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Imposta sugli utili immobiliari: alienazione economica, debitore dell'imposta, non finanziatori dell'alienante economico, mutuo parziario e non società semplice

Incarto n. 80.2011.134 Lugano 15 novembre 2011 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario Antonio Saredo-Parodi parti RI 1 contro RS 1 oggetto ricorso del 25 agosto 2011 contro la decisione del 26 luglio 2011 in materia di imposta sugli utili immobiliari. Fatti A. In data 28 maggio 2004 __________, come parte venditrice, e RI 1 quale parte acquirente sottoscrivevano un rogito notarile intitolato “compravendita immobiliare” avente come oggetto la part. n__________ __________. Nell’atto notarile veniva decisa la trasformazione in proprietà per piani della part. n__________ RFD __________RI 1 veniva attribuita la facoltà di rinnovare le neocostituite unità di PPP e di commercializzarle entro il 31 agosto 2005. Il prezzo d’acquisto veniva stabilito in fr. 5'500'000.− e avrebbe dovuto essere versato entro il 31 agosto 2005. Il contratto prevedeva in particolare le seguenti clausole: “[…] 1. la parte venditrice prende atto che dalla data di sottoscrizione del presente atto a quella del 31 agosto 2005, prevista quale ultimo termine per il versamento del prezzo di compravendita, la parte acquirente avrà il diritto di ottenere che le singole unità di PPP vengano cedute a terzi. In tal senso, la parte venditrice si impegna a sottoscrivere i necessari contratti notarili e procure, come pure i necessari adattamenti del presente contratto. I prezzi di siffatte compravendite verranno versati a titolo di acconto alla parte venditrice; 2. di presentare una o più domande di costruzione e di intraprendere i necessari lavori di risanamento e di miglioria […]”. Il rogito in questione non è mai stato inoltrato all’Ufficio dei registri per l’iscrizione. Con decisione del 26 ottobre 2006, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) notificava tuttavia alla __________ la decisione di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, nella quale deduceva dal valore di alienazione (fr. 5'500'000.–) il valore di acquisto di fr. 6'500'000.– e costi di miglioria per complessivi fr. 1'461’418.–. L’imposta dovuta era conseguentemente commisurata in zero franchi. B. Alle date qui indicate, la __________ vendeva tredici unità condominiali. Oltre ai contratti di compravendita, con gli atti notarili le parti stipulavano anche dei contratto di prestazioni, il cui valore veniva sommato al prezzo di vendita. data acquirenti unità PPP prezzo di vendita onorario per appalto 26.01.2005 __________ __________ 248’000 92’000 24.01.2005 __________ 227’000 107’000 03.05.2005 __________ 248’000 112’000 07.07.2005 __________ 702’000 288’000 03.08.2005 __________ 248’000 157’000 09.08.2005 __________ 227’000 98’000 06.03.2006 __________ 256’000 108’000 C. Con sette decisioni del 26 aprile 2010, l’RS 1 notificava a RI 1 le tassazioni dell’imposta sugli utili immobiliari relativa alla vendita delle quote di PPP citate. Ai fini della determinazione del valore di alienazione, il prezzo di vendita veniva sommato all’onorario per l’appalto; i costi d’investimento erano ammessi nella misura risultante dalla documentazione prodotta. unità PPP valore di alienazione utile imponibile aliquota imposta __________ 340’000 14’420 30% 4'326.–– __________ 334’000 39’015 30% 11'704.50 __________ 360’000 34’420 30% 10'326.–– 990’000 38’150 30% 11'063.50 __________ 405’000 49’680 29% 14'407.20 __________ 325’000 35’035 29% 10'160.15 __________ 364’000 34’305 29% 9'948.45 D. Il contribuente interponeva reclamo contro le suddette decisioni il 27 maggio 2010, contestando in primo luogo di essere soggetto fiscale, non essendo mai stato proprietario delle unità PPP in discussione. Subordinamente, invocava il principio della buona fede, affermando che altri casi, “del tutto identici”, erano stati sottoposti dall’autorità fiscale ad un trattamento diverso. L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisioni del 26 luglio 2011, nelle quali si limitava a fare riferimento ad una sentenza del 28 aprile 2011, con cui il Tribunale federale aveva respinto un ricorso dello stesso contribuente, in relazione all’imposizione degli utili conseguiti con la vendita di altre unità dello stesso condominio. E. Con scritto del 25 agosto 2011, indirizzato all’Ufficio di tassazione e da quest’ultimo trasmesso alla Camera di diritto tributario per competenza, RI 1 chiede che l’utile immobiliare accertato dall’autorità fiscale sia suddiviso, ai fini dell’assog-gettamento all’imposta, fra lui stesso, l’avv. __________ e la __________. Infatti, come risulta da due contratti allegati al ricorso, questi ultimi avevano concesso all’insorgente dei finanziamenti per la realizzazione dell’operazione finanziaria, ottenendo una remunerazione pari, rispettivamente, al 30% ed al 15% degli utili che sarebbero stati conseguiti. Diritto 1. 1.1. Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT). Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59). 1.2. L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT). Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT). 2. 