79_I_363

62. Auszug aus dem Urteil vom 22. Dezember 1953 i. S. Steuer-

verwaltung St. GaUen gegen G. und Steuer-Rekurskommission.

Wehrsteuer : Bemessung des steuerbaren Liguidationsgewinns bei

Auflösung eines Geschäftsbetriebes unter Übernahme von Sach-

werten der Liquidationsmasse in das Privatvermögen.

Impot pour la dejense naaonale: Fixation du benefice de liqui-

dation imposable en cas de dissolution d'une entreprise avec

transfert de certains biens dans la fortune privee.

Imposta per la dijesa nazionale: Determinazione dell'utile di

liquidazione imponibile nel caso di scioglimento d'un'azienda

commerciale con trapasso di beni nel patrimonio privato.

A. -

Der Beschwerdegegner war unbeschränkt haften-

der Gesellschafter der Kommanditgesellschaft G. & Co.

Kommanditärin mit Fr. 2000.- war seine Ehefrau.

Die Firma wurde aufgelöst. Die Geschäftsaktiven und

Passiven wurden in eine neu gegründete Aktiengesellschaft

eingebracht, ausgenommen die Geschäftsliegenschaft und

die darauf eingetragenen Hypotheken. Diese gingen laut

Grundbucheintragung in das Privatvermögen des unbe-

schränkt haftenden Teilhabers der Kommanditgesellschaft

über. Der Bilanzwert der Liegenschaft hatte zuletzt

Fr. 203,000.- betragen. Dem Erwerber wurden die Grund-

pfandschulden im Betrage von Fr. 257,000.- überbunden.

Eine Aufzahlung war nicht zu leisten. Für die Eintragung

im Grundbuch wurde als « Kaufsumme » der Betrag von

Fr. 257,000.- verurkundet. Gestützt hierauf hat das

Steueramt der Stadt St. Gallen den Steuerwert der liegen-

schaft auf Fr. 257,000.- festgesetzt.

B. -

Bei Bemessung des der Wehrsteuer unterliegenden

Liquidationsgewinns hat die Veranlagungsbehörde den

Verkehrswert der Liegenschaft mit Fr. 287,000.- einge-

setzt. Dieser Ansatz entspricht der neuen st. gallischen

Grundsteuerschätzung (Art. 29 u. 31 st. gallische VO vom

6. Oktoberjl7. November 1944 über die amtlichen Grund-

steuereinschätzungen). Sie wird eingeführt, wenn die Neu-

schätzung der Grundstücke in der Gemeinde St. Gallen

abgeschlossen ist.

364

Verwaltungs. und Disziplinarrecht.

O. -

Die kantonale Rekurskommission hat den für die

Bemessung des Liquidationsgewinnes massgebenden Wert

der Liegenschaft auf Fr. 257,000.- herabgesetzt. Sie führt

zur Begründung im wesentlichen aus: Der Wehrsteuer-

beschluss enthalte keine Bestimmung darüber, wie die

hier ins Privatvermögen übergeführte Liegenschaft bei der

Liquidationsgewinnsermittlung steuerlich angerechnet wer-

den müsse. In einem Entscheid der aargauischen Rekurs-

kommission vom 25. Februar 1948 (ASA 17 S. 20 ff.) werde

die Auffassung vertreten, bei der übernahme in das Privat-

vermögen müsse auf den Verkehrswert abgestellt werden.

Der Verkehrswert werde dabei dem erzielbaren Verkaufs-

erlös gleichgestellt. Die Kommission könne sich dieser Auf-

fassung nicht anschliessen.

