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Verwaltungs- und Disziplinarrecht.
sei oder nicht. Das war eine selbständige zivilrechtliche
Streitfrage, die das zwischen den Regresspa.rteien bestehen-
de öffentlich-rechtliche· Schuldverhältnis als solches nicht
berÜhrte. Der Beschwerdeführer hat mit seiner Einwen-
dung im Grunde genommen eine Widerklage erhoben, die
nur deshalb nicht als solche in Erscheinung tritt, weil
in diesem Verfahren der Gegenanspruch zur Verrechnung
gestellt, nur bis zur Höhe der eingeklagten öffentlich-
rechtli~hen Forderung geltend gemacht wurde. Da es
sich aber um ein bestrittenes Zivilrechtsverhältnis han-
delt, zu dessen Beurteilung der administrative Richter
nicht zuständig ist, und nicht um eine Vorfrage zur Ent-
scheidung über die öffentlich-rechtliche Verpflichtung,
kann die Verrechnungseinrede in diesem Verfahren nicht
geltend gemacht werden. Der· Beschwerdeführer ist für
seine zivilrechtlichen Anspruche an die Regressgläubigerin
an den zuständigen Zivilrichter zu verweisen.
62. Arr~t du 7 novembre 1947 dans Ia cause Administration
de I'imptlt POUl" Ja defense nationale du Canton de X contre A~
ImpQt pour la defense nationale. La benMice que l'associe retire
de Ja cession de. tout ou partie de sa part clans une socieM
en nom collectif est imposable au titre de revenu.
Wehrsteuer : Gewinne, die der Teilhaber aI\ einer Kollektivgesell-
schaft bei Veräusserung seiner Beteiligung erzielt, bilden
Bestandteile des anrechenharen Einkommens (Art. 21 Abs. 1
Iit. d WStB).
ImpOBta per la dilesa nazionale: L'utile ehe il socio coilsegue
da.IIa. cessione di tutta la sua quota 0 d'una part-e di essa in
una societa in nome collettivo e imponibile quale reddito.
A. -
L'intime A. est entre en 1934 comme associ6
dans la Banque A., B. et Cie, societe en nom collectif.
Au debut de l'annee 1941, la societe ne comptait que deux
associ6s: A., qui detenait 97,75 % du capital, et B., qui
detenait le solde. -
La l er juillet 1941, un nouvel associe,
C., est entre dans la societe. Celle-ci ayant decide de main~
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tenir son capital inchange a. 250.000 fr., A_ accepta de
reduire sa. participation· pour permettre l'entree dans la
banque du nouvel associe. C'est ainsi que les partS des
trois associ6sfurent fixees a. 48,5 % pour A., a 48,5 %
pour C. et a 3 % pour B. En compensation de cette renon~
ciation a une partie de ses droits, A., en plus de la resti-
tij.tion d'une partie de son apport, per~mt de C. une somme
de 100.000 francs. La l er juillet 1942; un nouvel associe,
D., entra. a son tour dans la societe. Sa. part fut fixee a.
10 % et obtenue par une reduction correspondante des
parts de A. et de C., le capitaI social restant fixe a. 250.000
francs. Outre sa part au capital, le nouvel associe versa
a chacun des associ6s A. et C. un montant de 12.500
francs.
B. -
Las deux montants de 100.000 et de 12.500 fr.
touches par A. lors de l'entree des deux nouveaux associes,
soit 112.500 fr., furent ajoutes par l'autorite de taxation
a. son revenu imposable pour la. 2e periode de l'impöt
pour la defense nationale.
Apres une reclamation qui fut rejetee, A. port&. l'affaire
devant la. Commission cantonale de recours (CCR).
Cette derniare, par decision du 17 juillet 1946,. donna
raison a A. et annula l'impositiondes montants verses
au contribuable par C. et D.
A l'appui de sa decision.la CCR relevait que les sommes
litigieuses avaient ete versees a A. personnellement et
non a la Societa en nom collectif A., B. et Cie et qu'il
s'agissait des lors ~'un benefice en capital ne pouvant
etre. impose chez un contribuable non astreint a tenir
des livres, comme c'etait le ca.s pour A. en ce qui conceme
ses affaires personnelles.
O. -
L'Administration cantonale de l'impöt pour la
defense nationale a forme en temps utile un recours de
droit administratif, en concluanta. ce qu'il plaise au
Tribunal fed6ra.1 annuler la decision attaquee et dire que
A. sera imp0s6 sur les sommes de 100.000 et de 12.500 fr.
re~lUes de C. et de D.
VerweJtuiJgs. und Disziplinarreoht.
Le recours est en substance motive comme suit :
!..es sommes ci-d~s ont ete versoos a. A. pm en sa
qumIite de prin~ipal associe de la SocieM en nom collectif
A., B. et Cle. Le. benefice en capital que A. 0. r6alise aur
sa participation 0. ete obtenu dans l'exploitation d'nne
maison astreinte a. tenir des livres, ce qui permet son
imposition sur la base de l'art. ~I a1. 1 lettre d AIN. Les
indemnites versees directement a. A. l'ont ete en contre-
partie de valeurs immaterielles (goodwill), qui n'appar-
tenaient pas personnellement au principal associ6, mais
faisaient partie du patrimoine de la banque. Cela implique
que la soci6te elle-meme 0. r6alis6 cette partie des valeurs
immaterielles pour en creruter le principal associ6.
D. -
L'intime A. et la CCR ont conclu au rejet; l'AFC,
a. l'admission du recours.
Oonsiderant en droit :
Sous reserve de ce qui est prevu a. l'art. 3 eh. 3 AIN
au sujet des societes commerciales etrangeres, les societes
en nom collectif ou en commandite et les autres collecti-
vites ne possedant pas la personnalite juridique ne consti-
tuent pas, polir l'impöt de defense nationale, des sujets
fiscaux distinots. Leur revenu et leur fortune sont ajoutes
an reventt ~t a. la fortune da.leurs membres, en proportion
des droits de chacun d'eux. Pour cet impöt, les .associes
dans une societe en nom collectif ne sont done pas consi-
aeres cdfume des detenteurs de droits de participation
dans une socieM constituant par rapport a. eux-meines
un slijet de droit distinct, mais bien· eomme des pro-
pri6taires d'une entreprise. Ils ne se distinguent des
proprietaires d'une raison individuelle que par le fait
qu'ils ne sont pas proprietaires uniques de l'entreprise.
En vertu de l'art. 21 a1. 1 letti:e d AIN, font notam-
ment partie du revenu imposable des personnes physi-
ques « les benefices en capital obtenus dans l'exploitation
d'une entreprise astreinte a. tenir des livres, par l'alie-
nation ou la realisation de biens, tels que les benefices
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sur. immeubles, la plus value provenant de l'alienation de
titrrs, les benefices de liquidation en cas de remise ou
d'alienation d'une entrep~, etc. ».
TI resulte de cette disposition que les proprietaires
~:l'une entreprise astreinte a., tenir des livres doivent l'impöt
sur le revenu non seulement pour les benefices en capital
realises au cours de sonexploitation, mais aussi pour
ceux qui sont optenus par la remise ou l'alienation de
l'entreprise. Ce n'est meme . en realite que dans cette
seconde hypothese qu'un benefice en capital est directe-
ment impose. En effet, les benefices obtenus en cours
d'exploitation par la realisation de biens dependant de
l'entreprise seront normalement ajoutes a.l'actif du compte
de profits· et pertes et modifieront en consequence le
resultat de l'exercice.
Pour qu'un associe dans une societe en nom collectif
puisse raaliser 10. valeur que repr6sente pour lui saparti-
cipation dans la societe, il n'est pas indispensable de
procooer a. une liquidä.tion de. celle-ci. A vec le consente-
ment de ses coassoCies, on si te contrat de societe l'y
autorise, un associ6 peut tm effet c6der a. un tiers Ba part
8Ociale,. c'est-a.-mre l'ensemble des droits qu'il possMe et
des obligations qui Url. incombent en tant que 8Oci6taire.
Cette cession peut d;ailleursne porter que sur une fraction
de 10. part 80ciale ainSi comprise, ce qui 0. pour consequence
que l'associe c6daIit teste societaire avec le solde de sa
partioipation.
Lebenefice qli'un asaocie peut obtenir an realisant
äbisi Ba part sdoiale constitue un benefice de liquidatioQ..
Poili' l'impöt d.e d6fense nationale, oela resulte d'ailleurs
de 18. disposition de l'art. 43 a1. 2, qui, a. propos notamment
de l'ali6nation d'une partioipation da.ns une sooiete en
nom collectif, se rarere expressement a. l'art. 21 a.1. 1
lettre d ... Vart. 43 0.1.2 nse, il est vrai,le cas d'une cession
totale de 10. partiöipatiön, mais o'est parce que cette
disposition n'a trait qll'a.la cessation de l'assujettissement
du contribuable oomme propri6taire d'une entreprise
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AB 73 I -
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astreinte a. tenir des livres. Et si, a. l'art. 21 0,1. I lettre d,
l'expression « benefice .de liquidation en cas de remise
ou d'alienation d'une entreprise» fait songer en premier
lieu a. un changement complet de proprietaire, elle .ne
doit cependant pas etre prise dans un sens limitatif, ainsi
qu'il ressort des mots « et caetera ». 11 n'y aurait d'ailleurs
aucune raison, du point de vue de l'imposition, de faire
une difIerence entre une alienation totale et une alienation
partielle.
