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73. Arteil vom 19. Juli 1911 in Sachen Hamburg-Amerika=Linie, A.-G., gegen Luzern. Zulässigkeit der Besteuerung eines einheitlichen interkantonalen Ge- werbebetriebs auch seitens eines Kuntons, auf dessen Gebiet nach- weisbar mehr ausgegeben als eingenommen wird, z. B. weil sich daselbst lediglich ein zu Reklamezwecken bestimmtes Bureau be¬ findet. Das Verhältnis der in den verschiedenen Kantonen wirksamen Produktionfaktoren, als Handhabe zur Berechnung der in diesen Kantonen steuerpflichtigen Einkommensquoten. A. — Die Rekurrentin ist pro 1910 von der Staatssteuer¬ kommission des Gerichtskreises Luzern für ihr luzerner Bureau zur Entrichtung der Einkommensteuer ab 15,000 Fr. Erwerb pflichtig erklärt worden, während sie sich selber auf den Standpunkt ge¬ stellt hatte, sie könne im Kanton Luzern überhaupt nicht Einkommenssteuer herangezogen werden. Ein von ihr gegen dies Verfügung der Steuerkommission ergriffener Rekurs ist am
25. Februar 1911 vom Regierungsrat des Kantons Luzern ab¬ gewiesen worden. AS 37 1 — 1911
B. — Gegen den Entscheid des Regierungsrates hat die Ham¬ burg=Amerika=Linie rechtzeitig und formrichtig den staatsrechtlichen Rekurs an das Bundesgericht ergriffen, mit der Behauptung, es liege Willkür und interkantonale Doppelbesteuerung vor, und mit dem Antrag auf Aufhebung des regierungsrätlichen Entscheides. J. — Der Regierungsrat des Kantons Luzern und die Staats¬ steuerkommission des Gerichtskreises Luzern haben Abweisung des Rekurses beantragt. D. — Über die Natur und die Bedeutung des luzerner Bureaus der Rekurrentin geben die nachfolgenden Erwägungen Aufschluß; desgleichen über die Ausführungen der Parteien, soweit sie erheb¬ lich sind. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. — (Ausführung, daß keine Willkür vorliege.) Aber auch eine interkantonale Doppelbesteuerung, bezw. ein Eingriff in die Steuerhoheit anderer Kantone, liegt, soviel aus den Akten ersichtlich ist, hier nicht vor. Die Rekur¬ rentin geht von einer vollkommen unrichtigen Auffassung aus, wenn sie glaubt, im Kanton Luzern deshalb nicht steuerpflichtig zu sein, weil sie daselbst mehr Ausgaben habe, als Einnahmen. Nach der neuern Praxis des Bundesgerichts (vergl. BGE 36 1 S. 16 und 24, sowie namentlich die Urteile vom 12. Oktober 1910 i. S. Petroleumhandelsgesellschaft gegen Waadt, Erw. 3
a. E.“, vom 12. April 1911 i. S. „Motor“ gegen Zürich, Erw. 3** und vom 21. Juni 1911 i. S. Speisewagengesellschaft gegen Solothurn, Erw. 3***) ist bei einem Geschäftsbetrieb, der sich als einheitlicher Organismus auf das Gebiet mehrerer Kantone erstreckt und in jedem dieser Kantone ständige, körperliche Anlagen oder Einrichtungen besitzt, mittels deren sich daselbst ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil seines technischen oder kommer¬ ziellen Betriebes vollzieht, weder der Steuerpflichtige, noch der Fiskus eines einzelnen Kantons berechtigt, ein Spezialeinkommen aus den in diesem Kanton befindlichen Einrichtungen oder An¬ lagen zu konstruieren, sondern Gegenstand der Steuerhoheit eines jeden Kantons ist grundsätzlich nur, aber auch stets, eine Quote
* AS 36 1 S. 582 f. — * 37 I S. 239 f. — 37 1 S. 270 f. des Gesamteinkommens. Ist an diesem Grundsatz sogar dann festzuhalten, wenn der Geschäftsbetrieb an den verschiedenen in Betracht kommenden Orten ein gleichartiger ist, sodaß wirklich bei jeder einzelnen „Filiale“ von einem besondern Geschäftsergebnis gesprochen werden könnte (vergl. das bereits zitierte Urteil vom
12. Oktober 1910 i. S. Petroleumhandelsgesellschaft gegen Waadt, Erw. 3 a. E.*), so muß er a fortiori auch dann gelten, wenn es sich um verschiedenartige Geschäftszweige handelt, die sich gegenseitig in der Weise ergänzen, daß erst aus ihrem Zusammen¬ wirken ein Geschäftsgewinn resultiert. Von diesem Gesichtspunkte aus können daher auch Einrichtungen oder Anlagen, die lediglich zu Reklamezwecken bestimmt sind, und also direkt gar nichts ab¬ werfen, in gleicher Weise besteuert werden, wie z. B. umgekehrt ein Bureau, dessen einzige Tätigkeit in dem Einzug der Fakturen besteht. Gerade wie nun ein derartiges Inkassobureau — trotzdem es rein rechnerisch allein Einnahmen aufweist, während an allen andern Orten nur Ausgaben gebucht werden — nicht für das Gesamteinkommen des Unternehmens besteuert werden darf, weil ja der Einzug der Fakturen nur einen einzelnen Zweig der Ge¬ schäftstätigkeit darstellt, so kann umgekehrt bei einem lediglich oder hauptsächlich zu Reklamezwecken bestimmten Bureau der Geschäfts¬ inhaber sich nicht darauf berufen, daß dieses Bureau nur Betriebs¬ ausgaben und keine Betriebseinnahmen, oder doch mehr Ausgaben als Einnahmen und daher keinen Reingewinn auf¬ weist. Ein solcher Fall liegt hier vor. Wie die Parteien überein¬ stimmend annehmen, erzielt die Rekurrentin, in ihrer Eigenschaft als internationale Schiffahrtsgesellschaft, in Luzern und überhaupt in der Schweiz nur wenig „direkten Gewinn“, da in der Schweiz, als einem Binnenland, und speziell in Luzern, nur selten Über¬ fahrtskarten zum Verkauf kommen und selstverständlich noch weniger Frachten bezahlt werden. Die Rekurrentin ist jedoch gerade in ihrer Eigenschaft als große internationale Transport¬ anstalt, wie sie selber ausführt, „genötigt", in allen Ländern Europas zum Zwecke der Auskunfterteilung an das Publikum sogenannte Filialen zu unterhalten, d. h. sie findet bei dieser In¬
* AS 36 1 S. 582 f.
stitution ihr Interesse. Alsdann aber muß gesagt werden, daß alle diese Filialen, wenn auch zum Teil nur „indirekt“, zur Er¬ zielung des Geschäftsgewinns beitragen und daher im Sinne der neuern bundesgerichtlichen Doppelbesteuerungspraxis jede ein be¬ sonderes Steuerdomizil begründen. Ist es nun auch nicht Sache des Bundesgerichts, in derartigen Fällen, wenn es sich um einen inter nationalen Geschäftsbetrieb handelt, eine Abgrenzung zwischen der Steuerhoheit der betreffenden Schweizerkantone und dem Ausland vorzunehmen, so ist doch auch in diesen Fällen, sofern ein Steuerkonflikt zwischen den einzelnen in Betracht kommenden Kantonen vorliegt, bezw. wenn der Steuerpflichtige sich über interkantonale Doppelbesteuerung beschwert, davon auszugehen, daß ein bestimmter Teil des in den verschiedenen Ländern erzielten Gesamtreingewinns in der Schweiz zu versteuern ist, und daß zu dessen Besteuerung alle diejenigen Kantone berechtigt sind, in denen das betreffende Geschäft ständige, körperliche Einrichtungen oder Anlagen besitzt, mittels deren sich da¬ selbst ein qualitativ und quanitativ wesentlicher Teil seines technischen oder kommerziellen Betriebes vollzieht.
3. — Was das Verhältnis betrifft, in welchem die verschiedenen Kantone steuerberechtigt sind, so ist in der Regel (vergl. BGE 361 S. 16 f. Erw. 3 und 24 ff. Erw. 2 f., sowie die bereits zitierten Urteile vom 12. April 1911 i. S. „Motor“, gegen Zürich und vom 21. Juni 1911 i. S. Speisewagengesellschaft gegen Solothurn) von dem Verhältnis der in den einzelnen Kantonen wirksamen Produktionsfaktoren auszugehen. Dieses letztere Verhältnis wird nun seinerseits in den meisten Fällen am besten in dem Verhältnis der Betriebsausgaben (inkl. Ver¬ zinsung der eigenen und fremden Kapitalien) zum Ausdruck kommen; denn im Zweifel muß angenommen werden, daß die verschiedenen Produktionsfaktoren — wenn denn der Steuerpflichtige selbst ihre Verwendung für nötig oder vorteilhaft befunden hat — im Verhältnis der auf sie gemachten Aufwendungen zum Gesamtresultat des Geschäftsjahres beigetragen haben.
4. — Nun hat im vorliegenden Falle die Rekurrentin selber mehrfach betont, daß von ihren sämtlichen schweizerischen Filialen gerade diejenige in Luzern die höchsten Betriebskosten aufweise, nämlich: Fr. 13,800 Mietzins 4,500 Druck der Schiffsnachrichten „ 10,000 Salarien zirka Beleuchtung, Verzinsung der Einrichtungskosten, 5,000 Telegramme, Porti 2c.. zusammen Fr. 30,000 bis 35,000 Schon aus diesen Zahlen ergibt sich, daß die luzerner Filiale der Rekurrentin in deren Geschäftsbetrieb eine nicht unbedeutende Rolle spielen muß, da nicht einzusehen ist, wieso die Rekurrentin sonst dazu käme, für diese Filiale derartige Aufwendungen zu machen. Die Rekurrentin hat dies denn auch insofern zugegeben, als sie in ihrer Beschwerde an den Regierungsrat ausführte, der Zweck des luzerner Bureaus sei ein dreifacher: es habe den in Luzern anwesenden Fremden über die von der Gesellschaft gebotenen Fahrgelegenheiten Auskunft zu erteilen; es habe die übrigen Bureaus in der Schweiz zu inspizieren und zu kontrollieren; namentlich aber sei es dazu bestimmt, in Luzern, als einem der ersten Fremdenplätze Europas, für die Hamburg=Amerika=Linie Reklame zu machen; dieser letztere Zweck erfordere ein geräumiges und schönes Lokal, ein elegant ausgestattetes Lesezimmer u. s. w. Stellt darnach die luzerner Filiale der Rekurrentin, obwohl sie direkt vielleicht nicht viel einträgt, dennoch einen wesentlichen und verhältnismäßig wichtigen Betriebsfaktor des von der Rekurrentin in allen Ländern der Welt ausgeübten Transportgeschäftes dar, so ergibt sich daraus, nach den oben entwickelten Grundsätzen, ohne weiteres für den Kanton Luzern das Recht zur Besteuerung eines Teils des von der Rekurrentin erzielten Gesamteinkommens, und zwar eines zu den Betriebsausgaben der luzerner Filiale in einem angemessenen Verhältnis stehenden Teils.
5. — Zur Berechnung des Betrages, für welchen die Re¬ kurrentin im Kanton Luzern einkommensteuerpflichtig ist, bieten die Akten keine genügenden Anhaltspunkte. Einerseits nämlich fehlen alle und jede Angaben über die Höhe des von der Re¬ kurrentin erzielten Gesamteinkommens oder auch nur über den vermut¬ lich auf die Schweiz entfallenden Teil desselben; anderseits aber ist auch über das Verhältnis der Produktionsfaktoren, die in Luzern, in den andern Kantonen der Schweiz und im Ausland
wirksam sind, bezw. über das Verhältnis der Betriebsausgaben, den Akten nichts genaues zu entnehmen. Da es nun aber Sache der Rekurrentin gewesen wäre, dem Bundesgericht das nötige Ma¬ terial vorzulegen, aus dem sich eine allfällige Doppelbesteuerung ergeben würde, so muß auch sie die Folgen dieser Unterlassung tragen, und es ist daher der vorliegende Rekurs abzuweisen, weil weder aus den von der Rekurrentin produzierten Akten, noch aus den von ihr gemachten Angaben ersichtlich ist, daß der Kanton Luzern einen zu großen Teil ihres Einkommens zur Steuer her¬ anziehe.
6. — Bei dieser Sachlage braucht hier auch zu der Frage nicht Stellung genommen zu werden, nach welchen Grundsätzen die Höhe des von der Rekurrentin in der ganzen Schweiz er¬ zielten Einkommens zu bestimmen wäre, und ob das Bundesgericht gegebenen Falls kompetent wäre, anläßlich eines interkantonalen Steuerkonfliktes auch diese Frage des internationalen Steuer¬ rechts wenigstens als Präjudizialfrage zu entscheiden, um über¬ haupt die nötige Grundlage zur Lösung des interkantonalen Konfliktes zu erhalten. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird im Sinne der Motive abgewiesen.