Sachverhalt
Die Gesellschaft der Ludwig von Roll'schen
Eisenwerke A. G. betreibt im Gebiete der Kantone Bern
und Solothurn seit Generationen Eisengewinnungs- und
Eisenverwe~ungs-Anlagen und -Fabriken. Sie hat im Jahre
1917 einen Landkomplex von 34 ha 41 a 94 m 2 im Gebiete
des künftigen Rheinhafens Birsfelden (Baselland) erwor-
I
1
,..
Doppelbesteuerung.:N0 24.
137
ben in der Absicht, ihn später in noch näher zu bestim-
mender Weise für Zwecke ihrer Betriebe zu verwenden.
Gedacht war einerseits an die Errichtung eines Lager-
hauses in der Nähe des künftigen Rheinhafens, an eine
Kokerei und Briketterie für eigene und fremde Bedürfnisse,
sowie an eine Verhüttungsanlage für Erze aus dem Fricktal.
Jedenfalls handelte es sich darum, sich rechtzeitig Grund
und Boden für spätere Bedürfnisse zu sichern. Die ins
Auge gefassten Projekte wurden jedoch nicht verwirklicht.
Die Beschwerdeführerin hat deshalb das Land, das ihr
nach verschiedenen, früher vorgenommenen Abtretungen
verblieben war, nämlich 21 ha 83 a 20 m2, am 9. November
1950 dem Staate Baselland und der Einwohnergemeinde
Basel verkauft.
B. -
Der Kanton Ba.selland belegt diesen Landver-
kauf mit der Liegenschaftsgewinnsteuer gemäss § 13 und
27, Abs. 1 baselI. StG. Die Veranlagung des für Birsfelden
zuständigen Grundbuchamtes Arlesheim für einen Liegen-
schaftsgewinn von Fr. 1,982,118.- und eine Steuer zum
Satze von 10 % =
Fr. 198,211.80 ist von der Steuer-
rekurskommission Baselland, als der letzten kantonalen
Rekursinstanz, durch Entscheid vom 9. April 1952 mit
eingehender Begründung bestätigt worden.
Die Kantone Solothurn und Bern beanspruchen die
Einbeziehung des gesamten Liegenschaftsgewinnes in den
Geschäftsertrag als « industrielles Einkommen» und in
die interkantonale Ausscheidung dieses Einkommensbe-
standteils, wobei Solothurn 10 % zum voraus, und vom
Rest Solothurn 73.3 % und Bern 26.7 % zugewiesen wird.
Das Bundesgericht schützt die Doppelbesteuerungs-
beschwerde, soweit sie sich gegen die Besteuerung in den
Kantonen Bern und Solothurn richtet,
Erwägungen (7 Absätze)
E. 2 Der Vorwurf der Doppelbesteuerung ist begrün- det; denn der Gewinn, den die Beschwerdeführerin im Jahre 1950 aus dem Verkaufe ihres Grundbesitzes im 138 Staatsrecht, Gebiete des Rheinhafens Birsfelden erzielte, wird einer- seits von Baselland als dem Kanton der gelegenen Sache besteuert, anderseits von den Kantonen Solothurn und Bern, in denen die Beschwerdeführerin Sitz und Betriebs- stätten hat. Dass die LiegenschaftsgewinnsteuervonBasel- land eine Sondersteuer wäre, die als zusätzliche Belastung neben den allgemeinen Steuern auf dem gesamten, auch die Liegenschaftsgewimle einschliessenden Einkommen oder Gewinne hergehen, zu diesen hinzukommen würde ist mit Recht nicht behauptet worden... Es ist zu prüfen: welchem der beteiligten Kantone die Besteuerung des Gewinnes zusteht, den die Beschwerdeführerin aus dem Verkaufe ihres Grundbesitzes in Birsfelden erzielt hat eventuell, wenn das Besteuerungsrecht mehreren Kantone~ zusteht, ob und nach welchen Gesichtspunkten die Aus- scheidung vorzunehmen ist.