En l'espece, A. 0" en 1941,/cede 10, moitie de Ba partici-
pation a. C. contre versement d'une somme de 221.250
francs. Jusqu'a. concurrence de 121.250 fr., cette somme
representait 10, moitie de Ba 'part au fonds social. Le solde
de 100.000 fr. constituait pour lui un benefice au sens
de l'art. 21 0,1. 1 lettre d. 11 y ~ en effet beneßce, au sens
de cette disposition, dans 10, mesure on le montant verse
par l'acquereur excMe les frais d'acquisition et les depenses
ulMrieures de l'alienateur, c'est-a.-dire le total de ses
investissements. Or l'intime ne pretend pas avoir fait
dans 10, socieM d'autres investissements quesa part au
capital d'apport.
En 1942, l'intime 0, de meme cede une partie de so,
participation restante -
part representant le 5 % du
capital de 10, societ6 -
a. D., contre versement par ce
dernier d'une somme de 25.000 francs. Jusqu'a. concur-
rence de 12.500 fr., cette somme representait le montant
dont 10, part de A. au fonds social etait reduite. Pour les
memes raisons que ci-dessus, le solde constituait pour
l'intime un benefice en capital, au sens de l'art. 21 0,1. 1
lettre d.
C'est a. tort des lors que 10, ceR n'a pas compris dans
le benefice imposable de A. pour 10, 2e periode de l'impat
de defense nationale les deux montants de 100.000 fr.
et le 12.500 francs.
Le fait que la fortune da 10, sociere n'a pas subi de modi-
fication IoJ'R de l'entree des nouveaux associes est sans
pertinence aucune, parce que ce n'est pas 10, societe",
Bundesrechtliche Abgaben. N° 62.
ma:s les divers associes qui sont sujets fiscaux et que
l'art. 21 0,1. 1 lettre d AIN permet d'attejndre tout benefice
ayant le caractere d'un benefice de liquidation, ce qui
est le cas de celui que peut realiser un associe dans une
sociere en nom collectif par 10, cession totale ou partielle
de so, participation a un tiers ou a un coassocie.
Si 1'0n admeUait 10, maniere de voir de l'intime bt da
10, CCR, on aboutirait a. ce resultat illogique et inequitable
au premier chef que A. ne serait pas impose sur les mon-
tants de 100.000 fr. et de 12.500 fr. qu'il 0, toucMs de
C. et de D. et qui constituent incontestablement pour Iui
un benefice definitif, alors que ces deux nouveaux asso-
eies ne pourraient, en cas de liquidation de 10, societ6,
imputer ces montants sur les sommes leur revenant dans
le produit de 10, liquidation et se trouveraient, eux, imposes
pour Un benefice qu'lls n'auraient en aucune fa9Qn realise.
Si,au contraire, on impose comme revenu les indemnites
touchees par A. en oohange de 10, renonciation partielle
a so, participation et aux expectatives qui pouvaient s'y
attacher, on devra alors tout naturellement tenir compte
de ces indemnires pour determiner, le moment venu, le
benefice de liquidation des associes C. et D. -
ainsi que
I'AFC l'indique dans sa reponse et conformement a. la
notion du benefice telle qu'elle doit etre comprise a. l'art.
21 0,1. 1 lettre d.
Tant l'intime que 10, CCR font un parallele entre 10,
situation de ~. et celle d'un actionnaire d'une societ6
anonyme qui cede ses actions a. un prix superieur a. 10,
valeur nominale des titres. I1s perdent toutefois. de vue
qu'en ce qui conceme l'imposition pour 10, defense natio-
nale la situation de l'associe dans une sociere en nom
collectif ne doit pas etre comparee a. celle de l'actionnaire
d'une sociere anonyme, mais bien a. celle du proprietaire
d'une entreprise exploit6e sous une raison commerciale
individuelle. La cession totale ou partielle de 10, partici-
pation d'un associe dans une sociere en nom collectif
n'est pas, comme lorsqu'll s'agit de 10, vente d'un droit
Verwaltungs •. und Disziplinarreoht.
da participation dans une societe de capitaux, une opera-
tion relevant simpIeme~t da la gestion de la fortune du
cont.ribuable, mais une operation se rapportant a. une
entreprise dont il est un des expioitants. TI en resulte
que le benefice provenant d'une teIle operation est, tout
comme relui que procure la vente d'une entreprise indi-
viduelle, un benefice d'entrepreneur, qui, s'agissant d'una
entreprise astreinte a. tenir des livres, constitue un element
du revenu imposable selon I'art. 21 a1. 1 lettre a.
