9C_508/2025

Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

9C_508/2025

Arrêt du 28 août 2026

IIIe Cour de droit public

Composition

Mmes et MM. les Juges fédéraux

Moser-Szeless, Présidente,

Stadelmann, Parrino, Beusch et Bollinger.

Greffier : M. Bleicker.

Participants à la procédure

Administration fédérale des contributions, Eigerstrasse 65, 3003 Berne,

recourante,

contre

A.________,

intimée,

1. Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, route de Berne 46, 1014 Lausanne,

2. Service cantonal des contributions du canton du Valais, avenue de la Gare 35, 1950 Sion.

Objet

Impôts cantonaux et communaux du canton de Vaud et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2022 à 2024,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud du 13 août 2025 (FI.2025.0029).

Faits :

A.

A.________, née en 1987, a été inscrite en résidence principale à U.________ (Valais) et en résidence secondaire à V.________ (Vaud) depuis le 16 janvier 2020. Le 22 avril 2022, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois a revendiqué pour le canton de Vaud le domicile principal de l'intéressée dès la période fiscale 2022. Par décision préjudicielle du 19 novembre 2024, l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'ACI) a fixé le domicile fiscal principal de l'intéressée dans le canton de Vaud dès la période fiscale 2022, tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal.

B.

La contribuable a contesté cette décision devant l'ACI, qui a transmis son écriture considérée comme un recours à la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: la cour cantonale) comme objet de sa compétence. Par arrêt du 13 août 2025, la cour cantonale a admis le recours. En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, elle a annulé la décision de l'ACI du 19 novembre 2024 et transmis la cause à l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC) afin qu'elle détermine le for fiscal principal de la contribuable pour les périodes fiscales 2022, 2023 et 2024. En ce qui concerne les impôts cantonal et communal, elle a également annulé la décision attaquée, mais a renvoyé la cause à l'ACI pour instruction complémentaire et nouvelle décision.

La cour cantonale a considéré en substance que, lorsque plusieurs cantons entraient en ligne de compte comme lieu de taxation pour l'impôt fédéral direct, les autorités cantonales n'étaient pas compétentes pour rendre une décision constatatoire sur le for fiscal. Cette compétence appartenait à l'AFC en vertu de l'art. 108 LIFD (RS 642.11). Quant aux impôts cantonal et communal, l'autorité précédente a estimé qu'il se justifiait, pour des motifs d'économie de procédure et de coordination, de renvoyer la cause à l'autorité cantonale vaudoise dans l'attente de la décision de l'AFC.

C.

L'AFC forme un recours en matière de droit public contre cet arrêt dont elle demande l'annulation dans la mesure où il ordonne que la cause lui soit transmise afin qu'elle détermine le for fiscal principal de la contribuable pour les périodes fiscales 2022, 2023 et 2024 en tant qu'elle a trait à l'impôt fédéral direct. Elle demande également l'annulation de cet arrêt dans la mesure où il renvoie la cause à l'ACI pour instruction complémentaire et nouvelle décision en tant que la cause a trait aux impôts cantonal et communal. Elle conclut au renvoi de la cause à la cour cantonale pour nouvelle décision concernant les périodes fiscales 2022, 2023 et 2024. Subsidiairement, elle demande le renvoi de la cause à la cour cantonale pour nouvelle décision au fond concernant les périodes fiscales 2022 et 2023 et à l'ACI pour nouvelle décision concernant la période fiscale 2024.

L'ACI conclut à l'admission du recours, tandis que le Service cantonal des contributions du canton du Valais se rallie entièrement aux conclusions de l'AFC et prie accessoirement le Tribunal fédéral de statuer expressément sur la portée de l'art. 108 LIFD .

Considérant en droit :

I. Procédure

1.

Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (art. 29 al. 1 LTF) et contrôle librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 151 II 68 consid. 1 et les références). Toutefois, lorsque les conditions de recevabilité ne ressortent pas à l'évidence de la décision attaquée ou du dossier, la partie recourante est tenue d'exposer en quoi elles sont réunies, sous peine d'irrecevabilité (art. 42 al. 2 LTF; ATF 147 IV 453 consid. 1.4.8 et les références).

2.

L'arrêt attaqué a été rendu dans une cause de droit public relative à l'impôt fédéral direct ainsi qu'aux impôts cantonal et communal. La voie du recours en matière de droit public est en principe ouverte, sous réserve des art. 89 ss LTF .

