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3. Urtheil vom 20. Februar 1892 in Sachen Gotthardbahn. A. Der Kantonsrath des Kantons Schwyz erließ am 9. Au¬ gust 1890 ein Gesetz betreffend die Besteuerung von Transport¬ anstalten, Waarenlagern, Waarenniederlagen u. drgl., welches unter anderm folgende Bestimmungen enthält: „§ 2. Waarenlager und Waarenniederlagen, welche sich in „Lagerhäusern oder ähnlichen Einrichtungen auf dem Gebiete des „Kantons Schwyz befinden, müssen, soweit sie nicht nach § 4 „litt. d des Steuergesetzes vom 10. September 1854 der Steuer „unterliegen, ihrem ganzen Werthe nach versteuert werden. § 3. Die Steuerpflicht für Waarenlager und Waarennieder¬ „lagen liegt dem Besitzer des Lagergebäudes ob; derselbe ist be¬ „rechtigt, die pflichtige Steuer auf der eingelagerten Waare zu „erheben. „§ 4. Sowohl bei Eisenbahn= und Dampfschiff=Unternehmungen „als bei Waarenlagern und Waarenniederlagen geschieht die Aus¬ „mittlung des Steuervermögens nach einem der Taxation vorher¬ „gehenden Jahresdurchschnitt der in Betracht fallenden Werthe.“ Dieses Gesetz wurde in der Volksabstimmung vom 19. Oktober 1890 angenommen. Gestützt auf dasselbe wurde anläßlich der all¬ gemeinen Steuertaxation des Jahres 1891 von der schwyzerischen Steuerkommission das in den Lagerhäusern der Gotthardbahnge¬ sellschaft in Brunnen enthaltene Waarenlager für 1,000,000 Fr. steuerpflichtig erklärt. Die Gotthardbahngesellschaft beschwerte sich gegen diese Steueranlage beim Regierungsrathe des Kantons Schwyz, wurde aber mit ihrer Beschwerde durch Entscheidung vom 11. August 1891 abgewiesen. B. Gegen diese Entscheidung ergriff die Gotthardbahngesellschaft mit Eingabe vom 10. Oktober 1891 den staatsrechtlichen Rekurs an das Bundesgericht, mit dem Antrage: Das Bundesgericht wolle die Besteuerung der Waarenlager in den Lagerhäusern der Gotthardbahn in Brunnen=Ingenbohl durch den Kanton Schwyz sammt der daherigen Taxation von 1,000,000 Fr. als unzuläßig und demnach den Beschluß des Regierungsrathes des Kantons Schwyz vom 11./13. August 1891 als aufgehoben erklären, unter Kostenfolge. Sie führt aus: Die in den Lagerhäusern in Brunnen¬ Ingenbohl eingelagerten Getreidevorräthe gehören nicht ihr, son¬ n Drittpersonen. Die Gotthardbahn besitze also in denselben kein Objekt, von welchem sie die Steuer entrichten könnte. Wenn ihr das Recht eingeräumt werden wolle, die Steuer auf den ge¬ lagerten Waaren zu erheben, so sei darauf zunächst zu erwidern, daß es äußerst schwierig, ja geradezu unmöglich wäre, die auf die einzelnen Lagerungsobjekte entfallenden Steuerbeträge in zu¬ treffender Weise zu berechnen; sodann aber sei eine derartige Ueber¬ wälzung der Steuer auch bundesrechtlich undurchführbar. Die ge¬ lagerten Getreidevorräthe gehören zum Mobiliarvermögen ihrer Eigenthümer, welche in der Schweiz ihren Wohnsitz haben, und es sei zur Erhebung einer Steuer nur derjenige Kanton zustän¬ dig, in welchem der Eigenthümer seinen Wohnsitz habe. Der Kanton Schwyz dagegen sei bundesrechtlich nicht berechtigt, von dem gelagerten Getreide eine Steuer zu erheben, weder direkt noch durch Vermittlung der Gotthardbahn. C. In seiner Vernehmlassung auf diese Beschwerde beantragt der Regierungsrath des Kantons Schwyz. 1. Die Rekurrentin sei mit ihrem Gesuche abzuweisen. 2. Derselben seien die Kosten des Rekurses zu überbinden und sie demnach auch mit einer an¬ gemessenen Kostenentschädigung an den Rekursbeklagten zu belasten. Er führt aus: Die Rekursschrift bezeichne keine Rekursgründe; die Beschwerde wäre daher schon wegen mangelnder Substanziirung abzuweisen. Die angefochtene Verfügung sei übrigens auch durchaus verfassungs= und gesetzmäßig. Das Gesetz vom 19. Oktober 1891 auf welchem sie beruhe, sei in verfassungsmäßiger Form zu Stande gekommen und es sei der Kanton Schwyz in Bezug auf die Steuergesetzgebung souverain. Er sei kompetent, die Steuersubjekte und Objekte, den Umfang der Steuerpflicht und das Verfahren bei der Schatzung der Steuerobjekte zu bestimmen. Ob es für die Gotthardbahngesellschaft schwierig sei, die Steuer auf die ein¬ zelnen Einlagerer zu repartiren, habe das Bundesgericht nicht zu