Es sei schon in einem kantonalrechtlichen Entscheide

festgestellt worden, dass ein Steuerpflichtiger bei Veräus-

serung seiner Geschäftsliegenschaft in der Bestimmung des

Verkaufspreises grundsätzlich frei sei. Er dürfe bei Abgabe

seiner Geschäftsliegenschaft an Kinder, diese durch Bewil-

ligung eines sog. Freundschaftspreises begünstigen. Ge-

schehe dies, so sei der effektive und nicht der erzielbare

Verkaufspreis grundsätzlich auch steuerlich für die Be-

rechnung des Liquidationsgewinnes massgebend. Es sei

billig, diese Betrachtungsweise nicht nur bei einer Veräus-

serung an nahe Verwandte oder Freunde anzuwenden,

sondern sie auch gelten zu lassen, wenn, wie hier, der Über-

gang einer Liegenschaft vom Geschäftsvermögen der Kom-

manditgesellschaft in das Privatvermögen des einzigen

Komplementärs in Frage stehe. Es wäre in höchstem Masse

unvernünftig und stossend, wenn der Steuerpflichtige sich

den übergang zu dem im Markte unter Dritten erzielbaren

maximalen Kaufpreis anrechnen lassen müsste. Der dem

erzielbaren Verkaufserlös gleichgesetzte Verkehrswert sei

hier keineswegs realisiert, noch sei die Realisierung für die

Zukunft gesichert (s.a. LEEMANN in Zentralbl. für Staats-

und Gemeindeverwaltung 1948 S. 113 ff.; BOSSHARDT,

Zürch. Einkommenssteuer S. 135; a. A. BGE 76 I S. 206).

Bundesrechtliche Abgaben. N° 62.

365

Die Bewertung mit Fr. 287,000.- könne zwar als eine

vorsichtige, in der Regel unter den heute erzielbaren Ver-

kaufspreisen liegende Verkehrswertschätzung angespro-

chen werden. Indessen sei diese Bewertung für die Wehr-

steuer schon bei der Vermögenssteuer nicht verbindlich;

dann könne sie es erst recht bei der hier zu beurteilenden

Liegenschaftsgewinnsteuerberechnung nicht sein. Mass-

gebend sei und bleibe hier vielmehr in erster Linie der vom

Steuerpflichtigen selber -

sei es durch Verbuchung -

sei

es durch grundbuchliehe Verschreibung bestimmte Über-

nahmewert. Materiell sei dabei einzig zu prüfen, ob dieser

Wert den Rahmen eines zulässigen Freundschaftspreises

unterschreite. Die Ansicht, dass dem Beschwerdeführer bei

Festsetzung des Übernahmewertes der Liegenschaft über-

haupt keine Dispositionsbefugnis zustehe, lasse sich nicht

halten.

Der vom Beschwerdeführer beantragte Übernahmewert

von Fr. 257,000.- könne nicht als unzulässig niedrig be-

zeichnet werden. Die Differenz zwischen diesem Wert und

dem von der Veranlagungsbehörde angewandten Verkehrs-

wert von Fr. 287,000.- sei nicht so bedeutend, dass eine

Überschreitung eines zulässigen Freundschaftspreises anzu-

nehmen wäre. Er liege jedenfalls nicht unter den Geste-

hungskosten, resp. unter dem steuerlich massgebenden

Buchwert. Er übersteige diesen vielmehr wesentlich. Die

Steuerberechnung sei daher auf den vom Steuerpflichtigen

beantragten Wert von Fr. 257,000.- zuermässigen.

Das Bundesgericht erklärt den Verkehrswert als für die

Steuerbemessung massgebend

in Erwägung:

l. -

Nach Art. 43, Abs. 1 WStB (Fassung gemäss BB

vom 20. Dezember 1950 über die Ausführung der Finanz-

ordnung 1951-1954, GesS. 1950 S. 1468) ist bei Vornahme

einer Zwischenveranlagung (Art. 96) neben der Steuer vom

übrigen Einkommen eine volle Jahressteuer auf den in der

Veranlagungsperiode erzielten Kapitalgewinnen und Wert-

366

Verwaltungs- und Disziplinarrecht.

vermehrungen im Sinne von Art. 21, Abs. 1 lit. d und f

geschuldet. Es ist unbestritten, dass die Voraussetzungen

einer Zwischenveranlagung im hiervor umschriebenen

Sinne erfüllt sind. Anerkannt ist auch, dass ein steuerbarer

Liegenschaftsgewinn erzielt wurde. Meinungsverschieden-

heiten bestehen einzig hinsichtlich seiner Bemessung. Die

Rekurskommission hat als Veräusserungswert den Betrag

eingesetzt, zu dem der Übergang der Liegenschaft im

Grundbuch verurkundet wurde. Die beschwerdeführende

Steuerbehörde glaubt, dass auf den Verkehrswert abge-

stellt werden müsse. Letztere Lösung steht im Einklang

mit der Praxis des Bundesgerichts. In BGE 76 I 211 wurde

festgestellt, dass bei Überführung von Geschäftsaktiven

in das Privatvermögen des Geschäftsinhabers als oberer

Vergleichswert der Verkehrswert einzusetzen sei. Die kan-

tonale Rekurskommission bestreitet die Richtigkeit dieser

Praxis. Die Frage ist daher neu zu überprüfen.

2. -

Die Steuer auf Liquidationsgewinnen bei Aufgabe

geschäftlicher Unternehmen gemäss Art. 21, Abs. 1 lit. d

in Verbindung mit Art. 43 WStB (neue Fassung) ist ein

Bestandteil der Besteuerung des Gesamteinkommens, auf

der die Ordnung des Wehrsteuerbeschlusses beruht. Sie

muss im Zusammenhang mit der gesamten Ordnung ver-

standen werden. Damit, dass sie aus der allgemeinen Ein-

kommensberechnung herausgenommen wird, wird ledig-

lich dem besonderen Charakter des Liquidationsgewinnes

als eines einmaligen, ausserordentlichen Anfalles Rechnung

getragen im Unterschied zu andern meist mehr oder weni-

ger regelmässig fliessenden « ordentlichen » Einkünften; es

wird damit unter Umständen (nicht immer) eine Ermässi-

gung im Steuersatz erreicht. Die Sonderbehandlung ändert

aber nichts daran, dass die Besteuerung des Liquidations-

gewinnes einen integrierenden Bestandteil der Besteuerung

des Gesamteinkommens darstellt.

Das Gesamteinkommen natürlicher Personen wird erfasst

als Summe der Einkünfte aus einzelnen Einkommens-

quellen, namentlich Arbeitseinkommen (Art. 21 Abs. 1

t

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Bundesrechtliehe Abgaben. NQ 62.

367

lit. a) einerseits und Erträgnisse des (beweglichen und unbe-

weglichen) Vermögens (Art. 21 Abs. 1 lit. b und c) ander-

seits. Einkommen aus dem Betriebe eines Geschäftes wird

als Arbeitseinkommen erfasst und zwar wird dabei auf den

Geschäftserfolg als solchen abgestellt, wobei Gewinne und

Verluste auf geschäftlichen Investitionen einbezogen wer-

den. Bei nicht geschäftlichem Vermögen dagegen werden

nur die jährlichen Reineinkünfte erfasst, Veränderungen

der Einkommensquelle (Gewinne und Verluste) werden

nicht berücksichtigt (BGE 79 I S. 64, Erw. 2).

Zu den Gewinnen auf geschäftlichen Investitionen im

angegebenen Sinne gehören auch die Liquidationsgewinne

bei Aufgabe von Unternehmungen im Sinne von Art. 21,

Abs. 1 lit. d WStB. Wie sie zu bemessen sind, wird im

WehrsteuerbeschlusB nicht näher geordnet. Es ist aber

auch nicht nötig, da es sich aus dem Wesen des liquida-

tionsgewinnes ohne weiteres ergibt.

