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166 Verwaltungs- und Disziplinarroohtspflegc. les cinq nouveaux preteurs, lesquels sont subroges dans las droits da dame, P. en vertu de l'art. II 0 eh. 2 CO. B. - Par decision.du II janvier 1944, l'Administration fMarale deseontributions, seetion du droit de timbre, soumit au droit de timbre d'amission, au droit de timbre sur les coupons et a l'impöt pour la defense nationale per~m a la source les reconnaissances de dettes emises par la Societe. La. Sociate forma une reclamation que l'Administration fMaraie des eontributions rejeta, le l er avril 1944. 0.. - Contre cette dacision, la Sociere a forme, en temps utile, un recours de droit administratif devant le Tribunal fMeral, mais elle a ate deboutee. Extrait d68 motifs : 1 et 2.--
3. - La reeourante allegue en outre que les titres pour lesquels l' Administration federale des eontributions r6clame la droit de tirribrene eonstituent pas des obli- gations d'emprunt. Selon la jurisprudence (v. notamment RO 69 I 103),les obligations sont des reconnaissances de dettes emises en plusieurs exemplaires et a des conditions analogues en vue de se procurer un credit collectif, tandis que les obligations d'emprunt sont des obligations qui constituent les parts d'un emprunt portant sur une somme determinee et qui, de ce fait meme, sont emises ades conditions analogues. Les obligatio:ns d'emprunt doivent donc apparaltre an quelque maniere comme les parts fongibles d'uhemprunt considere conime un tout. Tel sera le ca.s, notamment, lorsque les titres comportent des conditions uniformes pour la duree et le remboursement du pret, lorsqu'ils mentionnent le montant total de l'emprunt, lorsqu'ils se rapportent a un plan general d'amortissement ou, d'une maniere generale, lorsqu'ils presentent d'autres particularites analogues (arret precite):
4. - En l'espece, la re courante voulait conelure un emprunt de 80000 fr. pour rembourser une dette. Le notaire qui a instrumente I'acte du 12 avril 1937 a eM Bundesreehtliche Abgaben. N°. 39. 167 charge de trouver cette somme; il s'est adresse a certains da ses elients, parmi lesquels einq ont souserit des parts dont le total constituait la somme demandee par la reeou- rante. Il s'agissait donc d'un creait collectif portant 8'Ur une somme diterminee. Peu importe qu'il n'y ait pas eu appel au publie. Il n'atait' pas necessaire non plus que les bailleurs de fonds s'enten<llSsent pour souscrire en- semble le total de l'emprunt ; ce sont essentiellement les demarches de l'emprunteur qui eonferent au credit son caractere collectif. Enfiil, il est sans importance qua les preteurs aient ete en plus ou . moins grand nombre' du moment qu'ils etaient plusieurs.
5. - Les titres ont et6 emisle meme jour aux memes conditions quant a l'interet, a l'echeance et a la denon- ciation. IIs apparaissent donc eomme des parts fongibles sous reserve de leur valeur nominale (RO 59 I 85). II n'etait pas indispensable pour cela qu'il existat en outre un plan commun d'amortissement. Sans doute les ereances pouvaient-elles etre les unes remboursees a l'echeance, les autres prorogees selon la volonte des parties et les condi- tions eonvenues. Mais eette possibilite, frequemment reservee dans les emprunts par obligations, n'efiace pas le caraetere fongible des titres qui, a l'origine, etaient tous soumis aux memes conditions.
6. - .........
39. Ur&eU vom 3. November 1944 i. S. M. Gyr und K. Ebern gegen eidg. Steuerverwaltung. Kriaenabgabe, W ehtropler, Wehtrsteuer: Steuerbeträge, die auf Grund rechtskräftiger Veranlagungs- oder Reku.rsentscheide entrichtet worden sind, können nur zurückgefordert werden, wenn sich der Steuerpflichtige auf Gründe berufen kann, die eine Revision der Veranlagung rechtfertigen. Rechtsunkenntnis des Steuerpflichtigen ist kein Revisionsgrqnd. Ountribution litUrale de crise, sooriftce pour la dllense nationale, impot pour la dllenaa nationale: Les sommes payees a titre d'impOt conformement a des declsions de taxa.tion passees en force ne peuvent 6tre repetees que dans le cas OU le contribuable serait londe ademander la revision de la taxation. L'ignorance du droit n'est pas un motif de revision. 168 Verwaltungs- und DisziplinarroohtspHege. Oontribuzione lederale di; criBi,' BaCri{icio per la dilesa nazionale impOBta per la dilesa nazionale: Le somme pagate a tito1~ d'imposta eonformemente a deeisioni di tassazioni definitive possono essere ripet~te solo se i1 eontribuente avesse diritto di ehiedere ehe 10. tassazione sia riveduta. L'ignoranza deI diritto non e ~ motivo di revisione. A. - Die Panorama-Gesellschaft in EinsiedeIn ist im Jahre 1893 gegründet worden zum Betriebe des Pano- ramas « Kreuzigung Christi» in Einsiedeln (§ 2 der Sta: tuten von 1893). Das Gesellschaftskapital, dessen, Höhe in den Statuten nicht angegeben ist, zerfällt in 85 auf den Namen lautende Anteile (§ 3), die als Ausweis für die Mitgliedschaft (§ 4) und für die Beteiligung am Rein- gewinn gelten (§ 14). Die Gesellschaft ist nicht im Handels- register eingetragen. Die Panorama-Gesellschaft wurde von den Steuer- behörden des Kantons Schwyz von jeher als Steuer- subjekt behandelt. Sie ist auch zu den eidgenössischen Steuern veranlagt worden und hat die Krisenabgabe IV, das Wehropfer und die Wehrsteuer I bezahlt. An118. November 1943 richtete sie an die eidgenössische Steuerverwaltung ein Gesuch um Rückerstattung dieser Steuern, weil sie eine einfache Gesellschaft und daher nach den einschlägigen Steuererlassen nicht Steuersubjekt sei. Die Steuerverwaltung hat angenommen, man habe es mit nicht geschuldeten Steuern zu tun und hat die Pflicht zur Rückerstattung anerkannt, soweit die in Art. 151 (147), Abs. 3 KrisAB und Art. 126, Abs. 3 WStB vor- gesehene Frist eingehalten war. Sie ordnete die Rück- erstattung der 3m 12. April 1943 bezahlten Wehrsteuer an. Im übrigen wurde das Rückerstattungsbegehren abgelehnt, für die Krisenabgabe, weil es sich um weiter zurückliegende Steuerzahlungen handle, beim Wehropfer, weil hier eine Rückerstattung überhaupt nicht vorgesehen sei und daher nicht bewilligt werden könne (Entscheid vom 9. Mai 1944). B. - Gegen diesen Entscheid erheben die Gesellschafter Martin Gyr und K. Eberle-Birchler in Einsiedeln, per- sönlich und namens der Gesellschaft, eine Verwaltungs- Bundesrechtliche Abgaben. N° 3!}. 169 gerichtsbeschwerde. Sie beantragen, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und die eidgenössische Steuerver- waltung zu verpflichten, die von der Panorama-Gesell- schaft Einsiedeln bezahlten Krisenabgabe- und Wehropfer- beträge der Gesellschaft oder den für sie handelnden Vorstandsmitgliedern zurückzuerstatten, unter Kosten- folge. Sie machen geltend, die Steuerleistungen, auf die sich das Rückerstattungsbegehren bezieht, seien nicht geschuldet gewesen, weshalb die Rückforderung möglich sein müsse. Sie berufen sich . auf allgemeine Rechtsgrund- sätze, sowie auf den Gesichtspunkt ungerechtfertigter Bereicherung und die einschlägigen Bestimmungen des Obligationenrechts. Es sei aber auch auf die moralische Seite des Falles hinzuweisen, Es sei « unerträglich, stossend, wenn der Staat in einem so krass liegenden Falle, wie dem vorliegenden offenkundig zu Unrecht· bezogene Gelder einfach behalten» dürfe. Die Vorstandsmitglieder seien durch eine falsche Rechtsanwendung der. Steuerbehörden veranlaSst worden, ,nicht geschuldete Beträge zu bezahlen. « Die Organe der Steuerverwaltung hätten wissen müssen, dass die Panorama-Gesellschaft nicht Steuersubjekt ist. Das zu erkennen konnte man den in steuerrechtlichen Angelegenheiten unkundIgen Vorstandsmitgliedern nicht zumuten. )} Unbegründet sei auch die Berufung der Steuer- verwaltung auf Verjährung. Einmal hätten die Vorstands- mitglieder erst am 12. Mai 1944 davon Kenntniserbalten dass die Bezahlung zu Unrecht erfolgt sei, &nderseit~ gelte "Art. 151 (147) KrisAB nur für Rückforderungs- begehren Steuerpflichtiger. Um einen Steuerpflichtigen handle es sich hier aber nicht.
a. - Die ~idgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Das Bundesgericht hat die Beschwerde abgewiesen in Erwägung:
1. - Die Steuern, die mit der Verwaltungsgerichts- beschwerde zurückgefordert werden, sind erbracht worden 170 Verwaltungs- 'und Disziplinar.reohtspflege. auf Grund rechtskräftigel' VeranlagungsverfügtIngen. oder rechtskräftiger Rekursentscheide. Die' mit dem Bezuge betrauten Behörden waren verpflichtet, sie zu erheben. Die Panorama.-Gesellschaft hat damit; dass sie den an sie ergangenen Zahlungsaufforderungen nachgekommen ist, die im Veranlagungsverfahren jeweilen festgestellte Steuerpflicht erfüllt, also Steuern bezahlt, die von ihr geschuldet waren (BGE 56 I S. 114 f, wo es auf S. 115 Zeile 6 von oben heissen muss: « ••• für sich allein ist nicht geeignet, die ... » ; vgl. auch BGE 48 I S. 126, Erw. 2 ; FLEINER, Institutionen, 8. Aufl. S.201; BURCKHARDT, Organisation, 2. Aufl. S. 73; E. BLUMENSTEIN, Schweiz. Steuerrecht Bd. I S; 326 f.; J. BLUMENSTEIN, Wehr- steuer S. 271 ; anders bei Aussprüchen der Verwaltung über dauernde Steuerbefreiung, BGE 56 I 194/5). Die Einwendungen, die sie heute gegen die Besteuerung erhebt, hätten den Veranlagungen gegenüber. im Ein~ sprache- und. Rekursverfahren, geltend gemacht werden müssen. Einer Rückerstattung steht die Rechtskraft der Einschätzungen jedenfalls dann entgegen, wenn sich die Rekurrenten nicht auf Gründe berufen können, die eine Revision der Veranlagungen rechtfertigen (BGE 61 I S.201). Revisionsgründe haben sie aber nicht na.chgewie:. sen. Sie berufen sich lediglich auf Rechtsunkenntnis. Diese ist kein gesetzlicher Revisions~d (BGE 56 I S. 115, Erw. 3), wie es denn auch in erster Linie Sache des zur Steuererklärung aufgeforderten Bürgers selbst ist sich bei Abgabe. der Steuererklärung und im Verlaufe de~ Veranlagungsverfahrens Rechenschaft darüber zu geben, ob er überhaupt in Anspruch genommen werden kann. . Will man indessen davon ausgehen, dass bei den hier m Frage stehenden Steuerentscheiden, entspre,chend der für Verwaltungsverfügungen gelegentlich vertretenen Auf- fassung (Verwaltungsentscheidungen der Bundesbehörden 1938 Nr. 30 und Urteil des· Bundesgerichts· vom 22. November 1933 LS. Wirz, nicht publiziert), die Revision, ausser beim Vorliegen gesetzlic4er Revisionsgründe, auch BundesrechtJiche Abgaben. N° 39. 171 dann zulässig sei, wenn die entscheidende Behörde von handgreiflich unrichtigen tatsächlichen Voraussetzungen :ausgegangen ist oder eine Verfügung auf offenkundig unrichtige rechtliche Erwägungen gestützt hat, so könnte -ein Anspruch auf Rückerstattung der bezahlten Steuern hier gleichwohl nicht angenommen werden. Denn es war keineswegs von vornherein anzunehmen, dass die Pano- rama-Gesellschaft die Rechtspersönlichkeit nicht besitze und darum bei eidgenössischen Steuern nicht Steuer- subjekt sei. Die Statuten und auch das Verhalten, Auf- treten der Gesellschaft im Verkehr liessen vielmehr zunächst auf ein Rechts- und Steuersubjekt schliessen, und es bedurfte eingehender Untersuchungen und rechtlicher Überlegungen, um zu dem Ergebnis zu kommen, von dem die eidgenössische Steuerverwaltung in ihrem Entscheide :ausgegangen ist ..