E. 3 Die Steuerhoheit der Kantone, wie diejenige der
öffentlichen Gewalt im allgemeinen, beruht, wie in BGE
78 I 326 neuerdings festgestellt wurde, auf der Gebiets-
hoheit, nämlich der Herrschaft des Gemeinwesens über
die seinem Gebiete zugehörigen Individuen und Sach-
güter.
a) Die Zugehörigkeit des Individuum8, aus der die
Steuerhoheit des Gemeinwesens abgeleitet wird, wird
begründet durch den zivilrechtlichen Wohnsitz (eventuell
auch durch einen dauernden oder sonst qualifizierten
Aufenthalt) der natürlichen Person, bei Gesellschaften
und bei juristischen Personen durch den Sitz im Sinne
des Zivilrechts oder den tatsächlichen Sitz der Geschäfts-
leitung. Die derart bestimmte persönliche Zugehörigkeit,
« primäres» (allgemeines) Steuerdomizil, berechtigt das
Gemeinwesen grundsätzlich' zu umfassender Besteuerung
für Vermögen und Einkommen, soweit nicht zufolge von
entgegenstehenden besonderen Beziehungen, die ein « se-
kundäres» (spezielles) Steuerdomizil begründen, eine Be-
schränkung der Steuerhoheit eintritt. Das Besteuerungs-
recht auf Grund eines sekundären Anknüpfungsgrundes
Doppelbesteuerung. N° 24,
139
geht dem Besteuerungsrecht am Wohnsitz, Sitz der
juristischen Person oder der Geschäftsleitung von Unter-
nehmungen vor. Letzteres hat zurückzutreten, wo ihm
ein Besteuerungsrecht am sekundären Steuerdomizil ent-
gegentritt (so auch BLUMENSTEIN, Steuerrecht S. 144).
b) Ein sekundäres Steuerdomizil wird abgeleitet aus
der Lage von Sachgütern des Steuerpflichtigen im Gebiete
des Hoheitsträgers (Steuerort der gelegenen Sache). Es gilt
bei den Vermögens- (Kapital-) und den Einkommens-
(Ertrags-) Steuern für Grundstücke einerseits und für
ständige Einrichtungen für die Betriebsführung (Betriebs-
stätten) kaufmännischer oder industrieller Unternehmun-
gen anderseits.
Die beiden Anknüpfungsgründe haben gemeinsam, dass
die Beziehung zum Kantonsgebiet durch die Lage von
Sachgütern bestimmt wird, Grundeigentum im Kantons-
gebiet, geschäftliche Einrichtungen daselbst. Sie unter-
scheiden sich darin, dass beim Grundeigentum das Sachgut
selbst schon die Steuerhoheit bestimmt, während ge-
schäftliche Einrichtungen für die Begründung eines
Steuerdomizils nur dann erheblich sind, wenn mit ihnen
ein Betrieb, eine geschäftliche Tätigkeit verbunden ist
(BGE 77 I 39 und Zitate). Die Lage der geschäftlichen
Einrichtungen bestimmt die Steuerhoheit über den darin
geführten Betrieb, die Lage des Grundstücks die Steuer-
hoheit über das Grundstück als solches.
'
In der Betriebsstätte wird ein Teil der Gesamtunter-
nehmung besteuert. Bei Reinvermögens- und Reinein-
kommenssteuern führt dies stets zur Auf teilung der
Steuerfaktoren nach Quoten (BGE 71 I 334 f. und Zi-
tate). Darum haben sich die Kantone, denen die Besteue-
rung von Betriebsstätten zusteht, mit dem Sitzkanton
nach Quoten in die Steuerfaktoren zu teilen. Grundstücke
dagegen, die nicht zu Einrichtungen für die Betriebs-
führung gehören, vermögen kein Recht auf Besteuerung
für den Geschäftsbetrieb zu begründen. Einem Kanton,
dessen Steuerhoheit über eine Unternehmung nur durch
140
Staatsrecht.
Grundeigentum bestimmt ist, steht ein Anspruch auf
Besteuerung der Unternehmung als solcher nicht zu.
Seine Steuerhoheit ist auf das Grundstück beschränkt.
Anderseits braucht er auf die Verhältnisse des Betriebes,
dem das Grundstück dient, nicht oder wenigstens nicht
dieselbe Rücksicht zU nehmen, die bei der Erfassung von
Betriebsstätten zu walten hat. Das Besteuerungsrecht des
Liegenschaftskantons ist ein Ausfluss der Gebietshoheit.
Es verleiht dem Träger das Recht, den ihm zustehenden
Grund und Boden ausschliesslich und voll zu erfassen.