II. Impôt fédéral direct

2.1. L'AFC soutient que la décision attaquée touche son domaine de compétence, dès lors que la cour cantonale a nié celle de l'ACI pour statuer sur le litige et lui a transmis la cause afin qu'elle fixe le lieu de taxation de l'impôt fédéral direct selon l'art. 108 LIFD . Elle en déduit qu'elle serait habilitée à recourir en vertu de l'art. 89 al. 2 let. a LTF, en relation avec l'art. 102 al. 2 LIFD, pour faire contrôler si une telle transmission est conforme au droit fédéral. Elle souligne qu'elle est en outre également fondée à recourir en vertu de l'art. 89 al. 1 let. b LIFD car le raisonnement de la cour cantonale conduirait à un remaniement total de la répartition des compétences entre la Confédération et les cantons en matière de détermination du for fiscal.

2.2.

2.2.1. Le refus de compétence constitue en principe, comme le mentionne l'AFC, une décision finale susceptible de recours au sens de l'art. 90 LTF (ATF 150 II 346 consid. 1.3.2; 143 V 363 consid. 1; 139 V 170 consid. 2.2; 135 V 153 consid. 1.3 et les références; arrêt 1B_252/2013 du 24 janvier 2014 consid. 1.4). Le point de savoir si une décision doit néanmoins être qualifiée de décision incidente au sens de l'art. 92 al. 1 LTF lorsque, comme en l'espèce, le tribunal saisi renvoie en même temps la cause à l'autorité (qu'il considère) compétente respectivement à l'organe administratif ou si la qualification de décision finale vaut aussi dans ce cas (cf. arrêts 1B_358/2022 du 9 août 2022 consid. 1; 9C_822/2019 du 25 mars 2020 consid. 2.1; 1C_125/2015 du 17 juillet 2015 consid. 2; GRÉGORY BOVEY, Commentaire de la LTF, 3e éd., n° 13 ad art. 92) peut demeurer ouvert, puisque le recours est dans tous les cas irrecevable pour les motifs qui suivent.

2.2.2. En l'espèce, la cour cantonale a annulé la décision de l'ACI et indiqué que, pour l'impôt fédéral direct, la procédure devait se poursuivre devant l'autorité fédérale prévue par l'art. 108 LIFD . Elle a dès lors transmis la cause à l'AFC. Une telle transmission n'a pas la portée que lui prête la recourante. Interprétée conformément à son dispositif et à ses motifs, la décision attaquée signifie uniquement que le dossier est acheminé à l'AFC afin que celle-ci lui donne la suite qu'elle estime conforme au droit fédéral.

L'AFC, qui reçoit un dossier à traiter dans l'exercice ordinaire de ses attributions légales, n'est en particulier pas placée devant une décision qui réglerait irrévocablement sa compétence (cf. art. 92 al. 2 LTF a contrario). Elle est l'autorité décisionnelle destinataire du dossier. À ce titre, il lui appartient d'appliquer le droit fédéral, d'examiner les conditions de sa saisine et, plus généralement, si la procédure prévue par l'art. 108 LIFD doit être poursuivie. Elle conserve à cet égard l'intégralité de son pouvoir d'examen et de décision. Il est ainsi décisif que la décision attaquée ne prive pas l'AFC de la possibilité de faire valoir son interprétation de l'art. 108 LIFD dans la suite de la procédure. Lorsque l'AFC aura rendu sa décision, les griefs relatifs à la compétence, à la portée de l'art. 108 LIFD et au respect des garanties procédurales pourront par ailleurs être examinés dans le cadre des voies de droit ouvertes contre cette décision, tout d'abord devant le Tribunal administratif fédéral puis le cas échéant devant le Tribunal fédéral.

Dès lors, admettre le recours immédiat devant le Tribunal fédéral dans une telle configuration reviendrait à étendre l'accès à la cour suprême à tous les cas où l'AFC, saisie par une autorité cantonale, estimerait sa compétence douteuse. Une telle extension serait contraire au système de la LTF, qui réserve le recours en matière de droit public aux hypothèses expressément prévues et tend à éviter que le Tribunal fédéral soit saisi prématurément de questions susceptibles d'être examinées ultérieurement avec la décision finale.

2.2.3. Il s'ensuit que l'AFC ne justifie pas disposer en l'espèce d'un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de l'arrêt attaqué (au sens de l'art. 89 al. 1 let . c LTF) ou d'un intérêt actuel et pratique à son annulation (au sens de l'art. 89 al. 2 let. a LTF; ATF 135 II 338 consid. 1.2.1). Partant, indépendamment de la question de sa qualité pour recourir au sens de l'art. 89 al. 2 let. a LTF (question examinée dans l'arrêt 9C_173/2026 rendu également ce jour), l'arrêt attaqué n'est pour ces motifs pas susceptible d'un recours immédiat. Le recours, en tant qu'il porte sur l'impôt fédéral direct, doit être déclaré irrecevable.

III. Impôts cantonal et communal

3.

3.1. En tant qu'elle renvoie la cause à l'ACI afin qu'elle poursuive l'instruction et statue à nouveau sur les impôts cantonal et communal, la décision attaquée constitue une décision incidente au sens de l'art. 93 LTF (ATF 150 II 346 consid. 1.3.1 et 1.3.4 et les références). Une telle décision de renvoi ne met pas fin à la procédure. Elle ne peut dès lors faire l'objet d'un recours immédiat devant le Tribunal fédéral qu'aux conditions restrictives des art. 92 et 93 LTF (ATF 150 II 346 consid. 1.3.4; 144 V 280 consid. 1.2).

3.2. Lorsqu'elles ne portent - comme en l'espèce - pas sur la compétence ou la récusation (art. 92 LTF), les décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours si elles sont susceptibles de causer un préjudice irréparable (art. 93 al. 1 let. a LTF) ou si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse (art. 93 al. 1 let. b LTF). Cette réglementation est fondée sur des motifs d'économie de procédure, le Tribunal fédéral ne devant en principe s'occuper d'une affaire qu'une seule fois, lorsqu'il peut le faire de manière définitive (ATF 150 II 346 consid. 1.3.1 et 1.3.3 et les références; arrêt 9C_77/2025 du 20 avril 2026 consid. 2.2).

3.3. En l'espèce, ces conditions ne sont manifestement pas réunies.

Le renvoi de la cause à l'ACI n'entraîne pas pour la Confédération un préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF . La décision attaquée ne tranche aucune question matérielle. Elle ne préjuge ni l'existence du domicile fiscal de la contribuable, ni la compétence de l'un des cantons en cause pour percevoir les impôts cantonaux et communaux. Elle impose uniquement à l'autorité cantonale de poursuivre l'instruction et de rendre une nouvelle décision. Si l'AFC estime que cette décision méconnaît le droit fédéral, elle pourra, pour autant que les conditions légales soient réunies, la contester dans le cadre des voies de droit ordinaires contre la décision finale (art. 93 al. 3 LTF), ce qui ne constitue pas un préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF .

La condition de l'art. 93 al. 1 let. b LTF n'est pas davantage réalisée. À supposer même que le recours soit admis, le Tribunal fédéral ne serait pas en mesure de mettre un terme définitif au litige. La détermination du domicile fiscal de la contribuable suppose des constatations de fait qui ne ressortent pas de l'arrêt attaqué et qui relèvent en premier lieu de l'ACI. Une instruction complémentaire demeurerait donc nécessaire avant qu'une décision finale puisse être rendue. L'admission du recours ne permettrait ainsi pas de clore immédiatement la procédure.

3.4. Il s'ensuit que les conditions de l'art. 93 al. 1 LTF ne sont pas réalisées. Le recours est irrecevable en tant qu'il porte sur les impôts cantonal et communal.

4.

Ensuite des considérations qui précèdent, le recours est irrecevable, tant en ce qu'il porte sur l'impôt fédéral direct que sur les impôts cantonal et communal.

5.

Succombant, l'AFC, qui agit dans l'exercice de ses attributions officielles et dont l'intérêt patrimonial est en jeu, doit supporter les frais de la procédure fédérale (art. 66 al. 1 et 4 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.

Le recours est irrecevable.

2.

Les frais judiciaires, arrêtés à 1'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.

3.

Le présent arrêt est communiqué aux parties, à l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, à la Commune de U.________ et à la Commune de V.________.

Lucerne, le 28 août 2026

Au nom de la IIIe Cour de droit public

du Tribunal fédéral suisse

La Présidente : Moser-Szeless

Le Greffier : Bleicker