44_I_123

23. 'Urteil TOm a. Dezember 1918 i. S. Einfahrgenoaaenschaft

der schweil. Ketallindustrie gegen Zürich.

Grundsätzliche Steuerpflicht eines Unterorgans der SSS in der

Form einer privatrechtlichen Genossenschaft, an deren

Verwaltung der Bund beteiligt ist. -

Art. 46 Ab s. 2

B V. Der bIo s s f 0 r m e Il e G e s c h ä f t s s i t z be-

gründet neben einem anderweitigen, steuerrechtlich wesent-

lichen Geschäftsbetrieb k ein Steuerdomizil.

A. -

Die Rekurrentin, die Einfuhrgenossenschaft de'-

schweiz. Metallindustrie (abgekürzt SIMS, nach der

französischen Firmabezeichnung : Syndicat d'importa-

tion de l'industrie metallurgique su isse), ist laut ihren

124

Staatsrecht.

Statuten eine Genossenschaft im S~nne des schweizeri-

schen Obligationenrechts, zu dem Zwecke, als Unter-

organ der Societe suisse de surveillance· economique

(SSS) die Einfuhr von bestimmten metallischen Roh-

stoffen, nebst den daraus hergestellten Fabrikaten und

Legierungen, im Transit über Frankreich oder Italien~

oder aus einem dieser Länder selbst, nach der' Schweiz

für die schweizerische Metallindustrie während der Dauer

des europäischen Krieges und der damit zusammen-

. hängenden Erschwerungen der Zufuhr zu erleichtern.

Ihre Tätigkeit besteht im allgemeinen darin, «als Ver-

mittlerin zwischen ihren Mitgliedern und der SSS inbezug

auf die Käufe und Verkäufe der ersteren und insbesondere

hinsichtlich der Lieferung der gekauften Quantitäten zu

stehen », wobei die Erzielung eines Gewinns nicht bezweckt

wird (Art. 1). Als Mitglieder gehören ihr in der Schweiz

domizilierte physische und juristische Personen an, die

in ihren eigenen Betrieben jene Rohstoffe verarbeiten

können (Art. 3). Die Genossenschafter sind verpflichtet,

ausser den erforderlichen Barbeträgen für die ihnen ver-

mittelten \Varen «(zur Deckung der Verwaltungskosten

der Genossenschaft und zwecks Beitragsleistung an die

Bureauspesen der SSS eine Kommission auf dem Faktura-

betrag der einzelnen Lieferungen zu entrichten, deren

Höhe vom Vorstand bestimmt wird » (Art. 12). In der

Organisation der

Genossen~chaft ist als Besonderheit

vorgesehen, dass ein Mitglied des höchstens elfköpfigen

Verwaltungsrates vom Bundesrat ohne Rücksicht auf

die Genossenschaftsangehörigkeit ernannt wird (Art. 19),

und dass dieses Mitglied von Amtes wegen auch dem aus

der Mitte des Verwaltungsrates bestellten Ausschuss oder

Vorstand von 5 Mitgliedern angehört (Art. 22). Der Sitz

der Genossenschaft ist Zürich, doch kann er auf Beschluss

des Verwaltungsrates nach Bern verlegt werden (Art. 2).

In Zürich wurde die Genossenschaft SIMS Ende De-

zemb\)r 1915 ins Handelsregister eingetragen. Die Bureaux

ihrer Verwaltung befanden sich zunächst ebenfalls dort,

Doppelbesteuerung. N° 23.

125

wurden aber im Juli 1916 nach Bern verlegt, ohne dass

damit au.ch der statutenmässige Wechsel des Sitzes ver-

bunden worden wäre. Erst am 27. Juni 1918 soll nach

heute vorliegender Angabe der Verwaltungsrat auch

. diesen Sitzwechsel beschlossen haben.