untersuchen; wenn eine sachbezügliche Schwierigkeit auch bestünde, so läge deßhalb eine Verletzung des Bundesrechtes doch nicht vor um so weniger als das Gesetz die Gotthardbahngesellschaft nicht zwinge, diese Verlegung vorzunehmen, sondern ihr nur das Recht dazu eröffne. Eine Doppelbesteuerung liege nicht vor. Die Rekur¬ rentin habe nicht bewiesen, daß die Getreidelager in Brunnen doppelt versteuert werden; sie behaupte nur im Allgemeinen, das Getreide gehöre Personen, die in der Schweiz ihren Wohnsitz haben und dasselbe am Wohnorte als Mobiliarvermögen versteuern. Es sei nun aber gar nicht richtig, daß das in Brunnen lagernde Getreide ausschließlich oder doch vorwiegend solchen Personen ge¬ höre, welche in der Schweiz wohnen; vorherrschend gehöre das¬ selbe fremden Kaufleuten. Zudem sei eine Doppelbesteuerung hier deßhalb nicht gegeben, weil es an der Identität des Steuersub¬ jektes mangle. Der Kanton Schwyz besteuere die Gotthardbahn¬ gesellschaft als Inhaber und Betriebsführer der Lagerhäuser in Brunnen. Nun werde aber gar nicht behauptet, daß die Gotthardbahn¬ gesellschaft für das gleiche Objekt auch anderweitig besteuert werde; behauptet werde vielmehr nur, daß die, von der Gotthardbahn¬ gesellschaft verschiedenen, Getreideeigenthümer an ihrem Wohnorte besteuert werden. Ebenso sei nicht dargethan, daß die jeweiligen Eigenthümer der Getreidevorräthe in Brunnen diese Vorräthe an ihrem Wohnorte versteuern und werde überhaupt kein Kanton namhaft gemacht, welcher Anspruch auf Besteuerung der fraglichen Vorräthe erhebe. Jedenfalls könnten sich diejenigen Getreideeigen¬ thümer, welche im Auslande wohnen, niemals auf das bundes¬ rechtliche Verbot der Doppelbesteuerung berufen, da diesem Ver¬ bote nur interkantonale Bedeutung zukomme. D. Mit ihrer Replik legt die Gotthardbahngesellschaft einen Verkehrsrapport betreffend die Lagerhäuser in Brunnen für die III. Dekade des Monats November 1891 ein. Nach diesem sind von 47 Einlagerern nur 7 im Auslande, die andern in der Schweiz außerhalb des Kantons Schwyz domizilirt. Im Uebrigen macht sie geltend: Von einer Abweisung ihrer Beschwerde wegen mangeln der Substanziirung könne keine Rede sein. Denn die Beschwerde enthalte, wenn auch in knapper Form, die Darlegung der ma߬ gebenden Thatsachen, der wesentlichen Rekursgründe und des Rechtsbegehrens. Es müsse sich fragen, wen das schwyzerische Gesetz als Steuersubjekt behandeln wolle, die Einlagerer oder die Gotthardbahngesellschaft. In dieser Richtung sei klar, daß, als Steuersubjekt nicht die Gotthardbahn sondern die Einlagerer be¬ handelt werden sollen. Die Belastung der Gotthardbahngesellschaft mit der Steuer wäre völlig undenkbar; denn Jemanden mit einer Steuer von einem Objekte zu belasten, welches er gar nicht be¬ itze, wäre eine brutale Willkür und daher schon als eine Ver¬ letzung der Rechtsgleichheit, sowie, wenigstens per analogiam, nach den Grundsätzen über Doppelbesteuerung unzuläßig. Daher schreibe denn auch das schwyzerische Gesetz vor, daß die Gotthardbahn die Steuer auf den eingelagerten Waaren zurückfordern könne. Es wolle also die Steuer in Wirklichkeit nicht von der Gotthardbahn sondern von den Einlagerern durch das Medium der Gotthardbahn erheben. Dies sei schon deßhalb unzuläßig, weil es thatsächlich unmöglich sei, daß die Gotthardbahn die ihr angewiesene Deckung realisire. Sodann liege, nachdem nachgewiesen sei, daß die Ein¬ lagerer mit verschwindenden Ausnahmen ihren Wohnsitz in andern Kantonen der Schweiz haben, eine Doppelbesteuerung im engern Sinne vor. Denn auf den weitern Umstand, ob die Wohnsitz¬ kantone die Steuer von den zu Brunnen gelagerten Waaren wirklich beziehen, komme