2. - Der Entscheid der eidgenössischen Steuerverwal- tung vom 9. Mai 1944, mit welchem eine teilweise Rück- erstattung bewilligt wurde, ist denn auch jedenfalls· inso- weit rechtsirrtümlich, als darin ein Rechtsanspruch der Rekurrenten auf Rückerstattung angenommen wurde. Die Bestimmung, auf die die eidgenössische Steuerver- waltung ihren Entscheid stützt (Art. '151/147 KrisAB) schliesst die Rückerstattung rechtskräftig veranlagter Abgaben ausdrücklich aus. Das Gesetz ordnet die· Rück- erstattung nur an unter der Voraussetzung, da~s eine Leistung auf einem Irrtum -aber die Zahlungsp{licht erbracht wurde, d. h. bei Zahlungen, die durch die Verfügungen der Veranlagungsbehörden nicht gedeckt sind, mit denen mehr erbracht wurde als nach jenen Verfügungen geschul- det wäre (vgl. VSA X S. 123). Hier war diese Voraussetzung nicht erfüllt, da es sich ausschliesslich um rechtskräftig veranlagte Steuern han- delt und Zahlungsirrtümer im angegebenen Sinne nicht nachgewiesen sind. Das Rückerstattungsverfahren nach Art. 151/147 KrisAB kann nicht dazu dienen, eine nach- trägliche Berichtigung angeblich fehlerhafter Veranlagun- 172 Verwa,1tungso und DiszipIinarl'echtspllege. gen zu erwirken, Einwendungen vorzubringen, deren Geltendmachung im Veranlagungs- und Beschwerdever- fahren versäumt wurde (vgl. dazu den nicht publizierten Entscheid vom 2. Juli 1931 i. S. Wolf betreffend die neue ausserordentliche Kriegssteuer, ferner BGE 48 I S. 126 ff., 56 I S. 114 ff., den nicht publizierten Entscheid vom
15. Juli 1943 i. S. Mahler, und J. BLUMENSTEIN : a.a.O.). Im Zivilrecht verhält es sich nicht anders. Auch dort ist es grundsätzlich unzulässig, die Wirkung der Rechts- kraft auf dem Umweg eines Bereicherungsanspruches mit der Behauptung zu bekämpfen, ein Urteil sei materiell unrichtig und daher der Gegner durch das Urteil grundlos bereichert (VON TUHR /SIEGWART: Obligationenrecht, II. Aull. S. 418 f.).
40. Auszug aus dem Urteil vom 15. September 1944 i. S. R. gegen eidg. Steuerverwaltung. Krieg8ge~n~teuer: A:ufw;endlUlgen für die Benützung von ~c~tsraumen (~letzmse lUld dgl.) sind Geschäftsu,nkosten. SI? durfen, weJl!l SIe mehrere Jahre betreffen, auf die ganze Mietdauer verteIlt werden. Imp.ot ~ leB Mnefices de gue~e. Les depenses faites pou,r l'uti~ h~atIOn. deo locaux commerci~ux (loyer etc.) Bont des frais d expl?ltatIOn. Elles peuvent etre reparties su,r toute Ja du,ree du bad lorsqu'elles se rapportent a plusieurs annees. Imp~ 8U~ profitti di guerra. La spese fatte per l'utilizzazione di locali commerciali (pigioniecc.) sono spese d'esercizio. Esse possono essere ripartite su. tutta la durata della locazione se concernono piu anni. . A. '- Die Beschwerdeführerin hat sich im Jahre 1929 für ihren Geschäftsbetrieb geeignete Räumlichkeiten im Stadtzentrum von Zürich dadurch verschafft, dass sie den Verzicht der bisherigen Mieterin auf einen zehn- jährigen Mietvertrag erwirkte und das so freigewordene Mietobjekt . auf vorläufig 10 Jahre übernahm. Der bis- herigen Mieterin hatte sie Fr. 135,000;- zu vergüten, wovon Fr. 60,000.- im Geschäftsjahr 1928/29, je Fr. 23,500.- in den Jahren 1929/30 und 1930/31 und je Fr. 3500.- 1931/32 b~s 1938/39 zu zahlen waren. Die jährliche Miete betrug bis 1. Oktober 1935 Fr. 40,000.- Bundesreehtliche Abgaben. N0 40. 173 Von da an bis zum Ende der zehnjährigen Vertragsdauer Fr. 38,000.-. In dem vom 1. April 1939 laufenden neuen Mietvertrage wurde der Mietzins auf Fr. 24,000.- fest- gesetzt. Die Beschwerdeführerin hat den Teil der _gemie- teten Räume, der ihren eigenen Bedarf überstieg, im Jahre 1929/30 umgestaltet, um ihn weitervermieten zu können. Sie hat dafür Fr. 50,043.65 aufgewendet. Die Vergütung an die bisherige Mieterin, die jährlichen Miet- zinse sowie einen Teilbetrag von rund Fr. 35,700.- der Umbaukosten wurden einem Sonderkonto « Liegenschafts- verwaltung » belastet, dem anderseits die Einnahmen aus Untermiete gutgeschrieben wurden. Das Konto wurde durch jährliche Gutsohriften von anfanglich Fr. 29,400.-, 1936/37 und 1937/38 je Fr. 30,360.- und 1938/39 Fr. 33,075;- (Restbetrag) über die Gewmn- und Verlustrechnung ausgeglichen. Vom 1. April 1939 an belastet die Beschwerdeführerin ihrer Ertragsrechnung den neuen Mietzins von Fr. 24,000.-. B. - Bei der Einschätzung zur Kriegsgewinnsteuer sind die in den Vorjahren 1936/37 bis 1938/39 vorge- nommenen Belastungen auf Liegenschaftskonto nicht beanstandet worden. Indessen beantragte die Beschwerde- führerin in ihrer Einsprache gegen die Einschätzung u. a. eine Erhöhung des durchschnittlichen Reinertrages mit der Begründung, durch die in den Jahren 1936/37 bis 1938/39 vorgenommene Amortisation des Kontos « Lie- genschaftsverwaltung » seien der Gewinn- und Verlust- rechriung der für die Berechnung des Vorjahresgewinnes massgebenden Jahre Aufwendungen früherer Jahre be- lastet werden. Es wurde vorgeschlagen, « zur Erzielung einer einheitlichen Vergleichsbasis » den Betrag des vom
1. April 1939 an entrichteten Mietzinses (Fr. 24,000.-) einzusetzen. In ihrem Einspracheentscheid vom 12. Februar 1944 geht die eidg. Steuerverwaltung davon aus, dass Ab- schreibungen dem Ausgleich im massgebenden Zeitraum eingetretener Wertverminderungen dienen, begrifflich also auf Vermögensobjekte beschränkt sind, die einer Wert-