2.1. Con il ricorso in esame, il contribuente propone un argomento che non era in precedenza stato sostenuto. Per la prima volta, infatti, postula la suddivisione dell’utile immobiliare con i suoi finanziatori, che, in base ai contratti conclusi a suo tempo, sarebbero stati remunerati mediante riconoscimento di una partecipazione all’utile pari, rispettivamente, al 30% in un caso ed al 15% nel secondo. Gli altri aspetti delle decisioni impugnate, che erano stati contestati con il reclamo all’Ufficio di tassazione, non devono pertanto più essere esaminati. Come ha rilevato l’autorità fiscale stessa nelle decisioni su reclamo, tali questioni sono state già più che esaurientemente esaminate nelle sentenze di questa Camera, prima, e del Tribunale federale, poi, che si riferivano all’imposi-zione dell’utile conseguito con la vendita di un altro appartamento dello stesso condominio. A tale riguardo, l’Alta Corte ha confermato che il ricorrente era stato correttamente assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari, in quanto risultava chiaramente dall’atto notarile concluso con l’acquirente dell’appartamento in questione che l’insorgente “non solo agiva quale appaltatore, potendo procedere al rinnovo e alla commercializzazione delle neo costituite unità di PPP – attività per la quale, oltre ad essersi assicurato la collaborazione della venditrice, poteva presentare le occorrenti domande di costruzione, effettuare i necessari lavori di risanamento e di miglioria nonché intraprendere i passi utili e necessari all’ottenimento della licenza edilizia definitiva – ma soprattutto poteva disporre economicamente dell’immobile siccome poteva esigere che i singoli fogli di PPP fossero venduti agli acquirenti da lui proposti, me diante la sottoscrizione di contratti di compravendita tra loro e la cassa pensione” (cfr. sentenza n. 2C_420/2010 del 28 aprile 2011 consid. 3.3). In seguito, il Tribunale federale rileva che “è a giusto titolo che egli (il ricorrente) è stato considerato l’alienante economico dell’immobile in esame, ciò che è sufficiente per ammettere che vi sia identità tra venditore ed appaltatore. Egli ha quindi tratto un beneficio economico sia dalle singole vendite di unità di PPP sia dai contratti di prestazioni stipulati con gli acquirenti, motivo per cui l’autorità fiscale poteva applicare nei suoi confronti la prassi del computo globale” (cfr. sentenza cit., consid. 3.3). 2.2. Alla luce delle considerazioni che precedono, si può affermare che le autorità giudiziarie, che si sono occupate degli aspetti fiscali dell’operazione immobiliare in esame, hanno riconosciuto che alienante degli appartamenti ceduti era il ricorrente. Secondo l’art. 127 cpv. 1 LT, del resto, l’imposta sugli utili immobiliari è a carico dell’alienante. Con le considerazioni proposte nel ricorso in esame, il contribuente pare sostenere tuttavia di non essere stato il solo alienante, per il fatto che ha dovuto condividere l’utile conseguito con i due finanziatori dell’operazione. A comprova di tale tesi, ha prodotto copia di due contratti di mutuo conclusi nel 2004, rispettivamente con l’avv. __________ e con la __________. In questo contesto, si può rilevare che il Tribunale amministrativo del Canton Zurigo ha già avuto modo di decidere che anche il socio passivo di una società occulta (“stille Gesellschaft”), pur non apparendo quale proprietario degli immobili, consegue un utile immobiliare imponibile (StE 1997 B 42.22 n. 7; inoltre Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Complemento al Commentario, Lugano 2003, p. 62). Dal tenore dei contratti allegati al ricorso, l’accordo intervenuto fra il ricorrente ed i finanziatori si deve qualificare tuttavia come mutuo parziario piuttosto che come società semplice. Il mutuo parziario si distingue proprio per il fatto che la remunerazione del mutuante dipende dal successo di un’operazione determinata del mutuatario e che il mutuante, per essere in grado di verificare l’esattezza del calcolo della sua remunerazione, beneficia di un certo potere di sorveglianza sull’attività del mutuatario, senza tuttavia diventarne socio, non volendo prendere parte né alla gestione né alle responsabilità dell’operazione (DTF 99 II 303; cfr. inoltre la sentenza del Tribunale federale n. 4C_355/2004 del 15 febbraio 2005). Ad escludere l’esistenza di un animus societatis, nella fattispecie, non sono solo la denominazione del contratto (mutuo) e dei relativi contraenti (mutuante e mutuatario), ma ancor più le obbligazioni delle parti: finanziamento con un importo determinato, rimborso della somma mutuata con remunerazione dipendente dalla misura dell’utile conseguito; ma soprattutto, va sottolineata la clausola che esclude la partecipazione del mutuante “alle eventuali perdite, che sono di esclusiva spettanza del mutuatario”. Si consideri inoltre il fatto che, come ha ancora sottolineato il Tribunale federale nella sua sentenza, la cassa pensione, precedente proprietaria dello stabile, era “costretta a vendere le unità di PPP agli acquirenti proposti dal ricorrente, non essendo previsto nel contratto la possibilità di rifiutarli, e doveva, di riflesso, adattare ad ogni vendita il contratto sottoscritto il 28 maggio 2004”. A tutti gli effetti era dunque l’insorgente ad agire quale proprietario economico degli appartamenti in vendita, non solo per quanto attiene ai lavori di rinnovo degli stessi ma soprattutto nella prospettiva del reperimento degli acquirenti. Neppure nel nuovo ricorso si sostiene che i finanziatori abbiano svolto un ruolo in tali contesti. 3. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente. Per questi motivi, visto per le spese l’art. 231 LT dichiara e pronuncia

1.   Il ricorso è respinto .

2.   Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di                                  fr. 1’000.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.– per un totale di                                                       fr. 1’080 .– sono a carico del ricorrente.

3.   Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4.   Intimazione a: -; -; -. Copia per conoscenza:

- municipio di. per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente:                                                          Il segretario: