A-1474/2012

Bundesverwaltungsgericht Tribunal administratif fédéral Tribunale amministrativo federale Tribunal administrativ federal Abteilung I A-1474/2012 Urteil vom 7. November 2012 Besetzung Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Pascal Mollard, Gerichtsschreiber Urban Broger. Parteien A._______ GmbH,Beschwerdeführerin, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,Hauptabteilung Mehrwertsteuer,Vorinstanz . Gegenstand MWST; Saldosteuersatz/Dienstleistungsbezug aus demAusland (1. Semester 2006 bis und mit 2. Semester 2009). Sachverhalt: A. Die A._______ GmbH (Beschwerdeführerin) ist seit dem 1. Januar 1995 im von der Eidgenös­sischen Steuerverwaltung (ESTV) geführten Register der Mehrwert­steu­erpflichtigen eingetragen. Am 14. September 1995 bewilligte ihr die ESTV die Abrechnung der Mehrwertsteuer nach der Saldosteu­ersatz­metho­de und nach vereinnahmten Entgelten. Am 23. März 2011 führte die ESTV bei der Beschwerdeführerin eine Mehrwert­steu­er­kon­trolle über die Steu­erperioden 1. Semester 2006 bis und mit 2. Se­mes­ter 2009 durch. Dabei stellte die ESTV fest, dass die Beschwerdeführe­rin Dienstleistungs­bezüge aus dem Ausland nicht deklariert hatte, wes­halb sie mit Einschätzungs­mitteilung vom 13. Mai 2011 Mehr­wertsteu­ern in der Höhe von Fr. 27'688.-- zuzüglich Verzugszinsen, laufend ab dem 31. Au­gust 2008, nachbelas­tete. Eine dagegen gerichtete Einsprache wies die ESTV mit Einsprache­entscheid vom 15. Februar 2012 ab. B. Gegen den Einspracheentscheid vom 15. Februar 2012 erhebt die A._______ GmbH mit Eingabe vom 13. März 2012 Beschwer­de beim Bun­desverwaltungsgericht. Sie habe zwar in den Jahren 2006 bis 2009 einen Saldosteuersatz von 5,2% angewendet. Im Endeffekt aber hätte ihrer Ansicht nach die damit ermittelte Steuer mög­lichst genau derjenigen ent­sprechen müssen, die nach der effektiven Abrechnungsmethode geschuldet gewesen wäre. Nun würden ihr für nicht deklarierte Dienstleistungs­bezüge aus dem Ausland Fr. 27'688.30 nachbelastet, so dass die ge­samte «Steuerbelastung» für die Jahre 2006 bis 2009 Fr. 55'531.30 und nicht - wie nach der effektiven Methode - Fr. 40'677.-- betrage. Auf­grund der Saldosteuersatzmethode bestehe folglich eine Mehrbelastung von Fr. 14'854.30. Der von der ESTV wegen nicht deklarierter Dienstleis­tungs­bezüge aus dem Ausland nachgeforderte Betrag von Fr. 27'688.30 sei daher um die Differenz, das heisst um den Betrag von Fr. 14'854.30, auf Fr. 12'834.-- zu reduzieren. C. Die ESTV teilte mit Schreiben vom 25. April 2012 mit, sie verzichte auf eine Vernehmlassung. D. Auf weitere Eingaben und Vorbringen der Parteien wird - sofern entscheid­wesentlich - in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Ver­fügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungs­gericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun­desverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]; zur Frage der funktionellen Zuständigkeit des Bundesverwaltungs­gerichts in Zusammenhang mit Einschätzungsmitteilungen vgl. statt aller: Urteile des Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richts A 5105/2011 vom 19. Juli 2012 E. 1.2.2 und A 4506/2011 vom 30. April 2012 E. 1.2). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzu­treten. 1.2 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehr­wertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG, SR 641.20) in Kraft getre­ten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf ge­stützt er­las­se­nen Vor­schriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle wäh­rend ih­rer Gel­tungs­dauer ein­ge­tretenen Tatsachen und ent­stan­de­nen Rechts­ver­hält­nis­se an­wend­bar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Der vor­lie­gen­de Sach­ver­halt, der die Steuerperioden 1. Semester 2006 bis und mit 2. Se­mester 2009 betrifft, ist damit materiell nach dem Bundesgesetz vom 2. Sep­tem­ber 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) zu beurteilen. Demge­genüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrens­recht im Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG grundsätzlich auf sämt­li­che im Zeit­punkt des In­kraft­tre­tens hän­gigen Verfahren - und damit auch auf das vorliegende - an­wendbar. 2. 2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 aMWSTG). Die Erhebung der Mehrwertsteuer erfolgt namentlich nach dem Grundsatz der Wettbewerbs­neutralität mit Anrechenbarkeit der Vorsteuer sowie unter Berücksichtigung der Überwälzbarkeit und der Wirtschaftlichkeit der Erhebung (Art. 1 Abs. 2 aMWSTG). 2.2 Der Vorsteuerabzug, der ein zentrales Element des Mehrwertsteuersys­tems darstellt, bewirkt, dass der Unternehmer nur seinen Nettoumsatz ver­steuern muss, obgleich die Bemessungsgrundlage das Gesamtentgelt ohne Umsatzsteuer ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_653/2008 vom 24. Fe­bruar 2009 E. 6.3; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Val­lender, Hand­buch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., N 1360; zum neuen Recht: Alois Camenzind/Niklaus Ho­nau­er/ Klaus A. Vallender/Marcel R. Jung/Simeon L. Probst, Hand­buch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2012, 3. Aufl., N 1471 ff. und N 1620). Der Vorsteuerabzug ist nichts an­de­res als das Gegen­stück zur Aus­gangsumsatzsteuer. Infolge der Trennung zwischen Aus­gangs­um­satz­steuer und Vorsteuer sind beim steuerpflich­tigen Unterneh­mer die bei­den Bereiche voneinander zu trennen und unabhängig von­einander zu er­mitteln (vgl. Camenzind/Honauer/Val­lender, a.a.O., N 1362). 2.3 Als Ausnahme von dieser sogenannt effektiven Methode hat der Gesetz­geber in Art. 59 aMWSTG die Saldosteuersatzmethode eingeführt. Damit kann im Sinne einer Vereinfachung der Ausgangsumsatz mit einem Saldosteu­ersatz multipliziert werden, ohne dass die Vorsteuerbetreffnisse se­parat ermittelt werden müssen (vgl. Camenzind/Honauer/Val­lender, a.a.O., N 129). Die anwendbaren Saldosteuersätze stellen Pauschalsätze dar, die aufgrund von Erfahrungswerten aus den jeweiligen Branchen bestimmt werden. Entsprechend variieren die Saldosteuersätze denn auch je nach Branche bzw. Tätigkeit. Da sie sämtliche Vorsteuerabzüge abgelten, werden sie zur Kompensation reduziert festgesetzt (Urteil des Bundes­gerichts 2C_653/2008 vom 24. Februar 2009 E. 6.3). Arithmetisch betrachtet widerspiegelt der Saldosteuersatz die Differenz zwischen dem Steu­ersatz und dem - aus mittelfristiger Sicht - vermuteten Anteil an vorsteu­erbelasteten Aufwendungen und Investitionen. Im Endeffekt sollte die nach der Saldosteuersatzmethode ermittelte Steuer möglichst genau der nach der effektiven Abrechnungsmethode geschuldeten Steuer entsprechen. Bei der Einzelfallbetrachtung muss dies jedoch nicht zutreffen. So kann der zur Anwendung kommende pauschale Vorsteuerabzug - bei dessen Festlegung die ESTV von einer durchschnittlichen Vorsteuerbelas­tung einer ganzen Branche resp. Geschäftstätigkeit ausgeht - den indi­viduellen Verhältnissen jeder steuerpflichtigen Person kaum vollständig ge­recht werden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6602/2010 vom 11. Ja­nuar 2011 E. 3.2.2 mit Hinweisen). 2.4 Die Saldosteuersatzmethode wurde bereits im zeitlichen Anwendungs­bereich der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV, AS 1994 1464) zugelassen. Das Bundesgericht hat denn auch bereits in einem Entscheid zur aMWSTV festgehalten, dass mit der Sal­dosteuersatzmethode den Steuer­pflichtigen mit kleinen bis mittleren Un­ternehmen entgegengekommen und ihnen unverhältnismässiger admi­ni­strativer Aufwand erspart werden soll, wobei die Steuerpflichtigen selber wäh­len könnten, ob sie im ordentli­chen Verfahren oder nach Saldosteuer­sät­zen abrechnen würden. Doch sei der Abrechnungsart mit Saldosteuersät­zen aufgrund der Pauschalierung eine gewisse Ungenauigkeit zwingend immanent, auch wenn die ESTV den anwendbaren Saldosteuersatz bzw. den eingerechneten Vorsteu­erabzug aufgrund der jeweiligen branchen­spezifischen Besonderheiten festlege (Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 9.1). 2.5 Weiter stellte das Bundesgericht fest, dass selbst dann, wenn der Steu­erpflichtige die Saldosteuersatzmethode nur unter Vorbehalt angewen­det wissen wollte, eine rückwirkende Änderung der Abrechnungsart aus­geschlossen sei (BGE 126 II 443 E. 9). Das Bundesgericht begründete dies damit, dass der Zweck der Abrechnung mit Pauschalsteuersätzen in einer administrativen und nicht in einer finanziellen Erleichterung für den Steuerpflichtigen bestehe (BGE 126 II 443, E. 9; Urteile des Bundesver­waltungsgerichts A 5620/2008 vom 11. November 2009 E. 2.4 und A 4506/2011 vom 30. April 2012 E. 2.3.2). 3. 3.1 Vorliegend ist nicht strittig, dass die ESTV der Beschwerdeführerin be­reits am 14. September 1995 die Abrechnung der Mehrwertsteuer nach der Saldo­steuersatzmethode bewilligte. Auch nicht strittig ist, dass mit die­ser Methode alle Vorsteuern im Sinne einer Pauschale abgegolten sind (vgl. Art. 59 Abs. 2 aMWSTG letzter Satz) und zwar auch solche, die der Beschwerdeführerin aufgrund eines entgeltlichen Bezugs von Dienstleis­tungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland (Art. 5 Bst. d aMWSTG) im Reverse-Charge-Verfahren entstanden bzw. im Rahmen einer Kontrolle nachbelastet wurden (Art. 24 aMWSTG in Verbindung mit Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Sodann ergibt sich aus der Beschwerde, dass die Auf­rech­nung von Mehrwertsteuern für nicht deklarierte Dienst­leistungs­be­zü­ge aus dem Ausland im Umfang von Fr. 27'688.-- anerkannt wird und die Be­schwerdeführerin (zu Recht) nicht mehr bestreitet, dass hierfür der Nor­malsatz von 7.6% und nicht der Saldosteuersatz von 5.2% anzuwenden war. 3.2 Strittig ist hingegen, ob die Beschwerdeführerin nachträglich auf die effektive Methode wechseln kann, da sie damit offensichtlich einen höheren Vorsteuerabzug geltend machen könnte. Ihre Auffassung, dass im End­effekt die nach der Saldosteuersatzmethode ermittelte Steuer möglichst genau derjenigen zu entsprechen habe, die nach der effektiven Abrech­nungsmethode geschuldet wäre, ist zwar grundsätzlich korrekt, doch be­zieht sich dies entgegen der offensichtlichen Meinung der Beschwerdefüh­rerin nicht auf eine Einzelfallbetrachtung (siehe oben E. 2.3). Die Idee der Saldo­steu­ersatzmethode ist nicht, dass im Nachhinein die «günstigere» Methode gewählt werden kann, sondern dass ein für die Branche gene­rell (und nicht im Einzelfall, also eben gerade nicht effektiv) kalkulierter Vor­steuerabzugsschlüssel angewendet wird. Die Beschwerdeführerin kann in Anwendung der Saldosteuersatzmethode gleich viel, weniger oder allenfalls mehr Vorsteuern geltend machen, als sie dies bei der Anwen­dung der effektiven Methode hätte tun können. Dass sie allenfalls eben auch weniger Vorsteuern geltend machen kann, hat sie mit der auf ihr eigenes Bestreben erfolgenden Anwendung der Saldosteuersatzmetho­de in Kauf genommen. Sie konnte dafür im Gegenzug von administrati­ven Erleichterungen profitieren. Fraglich ist vorliegend, weshalb sich die Be­schwerdeführerin der Saldosteu­ersatzmethode unterstellen liess, wenn sie - für Vergleichszwecke - die Vorsteuern offensichtlich ohnehin effektiv ermittelte. Es sei jedoch in diesem Zusammenhang nochmals auf die unter E. 2 hiervor erwähnte höchstrichterliche Rechtsprechung hingewiesen, wo­nach ein späterer Wechsel der Methode mit Rückwirkung nicht in Frage kommt, um so mehr, als die «Spielregeln» im Voraus bekannt waren und der Zweck der Abrechnung mit Saldosteuersätzen in einer administra­tiven und nicht in einer finanziellen Erleichterung für den Steuerpflichtigen besteht.

4. Aufgrund vorstehender Ausführungen ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 2'500.-- sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Verfahrenskosten von Fr. 2'500.-- werden der Beschwerdeführerin auf­erlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- verrechnet.

3. Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.

4. Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber: Daniel Riedo Urban Broger Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundes­gericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange­legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichts­gesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begrün­dung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Be­schwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: