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98 Verwaltungs- und Disziplinarrechtspflege. erheblichem Masse eine Frage der allgemeinen Ordnung seiner wirtsch~ft1ichen Verhältnisse und zum Teil auch persönlichen B~liebens. Es ist nicht richtig, dass Grund- pfandschuldeneine derart enge Verknüpfung der Schuld mit dem Grundstück begründen, dass es ein unausweich~ liches Gebot richtiger Besteuerung wäre, Grundpfand- schulden steuerrechtlich aJs ausschliesslich auf dem Grund- stück lastend zu behandeln. Die schweizerische Doppel- besteuerungspraxis ist denn auch schon längst hievon abgekommen. Wohl nimmt der Staat, in dem das Grundstück liegt, gelegentlich das Besteuerungsrecht für die daraUf lastenden Grundpfandforderungen in Anspruch, wie es das Abkom- men (Art. 2, Abs. 2) bezüglich der Einkünfte aus Hypo- thekarforderungen vorsieht. Das berührt aber die Be- handlung der Schuld bei der Besteuerung des Eigentümers des Unterpfandes nicht. Von ihr handelt das Abkommen nicht, wie es ja überhaupt über die Schuldenverlegung keine Vorschriften aufgesteUt hat. Sie ist deshalb nach Massgabe der Landesgesetzgebung, hier nach Krisenab- gabebeschluss, vorzunehmen. Dabei kann nun allerdings im internationalen Verhältnis eine Doppelbesteuerung eintreten, wenn der andere Vertragsstaat, das Deutsche Reich, den Schuldenabzug anders geordnet hat, nämlich wenn das· Reich, wie hier, die Anerkennung einer Belastung auf Grund seiner Gesetz- gebung verweigert, die nach schweizerischem Recht und der danach vorgenommenen Steuerfestsetzung auf die ihm zur Besteuerung zustehenden Aktiven entfallen würde. Für diese Fälle hat das Abkommen das Verständigungs- verfahren zwischen den obersten Verwaltungsbehörden der beiden Länder vorgesehen (Art. 13, Abs. 1). Es ist nicht Sache des Gerichtes, das Abkommen zu ergänzen, fÜl' nicht geordnete Fragen eine Lösung zu suchen. Es hat sich vielmehr auf die Feststellung zu beschränken, dass das Abkommen dafür keine Regelung aufstellt, die Ent- scheidung daher auf Grund der inländischen, durch das I .1 ßundesrechtliche Abgaben. N° 23. 99 Abkommen nicht eingeschränkten Gesetzgebung· zu tref- fen ist. Nach der Regelung des KrisAB aber war es richtig, den Schulden- und Schuldzinsenabzug im Verhältnis zum Gesamtvermögen und Gesamteinkommen vorzunehmen.

3. - Keine Doppelbesteuerung ergibt sich daraus, dass im vorliegenden Falle der Steuersatz nach Massgabe des Gesamtvermögens und des Gesamteinkommens bestimmt wurde (BGE 46 I S. 46 (; 48 I S. 55, Erw. 3). Dieser Satz wird nur angewandt auf das in der Schweiz steuerbare Vermögen und Einkommen. Der Rekurrent wird für sein schweizerisches Grundeigentum und dessen Erträgnisse nicht deshalb schwerer belastet, weil er noch einer andern Steuerhoheit unterliegt; es wird lediglich bei ihm, wie bei allen· andern Steuerpflichtigen, der Steuersatz ange- wandt der seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entspriCht. Er hat nur die Steuer aufzubringen, die er für sein schweizerisches Grundeigentum und dessen Er- trägnisse unter sonst gleichen Vermögens- und Einkom- mensverhältnissen auch zu bezahlen hätte, wenn er ausschliesslich der schweizerischen Steuerhoheit unter- stände. Demnach erkennt das Bundesgericht : Die Beschwerde wird abgewiesen.

23. Arret du 28 mai 1936 dans la cause Societ9 financiere P0\ll' l'Industrie llU Mexique, S. A., contre Clmmission genevoia8 . de recours pour 1a. contribution federale de crise. Le benetice purement comptable realise par LIDe socieM anonyme en affectant une partie de sa fortune au rachat au-dessous du pair et a. l'annulation de ses propres actions ne constitue pas un benetice net au sens de l'art. 48 ACC. A. - Pour la premiere periode de la contribution fede- raJe de crise,la SocieM financiere pour l'Industrie au Mexique, aGeneve, a 15M imposee sur UJI capital-actions de 7 500 000 fr. et un Mnefice netde 584985 fr. La

100 Ye"waltungs. und Disziplinarrechtspflege. SocitSte a recouru contre cette taxation en demandant Ia suppression de 'l'impöt sur le benefice net, au montant de 35 099 Fr. 10. : B. - Par decision du 9 decembre 1935, la Commission genevoise de recours pour la contribution federale de crise a rejete le recours. Elle exposait que la recourante avait raehete en bourse 4200 de ses actions au prix moyen de 106 fr. par titre. La valeur nominale de ees aetions etant de 250 fr., la Soeiete avait ainsi ameliore sa situation de 603000 fr., soit du montant eorrespondant a la difference entre la valeur nominale des 4200 aetions rachetoos (1 050000 fr.) et le prix 446 616 fr. 70 auquel elle les avait payees. Elle avait profite de eette amelioration pour reduire le eapitaI-actions de 6 800 000 fr. a 5 750 000 fr. en annulant les aetions rachetees et pour ramener de 3 609 024 fr. 50 a 3 005 641 fr, 30 le com pte « differenees d'estimation)), lequel representait desaetifs fictifs. Le mon- tant de 603000 fr. devait etre considere comme un bene- fice net au sens de l'art. 48 ACC apres deduction du solde passif d'environ 18398 fr. laisile par le compte profits et pertes de l'exerciee. En consequence la Soeiete devait etre imposoo sur un benefice de 584 985 fr. O. - La Societe finaneiere pour l'Industrie au Mexique S. A. a interjete un reeours de droit administratif tendant ace que]e Tribunal federa} annule la decision du 9 decem- bre 1935 et prononce qu'elle doit etre imposoo sur son capital et ses reserves a l'exelusion de toute taxation sur le benefice net et fixe en consequence a 7500 fr. l'impöt du par elle pour Ia premiere periode fiscale. A l'appui de ees eonclusions la recourante fait valoir que le benefice comp- table realise par elle en raehetant ses propres actions ne saurait etre assimiIe a un benefice net au sens des art. 45 et 48 ACC. Les aetions amorties avaient ete payoos par elle en realisant une partie des actifs. La reduction du eapital soeial effectuoo dans ces conditions indiquait un appauvris- sement et il n'etait des lors pas admissible de la taxer sur un benefice net inexistant. Bunde.rechtliche Abgaben. No 23. 101 La Commission genevoise de recours s'est referoo aux considerants de sa deeision. L'Administration federale de la contribution de erise a conclu a ce que le montant de la contribution sur le bene- fice net seit ramene a 17 455 fr. 30. Elle estime que la difference entre Ia valeur nominale des actions annulees et leur prix d'achat represente un benefice. L'art. 48 ACC correspond dans une large mesure a I'art. 66 AlG. Or cet article etait interprete dans le sens que l'impöt ne devait pas etre calcuIe seulement sur le benefice d'exploitation, mais sur tous les montants figurant au bilan de la Societe et depassant la valeur nominale des actions. L'art. 48 ACC devait etre interprete des lors de la meme maniere. S'il n'en etait pas ainsi, son dernier alinea n'aurait pas de sens. En l'espece, l'amortissement des moins-values effectue par la recourante equivalait a une augmentation des reserves. Cette augmentation doit etre consideree comme un bene- fice dans Ia mesure OU la moins-value qu'elle compense ne peut etre deduite du benefice net (art. 48 al. 3 ACC). Dans le cas particulier, le portefeuille de titres de la recourante avait subi en 1933 une moins-value de 148 602 fr. 85. Ce montant et le solde passif dn compte de profits et partes devaient etre deduits du benefice de 603 000 fr. qui etait ainsi ramene a 436382 fr. La contribution due par la recourante sur cette derniere somme etait de 17 455 Fr. 30. Oonsiderant en droit :

1. - Au point de vue comptable, la difference de 603000 fr. entre Ia valeur nominale des actions annulees et leur prix de rachat apparait comme un benefice. Con- formement a la prescription de l'art. 656 eh. 6 CO, les actions en question etaient en effet inscrites au passif pour leur valeur nominale. Du fait de leur annulation, alles ont ete eliminees du passif. Leur prix de rachat ayant ete inferieur a la valeur nominale figurant au bilan, il en est resulte, apres deduction du solde passif du compte de profits et pertes, un benefice comptable de 584 985 fr.