Der Liquidationsgewinn auf Bestandteilen des Ge-

schäftsvermögens stellt sich bei Veräusserung an Drittper-

sonen im allgemeinen dar als Differenz zwischen dem Buch-

wert und dem bei der Liquidation erzielten Erlös (BGE 76 I

211). Dies in der Regel auch dann, wenn ein Vermögens-

objekt zu einem ausnahmsweise niedrigen Preise, zu einem

sog. Freundschaftspreise abgetreten wird. Denn auch unter

dieser Voraussetzung lässt es sich in der Regel rechtfertigen,

bei Bemessung des Liquidationsgewinnes den bei der Ab-

tretung an Dritte bewilligten Ausnahmepreis zu Grunde zu

legen. Die Besteuerung hält sich dabei daran, dass die Ver-

äusserung tatsächlich zu diesem Preise stattgefunden hat,

der Unternehmer aus der Liquidation des Vermögens-

objektes nicht mehr erhält.

Daraus kann aber nicht geschlossen werden, dass für die

Bemessung des Liquidationsgewinnes auf einen vom Unter-

nehmer mehr oder weniger beliebig angesetzten Preisansatz

abgestellt werden darf, wenn und soweit bei Liquidation

eines Geschäfts betriebes Gegenstände des Geschäftsver-

mögens nicht versilbert werden, sondern vom Unternehmer

368

Verwaltungs- und Disziplinarrecht.

selbst direkt aus dem Geschäftsvermögen in das Privat-

vermögen übertragen werden. Denn in einem solchen Falle

wird in der Liquidation das Vermögensobjekt nicht durch

einen Erlös aus der Abtretung ersetzt, sondern es verbleibt

mit seinem vollen Werte Bestandteil der Liquidations-

masse. Der Unternehmer, der in der Liquidation seines

geschäftlichen Betriebes Bestandteile des Geschäftsver-

mögens nicht veräussert, sondern als Privatvermögen

zurückbehält, tut es in der Regel, weil er in dieser Art der

Geschäftsauflösung einen Vorteil erblickt, besser zu fahren

glaubt, als wenn er sich der Objekte entledigen, die Ge-

schäftsliquidation unter Veräusserung auch dieser Objekte

vollziehen würde. Führt er diese zurückbehaltenen Ver-

mögensobjekte aus dem Geschäft in das Privatvermögen

über, so übernimmt er den vollen Wert, der ihnen im Zeit-

punkt der Geschäftsauflösung zukommt und der ohne wei-

teres auch äusserlich in Erscheinung treten würde, wenn

die Geschäftsliquidation unter Veräusserung des Objekts

statt durch dessen Übernahme als Sachwert vollzogen

worden wäre. Dies führt dazu, bei der Bemessung des bei

der Auflösung des Geschäftsbetriebes erzielten Liquida-

tionsgewinnes bei übernommenen Sachwerten auf den Ver-

kehrswert abzustellen, wie es in BGE 76 I 211 angeordnet

wurde. Es verhält sich hierin ähnlich wie bei der Nutzung

eines Hauses durch den Eigentümer selbst im Unterschiede

zu einer Vermietung oder Verpachtung an Dritte (BGE 71 I

130).

Die Annahme im angefochtenen Entscheid, dieser Wert

werde nicht realisiert, ist irrtümlich. Die Besteuerung der

Kapitalgewinne gemäss Art. 21, Abs. 1lit. d WStB erfasst

die Mehrwerte, die bei Auflösung von zu Geschäftszwecken

ausgeschiedenem Sondervermögen für den Steuerpflichtigen

frei werden. Die Realisierung besteht darin, dass die Bin-

dung an den Geschäftsbetrieb aufgehoben wird, die Werte

aus dem Geschäftsvermögen in das Privatvermögen über-

gehen. Ob sich dieser Übergang in Form von Barmitteln

oder in derjenigen von Sachgütern vollzieht, ist offensicht-

Bundesrechtliche Abgaben. No 63.

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lich unerheblich. Dass Sachwerte nicht verschieden ange-

rechnet werden können, je nachdem sie der Steuerpflichtige

unmittelbar herübernimmt oder sie veräussert, ist in BGE

76 I 211 festgestellt worden. Es besteht kein Grund, von

dieser Auffassung abzugehen, da sie allein dem Gebote der

Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen gerecht wird.