es, nach konstanter bundesrechtlicher Praxis, nicht an. Wenn die Regierung des Kantons Schwyz die Iden¬ tität des Steuersubjektes bestreite, so sei diese Identität nicht eine nothwendige Voraussetzung des Begriffes der unzuläßigen Doppel¬ besteuerung, sondern komme es lediglich auf die Identität des Steuerobjektes an. Uebrigens sei die Identität des Steuersubjektes gegeben, da, wie gezeigt, nicht die Gotthardbahngesellschaft, sondern die Einlagerer, also die gleiche Person, welche in andern Kan¬ tonen domizilirt und dort der Steuerhoheit unterworfen sei, mil der schwyzerischen Steuer belastet werden sollen. Die Besteuerung der Getreideeinlagerer sei auch mit § 16 der Kantonsverfassung unvereinbar, nach welchem nur die Einwohner des Kantons steuer¬ pflichtig seien. Die Gotthardbahngesellschaft brauche sich die vom Kanton Schwyz beabsichtigte willkürliche Heranziehung zur Steuer, ganz abgesehen davon, ob ihr ein Rückgriffsrecht eingeräumt werde oder nicht, nicht gefallen zu lassen. Eine derartige Ma߬

regel sei mit §§ 4, 13, 14 der kantonalen Verfassung unzuläßig und wäre auch mit dem konzessionsmäßigen Rechte der Steuer¬ befreiung unvereinbar. Da die Steuer, wenn auch zu Lasten der Eigenthümer, zunächst doch von der Gotthardbahn erhoben werden wolle, so sei letztere selbstverständlich legitimirt, an Stelle der Eigenthümer die Beschwerde wegen Doppelbesteuerung geltend zu machen. Diese Legitimation werde ihr von der Beklagtschaft auch nicht bestritten. Da eine Motivirung der angefochtenen Schlu߬ nahme des Regierungsrathes des Kantons Schwyz erst in der Rekursantwort gegeben worden sei, so werde das Gesuch gestellt, es möchte der Gotthardbahngesellschaft nach der Duplik eine weitere Parteischrift bewilligt, eventuell es möchte eine mündliche Schlu߬ verhandlung angeordnet werden. E. Die Regierung des Kantons Schwyz bestritt in ihrer Duplik das letztere Begehren der Rekurrentin. Im Uebrigen hält sie in allen Theilen an den Ausführungen ihrer Vernehmlassungsschrift fest. Sie behauptet, die neuen Rechtsausführungen der Replik der Rekurrentin, wonach eine Verletzung des § 16 K.=V., der Gleich¬ heit vor dem Gesetze, der konzessionsmäßigen Steuerfreiheit u. s. w. geltend gemacht werde, seien verspätet und daher unzuläßig. Es könne sich nur darum handeln, ob eine bundeswidrige Doppelbe¬ steuerung vorliege. Dies sei zu verneinen. Als Steuersubjekt be¬ handle das Gesetz klar und deutlich die Gotthardbahngesellschaft, nicht den Einlagerer. Wenn auch die Gotthardbahngesellschaft für Objekte besteuert werden sollte, die sie nicht besitze, so läge darin noch kein Grund zu einer staatsrechtlichen Beschwerde an das Bundesgericht. Der Gotthardbahngesellschaft werde die Legitimation bestritten, Namens der fremden Getreideeigenthümer Beschwerde zu erheben. Der Steueranspruch des Kantons Schwyz greife nicht über die Kantonsgrenze hinaus, sondern beziehe sich auf Objekte, die im Kanton liegen. Der von der Rekurrentin produzirte Aus¬ weis über das Domizil der Getreideeigenthümer sei völlig uner¬ heblich. Derselbe beziehe sich auf den November 1891, während das angefochtene Steuerdekret aus dem März gleichen Jahres da¬ tire, und er gebe übrigens keinen Nachweis darüber, ob die inlän¬ dischen Einlagerer im Kanton Schwyz oder außerhalb desselben domizilirt seien, und über die dem einzelnen Einlagerer gehörigen Getreidemengen. Eine Doppelbesteuerung liege aus den in der Rekursantwort dargelegten Gründen nicht vor und eben so wenig seien die Gleichheit vor dem Gesetze oder Bestimmungen der Kan¬ tonsverfassung verletzt. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. Zu Gestattung einer Triplik oder Anordnung einer münd¬ lichen Verhandlung liegt ein Grund nicht vor. Den Parteien war in dem vom Instruktionsrichter angeordneten doppelten Schriften¬ wechsel hinlängliche Gelegenheit gegeben, ihre Angriffs= und Ver¬ theidigungsmittel geltend zu machen.

2. Die Einwendung, die erst in der Replik geltend gemachten Rechtserörterungen der Rekurrentin seien verspätet, ist unbegründet. Das geltende objektive Recht ist vom Richter von Amtes wegen anzuwenden; Rechtserörterungen können daher auch von den Par¬ teien in jedem Stadium des Verfahrens, in welchem Parteian¬ bringen überhaupt noch statthaft sind, vorgebracht werden.

3. Ebenso geht die weitere Einwendung fehl, die Gotthard¬ bahngesellschaft sei nicht legitimirt, Namens der Getreideeigen¬ thümer Beschwerde zu führen. Allerdings ist die Gotthardbahn¬ gesellschaft an sich nicht legitimirt, Rechte der Getreideeigenthümer geltend zu machen. Allein es soll nun ja die Gotthardbahngesell¬ schaft verpflichtet werden, ihrerseits die Steuer vom Eigenthum der Einlagerer zu entrichten. Sie ist daher gewiß berechtigt, diese unmittelbar ihre Rechtssphäre betreffende Verfügung anzufechten und dabei geltend zu machen, die Getreideeigenthümer unterstehen der Steuerhoheit des Kantons Schwyz nicht und es dürfe daher auch die Gotthardbahngesellschaft nicht als deren Vertreterin im Kanton Schwyz zur Besteuerung herangezogen werden.

4. In der Sache selbst ist klar, daß das schwyzerische Gesetz vom 19. Oktober 1890 nicht etwa die Gotthardbahngesellschaft für das durch den Betrieb ihrer Lagerhäuser in Brunnen erzielte Einkommen der Einkommenssteuer unterwirft, sondern daß das¬ selbe eine Vermögenssteuer auf die in diesen Lagerhäusern (bezw. in Lagerhäusern oder Waarenniederlagen überhaupt) eingelagerten Waaren statuirt. Dabei wird die Entrichtung dieser Vermögens¬ steuer nicht dem Eigenthümer der Waare sondern dem Besitzer des Lagerhauses auferlegt, diesem aber das Recht eingeräumt, die

Steuer auf den eingelagerten Waaren zu erheben, sich also aus dem Vermögen der Getreideeigenthümer zu decken. Die Regierung von Schwyz behauptet, als eigentlich steuerpflichtiges Subjekt er¬ scheine bei dieser Steuer die Lagerhausbesitzerin. Nun ist aber klar, daß ein Gesetz, wodurch Lagerhausbesitzer verpflichtet würden, für die bei ihnen eingelagerten fremden Waaren die Vermögenssteuer als eigentlich steuerpflichtiges Subjekt auf eigene Rechnung, nicht nur vorschußweise als gezwungener Stellvertreter des Eigen¬ thümers, zu bezahlen, als ein verfassungsmäßig unzuläßiges Aus¬ nahmegesetz bezeichnet werden müßte. Die Lagerhausbesitzer würden hier ausnahmsweise ganz anders behandelt als andere Verwahrer fremden Gutes; sie hätten die Vermögenssteuer nicht nur wie alle andern Steuerpflichtigen für ihr eigenes Vermögen sondern auch für das von ihnen blos aufbewahrte Vermögen Dritter auf eigene Rechnung zu bezahlen, würden also in willkürlicher Weise einer ausnahmsweisen Norm unterworfen, wie sie für andere In¬ haber fremden Gutes (z. B. für Bankiers, welche Depositen ent¬ gegennehmen u. s w.) nicht besteht und vernünftigerweise nicht bestehen kann. Das schwyzerische Gesetz vom 19. Oktober 1890 geht denn auch offenbar selbst davon aus, daß es unzuläßig wäre, die Lagerhausbesitzer für die bei ihnen eingelagerten Waarenvor¬ räthe Dritter als eigentliches Steuersubjekt zu behandeln, welches die Steuer auf eigene Rechnung zu entrichten hat. Deßhalb räumt es den Lagerhausbesitzern das Recht ein, die Steuer auf den ein¬ gelagerten Waaren zu erheben und deutet also an, daß die Waareneigenthümer die eigentlich steuerpflichtigen Subjekte seien, während der Lagerhausbesitzer nur als (gezwungener) Stellver¬ treter derselben erscheine, welcher die Steuer zwar zu bezahlen hat, aber nicht auf eigene Rechnung, sondern blos vorschußweise auf Rechnung des Eigenthümers, dessen Gut er verwahrt.

5. Nun ist es nicht schlechthin unzuläßig, daß die Kantonal¬ gesetzgebung Verwahrer fremden Gutes verpflichte, die Steuer von diesem Gut aus demselben an Stelle und auf Rechnung des Eigenthümers zu bezahlen. Allein dies ist zunächst jedenfalls nur insoweit statthaft, als der Eigenthümer nach bundesrechtlichen Grundsätzen der Steuerhoheit des betreffenden Kantons untersteht. Dagegen geht es nicht an, Verwahrer fremden Gutes, ohne weiteres, ohne Rücksicht darauf, ob der Eigenthümer der kanto¬ nalen Steuerhoheit überhaupt unterworfen ist, zur Steuerent¬ richtung für denselben zu verpflichten. Durch ein solches Vorgehen wird, soweit die Eigenthümer in der Schweiz außerhalb des Kan¬ tons wohnen, das bundesrechtliche Verbot der Doppelbesteuerung verletzt. Denn, wie das Bundesgericht schon häufig entschieden hat, ist kein Kanton berechtigt, Vermögensobjekte zur Steuer heran¬ zuziehen, welche in thesi nach bundesrechtlichen Grundsätzen der Steuerhoheit eines andern Kantons unterstehen, während darauf, ob der bundesrechtlich berechtigte Kanton sein Steuerrecht wirklich ausübt, nichts ankommt. Nach den bundesrechtlichen, in der Natur der Sache begründeten, Grundsätzen aber untersteht bewegliches Vermögen der Besteuerung am Wohnorte des Eigenthümers und nicht am Orte, wo es zufällig liegt. Im Fernern setzt die stell¬ vertretungsweise Steuerbelastung von Verwahrern fremden Gutes selbstverständlich voraus, daß die einzelnen eigentlich steuerpflichtigen Subjekte und der auf sie fallende Steuerbetrag ermittelt werden, daß fest steht, wer besteuert wird, welchen Stenerbetrag jeder ein¬ zelne zu bezahlen hat und welchen Betrag daher der Verwahrer jedem einzelnen verrechnen kann; es muß im Fernern dem Ver¬ wahrer die thatsächliche Möglichkeit der Verrechnung gewährt sein. Wird hieran nicht festgehalten, so schlägt die scheinbar blos stell¬ vertretungsweise Besteuerung des Verwahrers thatsächlich in eine desinitive Belastung desselben um; es wird der Verwahrer fremden Gutes unter dem Scheine blos stellvertretungsweiser Heranziehung zur Steuerpflicht in That und Wahrheit als eigentlich steuer¬ pflichtiges Subjekt behandelt und daher, wie oben gezeigt, einer verfassungswidrigen Ausnahmenorm unterworfen. Danach erscheint denn die angefochtene Besteuerung der Gotthardbahngesellschaft als unstatthaft. Denn die Gotthardbahngesellschaft soll ohne weiteres für den Bestand der bei ihr eingelagerten Getreidevorräthe be¬ steuert werden, ohne daß ermittelt würde, inwiefern deren Eigen¬ thümer der schwyzerischen Steuerhoheit unterstehen, welcher Steuer¬ betrag auf den einzelnen entfällt u. s. w, Uebrigens dürfte, was allerdings das Bundesgericht nicht zu untersuchen hat, auch klar sein, daß in der Besteuerung der in einem Lagerhaufe blos tem¬ porär niedergelegten, transitirenden Güter eine unzuläßige Be¬

schränkung der Freiheit des Handels und Verkehrs, eine Art von Durchgangszoll, liegt. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird als begründet erklärt und es wird mithin der Rekurrentin ihr Rekursbegehren zugesprochen.