102 Verwaltungs. und Disziplinarrechtspflege. Le Mnefice coroptable et le Mnefice net entrant en ligne de compte pour l'imposition ne· sont toutefois pas des notions identiques. Il n'y a un benefice net au sens des art. 45 et 48 ACC que si a la fin de l'exercice fiscalla for- tune du contribuable a augmente par rapport a ce qu'elle etait au debut de cet exercice (cf. Revue de droit fiscal sIDsse 1928, p. 227 in fine; WIELAND, Handelsrecht. vo!.I

p. 313; BERLINER, Buchhaltungs- und Bilanzlehre II 233), Or le rachat et l'annulation des actions n'ont pas permis a la recourante d'obtenir ce resultat dans l'exercice 1933. L'operation a laquelle elle a procooe n'a abouti qu'a une rOOuction du capital social. Cette reduction a, il est vrai, rendu possible un assainissement partiel du bilan (les elements fictifs de l'actif groupes sous le titre « differences d'estimation» ont ewreduits dumontant correspondant au benefice comptable) et l'annulation de 4200 actions, mais elle n'a pas augmente la fortune de la recourante. Des lors le benefice purement comptable result.ant de l'opera- tion ne peut etre considere comme un benefice net impo- sable en vertu de l'arrete concernant la contribution fooerale de crise (cf. BLUMENSTEIN, Archives da droit fiscal suisse, voL III p. 210; REHM, Bilanzen p. 338; la decision de la Commission de recours du Canton de Zurich mention- nre dans PERRET, Manuel de l'ACC, note 5 ad art. 48).

2. - Le Tribunal federal n'a pas arechercher en l'espece quelle serait la solution a adopter au cas OU le montant de 446 616 fr. consacre au rachat des actions aurait ete pre- leve du Mnefice avant le calcul du solde du compte de profits et pertes (cf. WIELAND vol. Il p. 176). La recou- rante n'a en effet pas procede de cette maniere et le mon- tant de 446 616 fr. consacre au rachat des actions a et6 pris par elle sur ses actifs, soit sur sa fortune. C'est a juste titre que, dans ces conditions, l'Administration n'a pas considere cette aomme comme un benefice. Le Tribu'lWl f&Ural admet le recours. I I I I Registersachen. No 24. 103 II. REGISTERSACHEN REGISTRES

24. Auszug aus dem Urteil der I. ZivUabteilung vom 11. lGrz 1936 i. S. A. Vivell sen. und jun. gegen Eidgen. Amt für da.s liandelaregister. Zulässigkeit des Zusatzes «Gartenarchitekt» zu der Firma von Gartenbaugeschäften ? (rev. HRegV TI Art. I und 4). .A 'U8 den Erwägungen :

2. - Art. 1 der revidierten Handelsregisterverordnung von 1918 bestimmt, dass alle Eintragungen ins Handels- register wahr sein müssen, zu keinen Täuschungen Anlass geben und auch keinen öffentlichen Interessen widerspre- chen dürfen; gemäss Art. 4 dürfen sodann Angaben, die bIossen Reklamezwecken dienen, in einer Firma nicht enthalten sein. Bei wissenschaftlichen Berufsarten, an denen das öffentliche Interesse in erheblichem Masse beteiligt ist und für welche die meisten Kantone deshalb einen besonderen Befähigungsausweis verlangen, ist nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtes bei der Firmen- bildung . ein besonders strenger Masstab anzulegen (BGE 56 I S. 132).

a) Zu den wissenschaftlichen Berufsarten kann an sich der Gartenbaubetrieb wohl kaum gerechnet werden. Zwar lassen sich innerhalb des Gärtnerberufes in der Tat ver- schiedene Stufen unterscheiden, wie die Beschwerdeführer geltendmachen, indem der Tätigkeit des Gärtners im volkstümlichen Sinne des Wortes, der sich mit der Anzucht von Pflanzen, Blumen und Obst befasst, die Gartengestal- tung gegenüber gestellt werden kann, welche die Umge- staltung des natürlichen Bodens in Gartenanlagen, Parke, Friedhöfe usw. zum Zwecke hat. Diese letztere Tätigkeit stellt zweifellos in geistiger Hinsicht höhere Anforderungen,