Le Tribunal f6Ural prononce :
Le reoours est admis.
63. Auszug aus dem Urtell vom 21. November 1947 i. S. Böseh
gegen St. Gallen Steuer-Reknrskommlssion.
WehrBteuer : Bemessung des Abzugs für den Unterhalt von Liegen.
schaften bei der Steuer auf dem Einkommen.
Impdt pour la defenae nationale: Caloul de la. deduction pour
l'entretien d'immeubles en ce qui conceme l'imp6t snr le revenu.
ImpoBta pe1' la difesa nazionale: Ca1oo10 deUa deduzione per la.
manutenzione di stabiIi in materia d'imposta. sul reddito.
A. -
Der Beschwerdeführer war in den Jahren 1943
und 1944 Eigentümer
c von drei Liegensohaften in St.
Gallen und einer Liegenschaft in Ebnat. Er hat in seiner
Steuererklärung für die Staats- und ~meindesteuern 1945
und für die Wehrsteuer IU als Unterhaltskosten für die
Liegenschaften in St. Gallen 1 % % des Schätzungs-
wertes, für die Liegenschaft in Ebnat die tatsächlichen
Aufwendungen eingesetzt.
Die Veranlagungsbehörde hat bei der Einschätzung des
Einkommens für die UI. Periode der Wehrsteuer als Un-
terhaltskosten 1 % % der Grundsteuersohatzung dar 4
Liegenschaften abgezogen und dazu im Einspracheent-
scheid ausgeführt, für die Steuerberechnung seien die
Bundesreohtliohe Abgaben. N° 63.
effektiven Ausgaben massgebend; da der Steuerp:ßichtige
für seine Liegenschaften in St. Gallen den Pauschalabzug
von 1 % % gewählt habe, sei nicht anzunehmen, dass
die effektiven Gesamtkosten höher seien, als es diesem
Ansatz entsprechen würde (Entscheid vom 24~ Januar 1947).
B. '- Im Verfahren vor der ka.ntonalen Rekurskom;.
mission ist der Beschwerdeführer aufgefordert worden,
für alle Liegenschaften mit den nötigen Angaben und
Unterlagen zu dienen, die eine Berechnung der wirklichen
Aufwendungen in den Jahren 1943, 1944 und 1945 erlau-
ben; die Rekurskommission habe die Auffassung, dass
im Zweüel mit den wirklichen Aufwendungen zu rechnen
sei, wenn Parteien sich nicht über die Pauschalierung
einigen. -
Der- Beschwerdeführer hat die von ihm· gefor-
derten Angaben verweigert.
Die kantonale Rekurskommission hat die Beschwerde
abgewiesen. Sie führt dazu u. a. aus, die Bemessung
des Abzuges für Unterhaltskosten von Liegenschaften
zum Pauschalansatze . von 1 %% der Grundsteuersc:ihät-
zung sei nur zulässig, wenn man für alle Liegenschaften
so rechne. Da der Beschwerdeführer dies nicht wolle, sei
grundsätzlich für alle Liegenschaften von den wirklichen
Unterhaltskosten auszugehen. Angesichts der Weigerung
des Beschwerdeführers, die erforderlichen Angaben zu
machen, sei schätzungsweise zu rechnen, wobei man
in Abwägung aller Verhältnisse und da kein Antrag der
Veranlagungsbehörde auf Herabsetzung des Abzugs ge-
stellt wurde, für alles zusammen mit dem Betrage rechnen
könne, den die Veranlagungsbehörde abgezogen hat.
O. -
Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird
beantragt, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und
das wehrsteuerp:ßichtige Einkommen um rund Fr; 2000.-
herabzusetzen. Zur Begründung wird im wesentlichen
ausgeführt, die Auffassung der Veranlagungsbehörde, dass
die' Normallsierung der Unterhaltskosten von Gebäuden
mit 1 % % des Brandversicherungswertes nur bei Anwen-
dung für sämtliche Liegenschaften eines Steuerp:ßichtigen