. Si aucune tenue vestimentaire n'est spécifiquement exigée dans le contrat, le site Internet évoque la présence de filles en talons aiguilles (cf. supra consid. 8.1.1), ce qui est déjà une prescription d'organisation.

De même, le Club procède à un recrutement des hôtesses « pour faire partie de notre équipe ». Quoi qu'en dise la recourante, il existe bel et bien un casting et le Club procède à une sélection dès lors que la recherche porte sur des « femmes élégantes et bien dans leur peau, cultivées, mettant en avant des atouts physiques indéniables avec subtilité. » Si une éventuelle clause d'exclusivité renforce le lien de dépendance, son absence ne suffit pas pour conclure à l'indépendance des hôtesses ainsi que le prétend la recourante.

Celle-ci intervient également dans l'organisation du travail. En effet, bien que les horaires soient libres - l'imposition de plages horaires pouvant entrer en conflit avec la législation pénale réprimant l'infraction d'encouragement à la prostitution (cf. supra consid. 5.2.3) - ils doivent néanmoins être annoncés contractuellement sept jours ouvrables à l'avance. Cette exigence se justifie sans doute par des impératifs logistiques : l'établissement dispose de 11 chambres pour 15 hôtesses présentes chaque soir, selon les données de son site Internet à l'époque sous contrôle. Le contrat stipule d'ailleurs que les chambres « sont à disposition en fonction de l'utilisation qu'en font les autres hôtesses ». Il est dès lors plausible de retenir que la recourante doit assurer une certaine planification afin de garantir une offre de prestations suffisante pour répondre à la demande de la clientèle durant les heures d'ouverture, tout en évitant une suroccupation des chambres préjudiciable à la satisfaction des clients. Une telle gestion implique nécessairement de réguler la présence des hôtesses afin d'en optimiser le nombre sans compromettre la diversité des services. Cet arbitrage doit être effectué si elle veut maintenir une offre commerciale stable sans saturer non plus l'infrastructure du club.

8.2.2 S'agissant du risque entrepreneurial, il faut prendre en compte que les charges du Club étaient assumés par la recourante. Il en allait ainsi notamment du loyer, des frais de téléphonie, de publicité, de nettoyage et du matériel. Elle supportait donc le risque économique lié à l'exploitation du Club. On peut admettre que les hôtesses prenaient en charge leurs frais de téléphonie mobile, ceux liés à leur tenue vestimentaire et à leur publicité personnelle sans qu'il n'apparaisse qu'elles aient eu à effectuer d'importants investissements en lien avec leurs activités dans le cadre du Club. Les frais engagés servaient l'ensemble de leur activité, qu'elle soit déployée au Club ou en dehors de celui-ci. S'il est vrai qu'elles ne disposaient pas d'un revenu garanti, le risque économique qu'elles supportaient étaient néanmoins restreint, étant entendu qu'elles bénéficiaient aussi de la réputation du Club, sans avoir de charges fixes liés à celui-ci puisqu'elles lui rétrocédaient 40% des montants perçus. Certes, les contrats stipulent que l'hôtesse était « responsable de procéder elle-même directement à l'encaissement de ses clients », mais, et dans la mesure où la recourante se chargeait d'assurer leur sécurité, il est probable qu'elle veillait aussi à ce que les clients s'acquittassent du prix dû pour les prestations fournies. Enfin, joue également un rôle important le fait que les hôtesses ne disposaient pas de leurs propres locaux, ni n'employaient de personnel, ce qui ne dénote pas une activité indépendante (cf. supra consid. 5.1.1 5e par.).

8.2.3 Il est vrai que selon les contrats, il revenait aux hôtesses de faire les démarches nécessaires auprès des « services étatiques, notamment s'agissant des charges sociales ». Il n'est pas contesté non plus que les hôtesses bénéficiaient d'une certaine latitude dans leur organisation, que ce soit dans leur horaire (cf. supra consid. 8.2.1) ou dans le refus de certains clients. Le Tribunal peut également suivre la recourante lorsqu'elle soutient que la tarification définitive était fixée par l'hôtesse en fonction des services prodigués et de la fidélité des clients. Si ces circonstances dénotent plutôt une activité indépendante, elles ne sont pas décisives. On rappellera d'abord que la qualification par les parties sous l'angle du droit privé, de même que le statut sur le plan des assurances sociales et en matière d'impôts directs, s'ils peuvent constituer des indices, ne sont pas déterminants, la qualification du point de vue du droit de la TVA devant intervenir sur la base de l'ensemble des aspects pertinents, suivant des critères principalement économiques et factuels (cf. supra consid. 5.1.2 4e par.). En outre, il est usuel dans le domaine d'activité de la prostitution, comme on l'a vu (cf. supra consid. 5.2.3), que les hôtesses d'un établissement érotique conservent une certaine autonomie dans l'exercice et l'organisation de leur activité, ce afin d'éviter que l'exploitant ne tombe sous le coup des dispositions réprimant l'encouragement de la prostitution.