Anfangs 1918 stellte der Vorstand des Steuerwesens

der Stadt Zürich nach längeren Verhandlungen mit der

Genossenschaft dieser vier Steuerzettel zu, durch die sie

für ein Einkommen von 140,700 Fr. (bestiinmt nach dem

durch die Bilanz auf Ende 1916 ausgev.riesenen Ueber-

schuss der erhobenen Taxen von 144,050 Fr., abzüglich

4 % % des einbezahlten Genossenschaftskapitals von

81,500 Fr.) pro 1916 und 1917 mit je 21,089 Fr. 50 Cts.

an Staats- und Gemeindesteuern belastet wurde. Sie

bestritt diese Steuerforderungen sowohl grundsätzlich,

als auch dem Masse nach und machte in ersterer Hinsicht

u. a. geltend, sie sei als staatliche Zwangsgründung, die

nicht auf eigenen Geschäftsgewinn abziele, überhaupt

nicht einkommenssteuerpflichtig, eventuell für das Jahr

1917 jedenfalls nicht mehr in Zürich, da damals ihre

Verwaltung nicht mehr dort geführt worden sei.

Mit B e s chI u s s vom 3 O. Mai 1 9 1 8 hob der

Regierungsrat des Kantons Zürich die Einschätzungen

pro 1916 als mit Rücksicht darauf, dass die Genossen-

schaft ihre erste Jahresrechnung erst auf Ende 1916

abgeschlossen habe, nach der Steuerpraxis nicht begrün-

det auf, wies dagegen im übrigen die Beschwerde, mit

dem vorgängigen Entscheide der Finanzdirektion, aus

wesentlich folgenden Erwägungen ab: Nach den §§ 2

und 4 des zürcherischen Steuergesetzes vom 24. April 1870

seien alle im Kanton bestehenden Korporationen -

mit

den in § 3 litt. a erschöpfend bestimmten Ausnahmen

hinsichtlich des Staates, der Stiftungen zu öffentlichen

Zwecken und der Gemeinden -

der Besteuerung unter-

worfen. Dieser. Regel unterstehe die Rekurrentin als

Genossenschaft im Sinne des SOR. Dass sie nach den Sta-

tuten keinen Gewinn bezwecke, sei unerheblich. Es genüge,

126

Staatsrecht

dass sie ihren Mitgliedern, deren wirtschaftliche Existenz

sich geradezu auf die Zugehörigkeit zur Genossenschaft

gründe, wirtschaftliche Vorteile gewähre.- Die Steuer-

pflicht aber bestehe in erster Linie in Zürich, wo die

Rekurrentin ihren Sitz habe. Uebrige:ps gehe nach den

Akten in Zürich auch eine gewisse Geschäftstätigkeit

vor sich. Das ergebe sich aus der Tatsache, dass von den

Mitgliedern des Verwaltungsrates der Genossenschaft

D. Sch ... inZürichundDr.H. S ... inWinterthur undausser-

dem auch F. Sch ..., dem Kollektivprokura erteilt

gewesen sei, in Zürich wohne. Ein: Steuerrecht des Kan-

tons und der Gemeinde des Sitzes sei daher nach dem

bekannten Entscheide des Bundesgerichts gegenüber der

Schweiz. Zementiudustriegesellschaft (AS 37 I S. 36)

unbestreitbar. Allerdings sei auch der Kanton Bern

steuerberechtigt, da sich dort ein Teil des Geschäfts-

betriebes vollziehe. Die Rekurreutin habe es jedoch

unterlassen, genaue Anhaltspunkte für eine Ausscheidung

zwischen den Kantonen Zürich und Bern beizubringen,

sodass jedes nähere Eingehen auf diese Frage hier aus-

geschlossen sei. Immerhin solle es der Rekurrentin

unbenommen sein, solche Unterlagen den Taxations-

organen, auf welche sie sich g~en die Höhe der Ein-

schätzung berufen habe, zu unterbreiten.

B. -

Gegenüber diesem Beschlusse des Regierungs-

rates hat die Genossenschaft. SIMS den staatsrechtlichen

Rekurs an das Bundesgericht ergriffen und folgende

Anträge gestellt :

1. Der Beschluss sei, soweit er abweisend laute, auf-

zuheben.

2. Es sei vielmehr zu erkennen, dass die Rekurrentin

im Kanton Zürich überhaupt nicht steuerpflichtig sei.

3. Auf alle Fälle sei auch ihre Steuereinschätzung für

das Jahr 1917 in Zürich aufzuheben.

4 .... (Eventualantrag für den Fall der grundsätzlichen

Steuerpflicht im Kanton Zürich).

Doppelbesteuer~g. N° 23.

127

Zur Begründung wird, soweit für die nachstehenden

Erwägungen von Belang, vorgebracht:

Die Rekurrentin beabsichtige statutengernäss nicht

nur keinen Gewinn, sondern schliesse nicht einmal im

eigenen Namen Geschäfte ab; es handle sich bei ihr-

um keinen

<~ Gewerbebetrieb », wie' ihn § 4 des zürch.

Steuergesetzes und die Anleitung betr. das Steuertaxa-

tionsverfahren vom 23. Mai 1912 für die Einkommens-

steuerpflicht voraussetze. Ihre ganze Tätigkeit beschränke

sich auf die Vermittlung des Verkehrs ihrer Mitglieder

-mit der SSS und den eidg. Verwaltungen und auf die

Unterstützung ihrer Bestrebungen, die Wateneinfuhr zu

heben. Sie sei trotz ihrer genossenschaftlichen Form

keine privatrechtliche Erwerbsgesellschaft, sondern viel-

mehr eine ZwangsgrünQung der Eidgenossenschaft, wes-

halb ja auch der Bundesrat in ihrem Vorstande vertreten

sei. Ihre Besteuerung bedeute aus diesem Grunde eine

Willkür und verstosse gegen Art. 4 BV, Art. 19 Abs. 8

zürch. KV, § 4 des Steuergesetzes und die erwähnte

Taxationsanleitung.

Die Tätigkeit der Rekurrentin sei, seitdem sie ihre

Bureaux und ihre Verwaltung von Zürich nach Bern

verlegt habe, in, Zürich gleich null. Ihre betriebstech-

nischen Einrichtungen beständen ausschliesslich in Bureau-

mobiliar, das sich seit Juli 1916 alles in Bern' befinde.

In Zürich besitze sie seither absolut keine körperlichen

Anlagen oder Einrichtungen zu einem Geschäftsbetriebe

mehr; sie habe dort überhaupt kein Lokal zu ihrer Ver-

fügung. Dass einzelne ihrer Verwaltungsräte im Kanton

Zürich wohnten, sei unerheblich; ebenso auch, dass

Prokurist Sch ... inZürich gewohnt habe, besonders da er

im Juli 1916 mit der Verwaltungsübersiedelung ebenfalls-

nach Bern gezogen sei. Seither sei der gesamte Verkehr

der Rekurrentin mit ihren Mitgliedern (gemäss 170 vorge-

legten brieflichen Erklärungen solcher) von Bern aus

erledigt worden; auch hätten in Bern alle Sitzungen der

Genossenschaftsorgane stattgefunden. Wieso der Re-

128

Staatsrecht.

gierungsrat angesichts dieser Sachlage behaupten könne,

in Zürich sei nicht nur der formelle Sitz der Genossenschaft,

• sondern es gehe dort auch eine gewisse Geschäftstätigkeit

vor sich, sei unerfindlich. Die Steuerhoheit über die Re-

kurrentin komme darnach pro 1917 jedenfalls nicht dem

Kanton Zürich, sondern bloss dem Kanton Bern zu, und

die vom Regierungsrat geschützte zürch. Einschätzung

bedeute eine vor Art. 46 Abs. 2 BV unzulässige Doppel-

besteuerung.

C. - Der R e g i e run g s rat des Kantons Z ü r i c 11

hält in seiner Vernehmlassung daran fest, dass eine Ge-

sellschaft an ihrem durch Statuten und Handelsregister-

eintrag bestimmten Sitze schlechthin auch ein Steuer-

domizil habe. Die aus der kantonalen Steuergesetzgebung

fliessende Berechtigung - Zürichs, die im Kanton « be-

stehenden)} d. h. ihren Sitz habenden Korporationen zu

besteuern, sei vom Bundesgericht auch in Doppelsteuer-

konflikten stets anerkannt worden (AS 43 I S. 202 und

37 I S. 36). Für die Frage der grundsätzlichen Steuer.,

pflicht komme es daher vorliegend nicht darauf an, ob

die Rekurrentin im Kanton Zürich ständige körperliche

Anlagen oder Einrichtungen besitze, vermittelst deren

sich ein wesentlicher Teil ihres Betriebes vollziehe. Wenn

die Rekurrentin bei ihrer Gründung Zürich als Sitz

bestimmt habe, so hätten dafür unzweuplhaft gewisse

Gründe vorgel~en. Und der Umstand, dass sie trotz

späterer Verlegung ihrer Bureaux nach Bern den Sitz

in Zürich belassen habe, beweise wiederum, dass für sie

ein Interesse bestehe, in Zürich ihren Sitz zu haben. Die

Entscheidung der in Rede stehenden grundsätzlichen

Frage sei für Zürich von erheblicher Bedeutung, da

mehrere Gesellschaften. die im Kanton nur ihren Sitz

hätten, bestreiten wollten, damit auch ein Steuerdomizil

zu besitzen.

Im gleichen Sinne hat sich auch das S t e u e r wes e n

der S t a d t Z ü r ich vernehmen lassen. Es bemerkt

ergänzend noch, der § 4 des zürch. Steuergesetzes setze

Doppelbesteuerung. No 23.

129

nicht einen «Gewerbebetrieb» voraus, sortdernul'lterwerfe

der Einkommenssteuer ausdrücklich Erwerb· und Ein-

kommen, also nicht nur das Einkommen aus Erwerbs-

tätigkeit, sondern auch sonstiges Einkommen; dieser

Bestimmung sei die Rekurrentin als Genossenschaft des

Obligationeurechts unterworfen, auch wenn eine gewisSe

tatsächliche Notwendigkeit zu ihrer Gründung vorgelegen

habe.

D. -

Der R e g i e run g sr a t des Kantons Be r 11,

dem ebe.nfans Gelegenheit zur Vernebmlassung geboten

worden 1st, hat beantragt, es sei 'zu erkennen, dass die

Rekurrentin grundsätzlich einkommenssteuerpflichtig sei,

jedoch seit Juli 1916 nicht mehr im Kanton Zürich

sondern nur noch im Kanton Bern. Er führt aus, dass di;

Tätigkeit der Rekurrentin sich als Gewerbebetrieb

charakterisiere, weshalb ein allfälliger Ueberschuss ihrer

BetriebsrechllUl1g gemäss § 2 Ziff. 1 des bernischell Ein-

kommenssteuergesetzes yom 18. März 1865 steuer-

pflichtig sei, dass aber der seit Juli 1916 in Zürich bloss

noch bestehende formelle Sitz der Genossenschaft für

diesen Gewerbebetrieb keine Rolle spiele und daher eine

Steuerpflicht dem Kanton Zürich gegenüber nicht be-

gründen könne (~S 37 I S. 36).

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. -

Als Genossenschaft ist die Rekurrentin gemäss

.:\rL 678 OR ein Personenverband, der gemeinsame

Zwecke des wirtschaftlichen Verkehrs verfolgt. Ein sol-

cher Zweck liegt denn auch unverkennbar in ihrer sta-

tutarischen Aufgabe, ihren Mitgliedern die für deren

Betriebe nötigen, aus oder über Frankreich oder Italien

in die Schweiz einzuführenden Rohstoffe und Fabrikate

zu verschaffen, und zwar durch Vermittlung des Ge-

schäftsverkehrs mit der SSS, unter deren Kontrolle die

fragliche EinJuhr zur Zeit allein möglich ist. Dabei'han-

delt es sich 11m ein durchaus privatwirtschaftIiches

Unternehmen, das als solches nach allgemeinen Grund-

AS.u (-

1918

9

130

Staatsrecht.

sätzen steuerpflichtig ist. Der allerdings durch das Institut

der SSS geschaffene staatliche Zwang zur Gründung des

Unternehmens und die Beteiligung des Bundes an SfAiner

Verwaltung berühren sein steuerrechtlich relevantes

Wesen nieht, indem sie an der Tatsaehe· niehts ändern,

dass das Unternehmen nicht nur privatrechtlieh, in der

Form einer Genossenschaft, organisiert ist, sondern auch

unmittelbar ausschliesslich privaten Interessen dient.

Speziell die Einkommenssteuerpflicht der Rekurrentin

wird nieht ohne weiteres dadureh ausgeschlossen, dass

diese statutengernäss "nicht die Erzielung von Gewinn be-

zweckt. Für die Besteuerung fällt vielmehr entscheidend

. in Betracht, ob tatsächlich ein Gewinn erzielt worden ist.