Er kann, das ist feststehende Praxis, die Bruttobesteuerung
anordnen. Wenn er der Besteuerung den Reinertrag der
Liegenschaft zu Grunde legt, so überschreitet er auf
keinen Fall das ihm auf Grund seiner Gebietshoheit zu-
stehende Besteuerungsrecht.
c) Zu den der Steuerhoheit des Liegenschaftskantons
unterliegenden Erträgnissen aus Grundbesitz gehört auch
der Kapitalgewinn aus dem Verkaufe von Liegenschaften
jedenfalls insoweit, als er nicht Gewinn ist, der im wesen-
tlichen die Folge einer gewerblichen Tätigkeit des Ver-
käufers ist. Vor allem ist dem Liegenschaftskanton die
Besteuerung des Gewinnes aus Wertsteigerungen vorbe-
halten, die ohne Zutun des Eigentümers infolge von
Aufwendungen und der Entwicklung des Gemeinwesens
eingetreten sind (BGE 54 I 240).
E. 3a Die Zugehörigkeit des Individuum8, aus der die Steuerhoheit des Gemeinwesens abgeleitet wird, wird begründet durch den zivilrechtlichen Wohnsitz (eventuell auch durch einen dauernden oder sonst qualifizierten Aufenthalt) der natürlichen Person, bei Gesellschaften und bei juristischen Personen durch den Sitz im Sinne des Zivilrechts oder den tatsächlichen Sitz der Geschäfts- leitung. Die derart bestimmte persönliche Zugehörigkeit, « primäres» (allgemeines) Steuerdomizil, berechtigt das Gemeinwesen grundsätzlich' zu umfassender Besteuerung für Vermögen und Einkommen, soweit nicht zufolge von entgegenstehenden besonderen Beziehungen, die ein « se- kundäres» (spezielles) Steuerdomizil begründen, eine Be- schränkung der Steuerhoheit eintritt. Das Besteuerungs- recht auf Grund eines sekundären Anknüpfungsgrundes Doppelbesteuerung. N° 24, 139 geht dem Besteuerungsrecht am Wohnsitz, Sitz der juristischen Person oder der Geschäftsleitung von Unter- nehmungen vor. Letzteres hat zurückzutreten, wo ihm ein Besteuerungsrecht am sekundären Steuerdomizil ent- gegentritt (so auch BLUMENSTEIN, Steuerrecht S. 144).
E. 3b Ein sekundäres Steuerdomizil wird abgeleitet aus
der Lage von Sachgütern des Steuerpflichtigen im Gebiete
des Hoheitsträgers (Steuerort der gelegenen Sache). Es gilt
bei den Vermögens- (Kapital-) und den Einkommens-
(Ertrags-) Steuern für Grundstücke einerseits und für
ständige Einrichtungen für die Betriebsführung (Betriebs-
stätten) kaufmännischer oder industrieller Unternehmun-
gen anderseits.
Die beiden Anknüpfungsgründe haben gemeinsam, dass
die Beziehung zum Kantonsgebiet durch die Lage von
Sachgütern bestimmt wird, Grundeigentum im Kantons-
gebiet, geschäftliche Einrichtungen daselbst. Sie unter-
scheiden sich darin, dass beim Grundeigentum das Sachgut
selbst schon die Steuerhoheit bestimmt, während ge-
schäftliche Einrichtungen für die Begründung eines
Steuerdomizils nur dann erheblich sind, wenn mit ihnen
ein Betrieb, eine geschäftliche Tätigkeit verbunden ist
(BGE 77 I 39 und Zitate). Die Lage der geschäftlichen
Einrichtungen bestimmt die Steuerhoheit über den darin
geführten Betrieb, die Lage des Grundstücks die Steuer-
hoheit über das Grundstück als solches.
'
In der Betriebsstätte wird ein Teil der Gesamtunter-
nehmung besteuert. Bei Reinvermögens- und Reinein-
kommenssteuern führt dies stets zur Auf teilung der
Steuerfaktoren nach Quoten (BGE 71 I 334 f. und Zi-
tate). Darum haben sich die Kantone, denen die Besteue-
rung von Betriebsstätten zusteht, mit dem Sitzkanton
nach Quoten in die Steuerfaktoren zu teilen. Grundstücke
dagegen, die nicht zu Einrichtungen für die Betriebs-
führung gehören, vermögen kein Recht auf Besteuerung
für den Geschäftsbetrieb zu begründen. Einem Kanton,
dessen Steuerhoheit über eine Unternehmung nur durch
140
Staatsrecht.
Grundeigentum bestimmt ist, steht ein Anspruch auf
Besteuerung der Unternehmung als solcher nicht zu.
Seine Steuerhoheit ist auf das Grundstück beschränkt.
Anderseits braucht er auf die Verhältnisse des Betriebes,
dem das Grundstück dient, nicht oder wenigstens nicht
dieselbe Rücksicht zU nehmen, die bei der Erfassung von
Betriebsstätten zu walten hat. Das Besteuerungsrecht des
Liegenschaftskantons ist ein Ausfluss der Gebietshoheit.