8.3 S'agissant des attestations écrites de D._______ et des 10 clients, s'il convient d'émettre une réserve quant à leur valeur probante en raison des liens de subordination de la première avec la recourante et de la similitude textuelle des secondes, issues d'un modèle préformulé, on ne saurait suivre l'autorité inférieure lorsqu'elle les rejette au prétexte qu'elles ne sont pas contemporains aux faits. Par essence, un témoignage est postérieur aux faits qu'il relate, sa forme écrite n'y changeant rien. Cela étant, ces témoignages ne font que confirmer l'autonomie des hôtesses et n'amènent rien de plus que ce que le Tribunal reconnaît déjà (cf. infra consid. 8.2.3).

8.4 En définitive, le Tribunal estime que les indices qui plaident en faveur d'une activité indépendante des hôtesses ne suffisent pas à contrebalancer les circonstances qui indiquent au contraire une condition dépendante. Ces circonstances apparaissent prépondérantes dans l'appréciation globale à laquelle le Tribunal doit procéder et permettent de retenir que les hôtesses s'intégraient dans l'organisation de l'établissement de la recourante, dont elles faisaient ainsi partie. En conséquence c'est bien cette dernière - et seulement elle - qui exerçait une activité indépendante au sens du droit de la TVA.

9. En conclusion de ce qui précède, le Tribunal retient que le Club B._______ disposait bien d'une d'apparence économique et se présentait sous son propre nom vis-à-vis de ses clients, en particulier au travers de son site Internet. De la sorte, le Club apparaissait vis-à-vis des tiers comme le fournisseur des prestations qui y étaient proposées, les hôtesses étant pour leur part vues comme se présentant à travers lui et en faisant partie (cf. supra consid. 8.1). Aussi et compte tenu en outre de l'organisation mise en place, l'activité de ces dernières dans le cadre du Club ne sauraient être qualifiée d'indépendante du point de vue de la TVA (cf. supra consid. 8.2).

10. Concernant ensuite le montant de la créance fiscale pour la période considérée (2018 à 2021), la recourante ne conteste pas l'estimation effectuée par l'autorité inférieure, a fortiori ne produit aucune preuve qui attesterait du caractère manifestement inexact de celle-ci. Dans le cadre du présent arrêt, il s'agit donc uniquement de vérifier si les conditions d'application d'une taxation par estimation étaient remplies (cf. infra consid. 10.1) et, le cas échéant, d'examiner l'estimation effectuée par l'administration, sous l'angle du choix et de l'application de la méthode - le Tribunal s'imposant à cet égard une certaine retenue (cf. infra consid. 10.2), et sous l'angle de l'obligation de motivation incombant à l'autorité inférieure (cf. infra consid. 10.3).

10.1 S'agissant d'abord de la réalisation des conditions d'une taxation par estimation, il ressort du dossier de la cause que la recourante s'est contentée de reporter 40% des sommes perçues auprès des hôtesses dans sa comptabilité. Dès lors celle-ci - qui semble en ordre d'un point de vue formel - ne reflétait pas la réalité et présentait des lacunes matérielles (cf. supra consid 6.3). Aussi, il n'est pas contestable que les conditions d'une taxation par estimation étaient réunies et que l'AFC n'était donc pas seulement en droit, mais bien plus obligée de procéder par cette voie.

10.2 Concernant ensuite l'estimation en elle-même, elle repose sur des données comptables et financières objectives et internes à la recourante, à savoir les flux financiers traçables des différents comptes (cf. notamment les comptes 3400 [chiffre d'affaires payés par une banque]) et 3401.1 [ventes de prestations par carte de crédit]).

10.3 On relèvera enfin que l'autorité inférieure a expliqué dans sa décision litigieuse avoir reconstitué le chiffre d'affaires total à 100% alors que la recourante n'avait enregistré que la marge lui revenant (40%). Cette motivation est certes sommaire et aurait pu s'accompagner d'un tableau plus précis mais, d'une part, elle doit être lue avec l'annexe 1 jointe à la notification d'estimation transmise à la recourante au début de la procédure, annexe qui récapitule les chiffres retenus. D'autre part, elle se comprend dès lors que la recourante n'a jamais contesté ce point.

10.4 Il s'ensuit que l'estimation était justifiée sur son principe, qu'elle a été correctement opérée par l'autorité inférieure, laquelle a en outre satisfait à son obligation de motivation, et qu'elle n'est au surplus pas contestée par la recourante. Aussi, il n'y a pas lieu de revenir sur celle-ci.

11. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision litigieuse.

12. Reste à examiner la question des frais et dépens.

12.1 La recourante, qui succombe, doit supporter les frais de procédure, lesquels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à 7'800 francs (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ils seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un même montant.

12.2 Vu l'issue de la cause, il n'est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario).

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1. Le recours est rejeté.

2. Les frais de procédure, fixés à 7'800 francs, sont mis à la charge de la recourante. Ils sont prélevés sur l'avance de frais versée par cette dernière à hauteur du même montant.

3. Il n'est pas alloué de dépens.

4. Le présent arrêt est adressé à la recourante et à l'autorité inférieure.

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège :

La greffière :

Annie Rochat Pauchard

Valérie Humbert

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

Le présent arrêt est adressé :

- à la recourante (acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. xxxxx; acte judiciaire)