Es verleiht dem Träger das Recht, den ihm zustehenden
Grund und Boden ausschliesslich und voll zu erfassen.
Er kann, das ist feststehende Praxis, die Bruttobesteuerung
anordnen. Wenn er der Besteuerung den Reinertrag der
Liegenschaft zu Grunde legt, so überschreitet er auf
keinen Fall das ihm auf Grund seiner Gebietshoheit zu-
stehende Besteuerungsrecht.
E. 3c Zu den der Steuerhoheit des Liegenschaftskantons unterliegenden Erträgnissen aus Grundbesitz gehört auch der Kapitalgewinn aus dem Verkaufe von Liegenschaften jedenfalls insoweit, als er nicht Gewinn ist, der im wesen- tlichen die Folge einer gewerblichen Tätigkeit des Ver- käufers ist. Vor allem ist dem Liegenschaftskanton die Besteuerung des Gewinnes aus Wertsteigerungen vorbe- halten, die ohne Zutun des Eigentümers infolge von Aufwendungen und der Entwicklung des Gemeinwesens eingetreten sind (BGE 54 I 240).
E. 4 Die Besteuerung, der die Beschwerdeführerin im
Kanton Baselland unterworfen wird, hält sich im Rahmen
dieser Grundsätze. Die Einwendungen, die dagegen unter
Berufung auf die Rechtsprechung des Bundesgerichts, vor
allem auf BGE 54 I 409 ff, erhoben werden, beruhen auf
Irrtum. Die Beschwerdeführerin übersieht, dass es sich
damals um die steuerliche Erfassung einer einzelnen
Liegenschaft durch einen Kanton handelte, dem das
Besteuerungsrecht schon auf Grund eines « Steuerdomi-
zils des Geschäftsbetriebes », also einer Betriebsstätte zu-
stand, wobei die Liegenschaft
« nicht mehr gesondert,
sondern nur noch als einer der Betriebsfaktoren des
1
Doppelbesteuerung. N° 24.
141
Unternehmens in Betracht kommt . und ihr Ertrag dem-
nach im Geschäftseinkommen desselben aufgeht » (S. 411).
Die Frage, wie es sich bei Liegenschaften in Kantonen
verhalte, in denen keine Betriebsstätte besteht, wo also
dem Besteuerungsrechte von Kantonen mit Betriebsstätten
Besteuerungsrechte von Kantonen ohne Betriebsstätten
gegenüberstehen, stellte sich damals nicht und war nicht
zu entscheiden. Sie ist jedenfalls durch den Entscheid
nicht präjudiziert, auch soweit dieser allgemeinere Erör-
terungen über die Besteuerung von Liegenschaften anstellt,
die nicht den Charakter von Betriebsstätten aufweisen
(S. 411 unten und 412).
-
Der Kanton Baselland ist ausschliesslich Liegenschafts-
kanton. Für ihn war -
was das Besteuerungsrecht anbe~
langt -
die Beschwerdeführerin keine interkantonale
Unternehmung, sondern lediglich Eigentümerin von im
Kantonsgebiet gelegenen Grundstücken. Unter diesen
Umständen konnte der Kanton Baselland nur die Liegen-
schaften als solche erfassen, nicht als Bestandteile der
Vermögens der Unternehmung und als Quelle der im
Betriebe der Unternehmung erzielte Gewinne. Es verhält
sich wie die kantonale Rekurskommission zutreffend ange-
noU:men hat, wie bei einem Privaten, der nicht im Lie-
genschaftskanton wohnt, diesem also nur als Grundeigen-
tümer angehört und nur in dieser Eigenschaft besteuert
werden kann (BGE 45 I 282, 78 I 331, 79 I 33). Der
Kanton Baselland hat die Beschwerdeführerin von jeher
lediglich als Eigentümerin im Kantonsgebiete liegender
Grundstücke besteuert, und auch die Belastung mit der
Liegenschaftsgewinnsteuer beim Verkaufe der Liegen-
schaften hält sich im Rahmen des ihm zustehenden
Besteuerungsrechts. Die Beschwerde ist daher, soweit sie
sich gegen Baselland richtet, unbegründet.
E. 5 Dagegen haben die Kantone Solothurn und Bern
das Verbot der Doppelbesteuerung dadurch verletzt, dass
sie bei der Besteuerung der Beschwerdeführerin für den
Reingewinn der Unternehmung auf das entgegenstehende
142
Staatsrecht.
Besteuerungsrecht des Liegenschaftskantons Baselland
keine Rücksicht genommen haben. Sie haben, soweit
die vorliegenden Akten Aufschluss geben, den auf Grund
der entsprechenden kantonalen Gesetzgebung bemessenen
Gewinn der Beschwerdeführerin -
unter Einbezug des
in Birsfelden erzielten Liegenschaftsgewinns -
unterein -
ander aufgeteilt und dabei ausser Betracht gelassen, dass
ihrem Besteuerungsrechte dasjenige des Liegenschafts-
kantons Baselland entgegensteht und vorgeht. Sie haben
ihre Steuerfestsetzungen abzuändern und dabei eine neue
Ausscheidung unter Berücksichtigung der Besteuerungs-
rechte des Liegenschaftskantons vorzunehmen. Dabei
kämen an sich zwei Berechnungsarten in Betracht : Man
könnte ausgehend vom Gesamtgewinn der Unternehmung
die Besteuerungsrechte nach Quoten dieses Gesamtge-
winnes ausscheiden, wobei ein (theoretischer) Anteil für
den Liegenschaftskanton Baselland einzusetzen wäre.
Richtiger ist es jedoch, dass die Kantone, denen die
Besteuerung einer Quote des Gewinnes der Unternehmung
zusteht, den steuerbaren Gewinn. unter Ausscheidung des
im Liegenschaftskanton besteuerten Reingewinnes fest-
setzen. In BGE 78 I 334 hat das Bundesgericht diese
zweite Ausscheidungsweise vorgeschrieben. Sie ist dem-
nach auch hier anzuordnen.
Der Kanton Solothurn hat im Verfahren erklärt sich
dieser Berechnungsweise unterziehen zu wollen. Er' wird
bei seiner Erklärung behaftet. Der Kanton Bern hat
seine Steuerberechnung in der angegebenen Weise abzu-
ändern.
Volltext (verifizierbarer Originaltext)
24. Auszug aus dem Urteil vom 6. Mai 1953 i. S. Gesellschaft
der Ludwig von Roll'schen Eisenwerke A.-G., gegen Kantone
Baselland, Bern und Solothurn.
Doppelbe8teuerung: Ausscheidung der Besteuerungsrechte iIn
System der Reineinkommenssteuer bei einer Unternehmung,
die in einem Kanton nur Grundbesitz, in andern Kantonen
Betriebsstätten hat. Interkantonale Behandlung des Kapital-
gewinns aus dem Verkaufe des Grundbesitzes in dem Kanton,
der keine Betriebsstätten aufweist.
Double impoBition : Imposition, dans le systeme de l'iInpöt sur les
revenus nets, d'une entreprise qui possede dans un canton un
bien-fonds seulement et, dans d'autres, des installations indus-
trielles. Comment iInposer le revenu tire de 1a vente' du bien-
fonds.
Doppia impo8ta : Imposizione, nel sistema dell'imposu;.. sul reddito
netto, d'un'azienda che possiede in un Cantone soltanto beni
fondiari e, in altri Cantoni, iInpianti industriali. Come iInporre
il guadagno ottenuto dalla vendita dei beni fondiari.
A. -
Die Gesellschaft der Ludwig von Roll'schen
Eisenwerke A. G. betreibt im Gebiete der Kantone Bern
und Solothurn seit Generationen Eisengewinnungs- und
Eisenverwe~ungs-Anlagen und -Fabriken. Sie hat im Jahre
1917 einen Landkomplex von 34 ha 41 a 94 m 2 im Gebiete
des künftigen Rheinhafens Birsfelden (Baselland) erwor-
I
1
,..
Doppelbesteuerung.:N0 24.
137
ben in der Absicht, ihn später in noch näher zu bestim-
mender Weise für Zwecke ihrer Betriebe zu verwenden.
Gedacht war einerseits an die Errichtung eines Lager-
hauses in der Nähe des künftigen Rheinhafens, an eine
Kokerei und Briketterie für eigene und fremde Bedürfnisse,
sowie an eine Verhüttungsanlage für Erze aus dem Fricktal.
Jedenfalls handelte es sich darum, sich rechtzeitig Grund
und Boden für spätere Bedürfnisse zu sichern. Die ins
Auge gefassten Projekte wurden jedoch nicht verwirklicht.
Die Beschwerdeführerin hat deshalb das Land, das ihr
nach verschiedenen, früher vorgenommenen Abtretungen
verblieben war, nämlich 21 ha 83 a 20 m2, am 9. November
1950 dem Staate Baselland und der Einwohnergemeinde
Basel verkauft.
B. -
Der Kanton Ba.selland belegt diesen Landver-
kauf mit der Liegenschaftsgewinnsteuer gemäss § 13 und
27, Abs. 1 baselI. StG. Die Veranlagung des für Birsfelden
zuständigen Grundbuchamtes Arlesheim für einen Liegen-
schaftsgewinn von Fr. 1,982,118.- und eine Steuer zum
Satze von 10 % =
Fr. 198,211.80 ist von der Steuer-
rekurskommission Baselland, als der letzten kantonalen
Rekursinstanz, durch Entscheid vom 9. April 1952 mit
eingehender Begründung bestätigt worden.
Die Kantone Solothurn und Bern beanspruchen die
Einbeziehung des gesamten Liegenschaftsgewinnes in den
Geschäftsertrag als « industrielles Einkommen» und in
die interkantonale Ausscheidung dieses Einkommensbe-
standteils, wobei Solothurn 10 % zum voraus, und vom
Rest Solothurn 73.3 % und Bern 26.7 % zugewiesen wird.
Das Bundesgericht schützt die Doppelbesteuerungs-
beschwerde, soweit sie sich gegen die Besteuerung in den
Kantonen Bern und Solothurn richtet,
in Erwägung :
2. -
Der Vorwurf der Doppelbesteuerung ist begrün-
det; denn der Gewinn, den die Beschwerdeführerin im
Jahre 1950 aus dem Verkaufe ihres Grundbesitzes im
138
Staatsrecht,
Gebiete des Rheinhafens Birsfelden erzielte, wird einer-
seits von Baselland als dem Kanton der gelegenen Sache
besteuert, anderseits von den Kantonen Solothurn und
Bern, in denen die Beschwerdeführerin Sitz und Betriebs-
stätten hat. Dass die LiegenschaftsgewinnsteuervonBasel-
land eine Sondersteuer wäre, die als zusätzliche Belastung
neben den allgemeinen Steuern auf dem gesamten, auch
die Liegenschaftsgewimle einschliessenden Einkommen
oder Gewinne hergehen, zu diesen hinzukommen würde
ist mit Recht nicht behauptet worden... Es ist zu prüfen:
welchem der beteiligten Kantone die Besteuerung des
Gewinnes zusteht, den die Beschwerdeführerin aus dem
Verkaufe ihres Grundbesitzes in Birsfelden erzielt hat
eventuell, wenn das Besteuerungsrecht mehreren Kantone~
zusteht, ob und nach welchen Gesichtspunkten die Aus-
scheidung vorzunehmen ist.
3. -
Die Steuerhoheit der Kantone, wie diejenige der
öffentlichen Gewalt im allgemeinen, beruht, wie in BGE
78 I 326 neuerdings festgestellt wurde, auf der Gebiets-
hoheit, nämlich der Herrschaft des Gemeinwesens über
die seinem Gebiete zugehörigen Individuen und Sach-
güter.
a) Die Zugehörigkeit des Individuum8, aus der die
Steuerhoheit des Gemeinwesens abgeleitet wird, wird
begründet durch den zivilrechtlichen Wohnsitz (eventuell
auch durch einen dauernden oder sonst qualifizierten
Aufenthalt) der natürlichen Person, bei Gesellschaften
und bei juristischen Personen durch den Sitz im Sinne
des Zivilrechts oder den tatsächlichen Sitz der Geschäfts-
leitung. Die derart bestimmte persönliche Zugehörigkeit,
« primäres» (allgemeines) Steuerdomizil, berechtigt das
Gemeinwesen grundsätzlich' zu umfassender Besteuerung
für Vermögen und Einkommen, soweit nicht zufolge von
entgegenstehenden besonderen Beziehungen, die ein « se-
kundäres» (spezielles) Steuerdomizil begründen, eine Be-
schränkung der Steuerhoheit eintritt. Das Besteuerungs-
recht auf Grund eines sekundären Anknüpfungsgrundes
Doppelbesteuerung. N° 24,
139
geht dem Besteuerungsrecht am Wohnsitz, Sitz der
juristischen Person oder der Geschäftsleitung von Unter-
nehmungen vor. Letzteres hat zurückzutreten, wo ihm
ein Besteuerungsrecht am sekundären Steuerdomizil ent-
gegentritt (so auch BLUMENSTEIN, Steuerrecht S. 144).
b) Ein sekundäres Steuerdomizil wird abgeleitet aus
der Lage von Sachgütern des Steuerpflichtigen im Gebiete
des Hoheitsträgers (Steuerort der gelegenen Sache). Es gilt
bei den Vermögens- (Kapital-) und den Einkommens-
(Ertrags-) Steuern für Grundstücke einerseits und für
ständige Einrichtungen für die Betriebsführung (Betriebs-
stätten) kaufmännischer oder industrieller Unternehmun-
gen anderseits.
Die beiden Anknüpfungsgründe haben gemeinsam, dass
die Beziehung zum Kantonsgebiet durch die Lage von
Sachgütern bestimmt wird, Grundeigentum im Kantons-
gebiet, geschäftliche Einrichtungen daselbst. Sie unter-
scheiden sich darin, dass beim Grundeigentum das Sachgut
selbst schon die Steuerhoheit bestimmt, während ge-
schäftliche Einrichtungen für die Begründung eines
Steuerdomizils nur dann erheblich sind, wenn mit ihnen
ein Betrieb, eine geschäftliche Tätigkeit verbunden ist
(BGE 77 I 39 und Zitate). Die Lage der geschäftlichen
Einrichtungen bestimmt die Steuerhoheit über den darin
geführten Betrieb, die Lage des Grundstücks die Steuer-
hoheit über das Grundstück als solches.
'
In der Betriebsstätte wird ein Teil der Gesamtunter-
nehmung besteuert. Bei Reinvermögens- und Reinein-
kommenssteuern führt dies stets zur Auf teilung der
Steuerfaktoren nach Quoten (BGE 71 I 334 f. und Zi-
tate). Darum haben sich die Kantone, denen die Besteue-
rung von Betriebsstätten zusteht, mit dem Sitzkanton
nach Quoten in die Steuerfaktoren zu teilen. Grundstücke
dagegen, die nicht zu Einrichtungen für die Betriebs-
führung gehören, vermögen kein Recht auf Besteuerung
für den Geschäftsbetrieb zu begründen. Einem Kanton,
dessen Steuerhoheit über eine Unternehmung nur durch
140
Staatsrecht.
Grundeigentum bestimmt ist, steht ein Anspruch auf
Besteuerung der Unternehmung als solcher nicht zu.
Seine Steuerhoheit ist auf das Grundstück beschränkt.
Anderseits braucht er auf die Verhältnisse des Betriebes,
dem das Grundstück dient, nicht oder wenigstens nicht
dieselbe Rücksicht zU nehmen, die bei der Erfassung von
Betriebsstätten zu walten hat. Das Besteuerungsrecht des
Liegenschaftskantons ist ein Ausfluss der Gebietshoheit.
Es verleiht dem Träger das Recht, den ihm zustehenden
Grund und Boden ausschliesslich und voll zu erfassen.
Er kann, das ist feststehende Praxis, die Bruttobesteuerung
anordnen. Wenn er der Besteuerung den Reinertrag der
Liegenschaft zu Grunde legt, so überschreitet er auf
keinen Fall das ihm auf Grund seiner Gebietshoheit zu-
stehende Besteuerungsrecht.
c) Zu den der Steuerhoheit des Liegenschaftskantons
unterliegenden Erträgnissen aus Grundbesitz gehört auch
der Kapitalgewinn aus dem Verkaufe von Liegenschaften
jedenfalls insoweit, als er nicht Gewinn ist, der im wesen-
tlichen die Folge einer gewerblichen Tätigkeit des Ver-
käufers ist. Vor allem ist dem Liegenschaftskanton die
Besteuerung des Gewinnes aus Wertsteigerungen vorbe-
halten, die ohne Zutun des Eigentümers infolge von
Aufwendungen und der Entwicklung des Gemeinwesens
eingetreten sind (BGE 54 I 240).
4. -
Die Besteuerung, der die Beschwerdeführerin im
Kanton Baselland unterworfen wird, hält sich im Rahmen
dieser Grundsätze. Die Einwendungen, die dagegen unter
Berufung auf die Rechtsprechung des Bundesgerichts, vor
allem auf BGE 54 I 409 ff, erhoben werden, beruhen auf
Irrtum. Die Beschwerdeführerin übersieht, dass es sich
damals um die steuerliche Erfassung einer einzelnen
Liegenschaft durch einen Kanton handelte, dem das
Besteuerungsrecht schon auf Grund eines « Steuerdomi-
zils des Geschäftsbetriebes », also einer Betriebsstätte zu-
stand, wobei die Liegenschaft
« nicht mehr gesondert,
sondern nur noch als einer der Betriebsfaktoren des
1
Doppelbesteuerung. N° 24.
141
Unternehmens in Betracht kommt . und ihr Ertrag dem-
nach im Geschäftseinkommen desselben aufgeht » (S. 411).
Die Frage, wie es sich bei Liegenschaften in Kantonen
verhalte, in denen keine Betriebsstätte besteht, wo also
dem Besteuerungsrechte von Kantonen mit Betriebsstätten
Besteuerungsrechte von Kantonen ohne Betriebsstätten
gegenüberstehen, stellte sich damals nicht und war nicht
zu entscheiden. Sie ist jedenfalls durch den Entscheid
nicht präjudiziert, auch soweit dieser allgemeinere Erör-
terungen über die Besteuerung von Liegenschaften anstellt,
die nicht den Charakter von Betriebsstätten aufweisen
(S. 411 unten und 412).
-
Der Kanton Baselland ist ausschliesslich Liegenschafts-
kanton. Für ihn war -
was das Besteuerungsrecht anbe~
langt -
die Beschwerdeführerin keine interkantonale
Unternehmung, sondern lediglich Eigentümerin von im
Kantonsgebiet gelegenen Grundstücken. Unter diesen
Umständen konnte der Kanton Baselland nur die Liegen-
schaften als solche erfassen, nicht als Bestandteile der
Vermögens der Unternehmung und als Quelle der im
Betriebe der Unternehmung erzielte Gewinne. Es verhält
sich wie die kantonale Rekurskommission zutreffend ange-
noU:men hat, wie bei einem Privaten, der nicht im Lie-
genschaftskanton wohnt, diesem also nur als Grundeigen-
tümer angehört und nur in dieser Eigenschaft besteuert
werden kann (BGE 45 I 282, 78 I 331, 79 I 33). Der
Kanton Baselland hat die Beschwerdeführerin von jeher
lediglich als Eigentümerin im Kantonsgebiete liegender
Grundstücke besteuert, und auch die Belastung mit der
Liegenschaftsgewinnsteuer beim Verkaufe der Liegen-
schaften hält sich im Rahmen des ihm zustehenden
Besteuerungsrechts. Die Beschwerde ist daher, soweit sie
sich gegen Baselland richtet, unbegründet.
5. -
Dagegen haben die Kantone Solothurn und Bern
das Verbot der Doppelbesteuerung dadurch verletzt, dass
sie bei der Besteuerung der Beschwerdeführerin für den
Reingewinn der Unternehmung auf das entgegenstehende
142
Staatsrecht.
Besteuerungsrecht des Liegenschaftskantons Baselland
keine Rücksicht genommen haben. Sie haben, soweit
die vorliegenden Akten Aufschluss geben, den auf Grund
der entsprechenden kantonalen Gesetzgebung bemessenen
Gewinn der Beschwerdeführerin -
unter Einbezug des
in Birsfelden erzielten Liegenschaftsgewinns -
unterein -
ander aufgeteilt und dabei ausser Betracht gelassen, dass
ihrem Besteuerungsrechte dasjenige des Liegenschafts-
kantons Baselland entgegensteht und vorgeht. Sie haben
ihre Steuerfestsetzungen abzuändern und dabei eine neue
Ausscheidung unter Berücksichtigung der Besteuerungs-
rechte des Liegenschaftskantons vorzunehmen. Dabei
kämen an sich zwei Berechnungsarten in Betracht : Man
könnte ausgehend vom Gesamtgewinn der Unternehmung
die Besteuerungsrechte nach Quoten dieses Gesamtge-
winnes ausscheiden, wobei ein (theoretischer) Anteil für
den Liegenschaftskanton Baselland einzusetzen wäre.
Richtiger ist es jedoch, dass die Kantone, denen die
Besteuerung einer Quote des Gewinnes der Unternehmung
zusteht, den steuerbaren Gewinn. unter Ausscheidung des
im Liegenschaftskanton besteuerten Reingewinnes fest-
setzen. In BGE 78 I 334 hat das Bundesgericht diese
zweite Ausscheidungsweise vorgeschrieben. Sie ist dem-
nach auch hier anzuordnen.
Der Kanton Solothurn hat im Verfahren erklärt sich
dieser Berechnungsweise unterziehen zu wollen. Er' wird
bei seiner Erklärung behaftet. Der Kanton Bern hat
seine Steuerberechnung in der angegebenen Weise abzu-
ändern.