Und das bestimmt sich nach dem Ergebnis der Betriebs-

rechnung. Deren Uebers~huss stellt den Gewinn der

Genossenschaft dar, auch wenn er, wie bei der Rekurren-

tin, auf den Geschäftsverkehr mit den eigenen Mitgliedern

zurückzuführen ist; denn auch in diesem Falle gehört

ein solcher Ueberschuss der Genossenschaft als selbstän-

digem Rechtssubjekt und Steuerträger. Dieser Gewinn

fällt schlechthin unter den allgemeinen, «Erwerb und

Einkommen » umfassenden Begrifi, auf den das zürche-

rische Steuergesetz vom 24. April 1870 in § 4 die Einkom-

mensbesteuerung basiert. Von Willkür und Verletzung der

Garantie des Art. 4 BV durch die hier streitige Anwendung

dieser Gesetzesbestimmung und der zugehörigen Aus-

führungsvorschriften ~ann daher grundsätzlich nicht die

Rede sein. Und eine Verletzung des daneben noch ange-

rufenen Art. 19 Abs. 8 zürch. KV (<< Die Gesetzgebung

wird diejenigen Vorschriften aufstellen, welche zur

genauen Ermittlung der Ste\lerkraft zweckdienlich er-

scheinen ») kommt von vorneherein nicht in Frage,

da diese Verfas8ungsbestimmung lediglich eine Anweisung

an den Gesetzgeber, nicht eine Garantie individueller

Rechte enthält.

2. -

Bei Beurteilung der Beschwerde über Verletzung

des aus Art. 46 Abs. 2 BV entwiekelten Verbots der inter-

Doppelbesteuerung. N° 23.

131

kailtonalen Doppelbesteuerung ist davon auszugehen,

dass die Rekurrentin während des hier in Betracht

fallenden Steuerjahres 1917 in Zürich nur noch ihren

formellen Sitz, ohneirgendwelche Betriebseinrichtungen,

gehabt hat, da im Juli 1916 ihre gesamte Verwaltung mit

den hiefür bestehenden Bureaux nach Bern verlegt

worden ist. Die Annahme des angefochtenen Entseheides,

dass in Zürieh auch seither noeh « eine gewisse Geschäfts-

tätigkeiiji> vor sich gehe, entspricht den Akten nicht. Es

liegt nichts dafür vor, dass die beiden Verwaltungsrats-

mitglieder, welche im Kanton Zürich wohnen, an ihren

Wohnorten Verwaltungstätigkeit ausübten, und der

ursprünglich in Zürich wohnhafte Prokurist ist nach der

unbestritten gebliebenen Angabe der Rekursschrift mit

der Verlegung der Verwaltung nach Bern übergesiedelt.

Andere Momente aber sind nicht ersiehtlieh, die geeignet

wären, die bestimmte und näher begründete Erklärung

der Rekurrentin, dass ihre Verwaltung seit Juli 1916

ausschliesslich in Bern geführt werde, zu entkräften.

3. -

Nun sind nach der bundesgerichtlichell Doppel-

besteuerungspraxis die Genossenschaften als juristische

Personen in erster Linie an ihrem Sitze und daneben noch

an denjenigen anqern Orten steuerpflichtig, wo sie Grund-

eigentum besitzen oder wo ein wesentlicher Teil ihres

Geschäftsbetriebes mitte1st fester und dauernder Ein-

richtungen vor sich geht. Dabei verteilt sich die Steuer-

pflicht unter die konkurrierenden Steuerorte proportional,

und zwar, was die Einkommensbesteuerung anlangt,

gemäss der Bedeutung der an jedem Orte wirksamen

Produktionsfaktoren für die Einkommensbildung. Diese

Verteilung hat bisher stets zur Unterstellung einer Ein-

kommensquote unter die Steuerhoheit des Geschäfts-

sitzes geführt, weil damit jeweilen eine gewisse Geschäfts-

tätigkeit verbunden war. Das gilt auch vom Falle AS 37 I

S. 36, wo aus diesem Grunde die Frage der steuerrecht-

lichen Bedeutung des bloss formellen Geschäftssitzes nicht

beantwortet zu werden brauehte und tatsächlich nur

132

Staatsrecht.

aufgeworfen worden ist. Um einen Sitz ohne,jede Ge-

schäftstätigkeit handelte es sich allerdings im Falle AS

43 I S. 202, der die Vermögenssteuer betraf ~ allein dort

stand dem Sitze kein auswärtiger Ort mit wesentlichem

Geschäftsbetriebe gegenüber, sodass der Sitz ohne weiteres

als Steuerort anzuerkennen war. Anders aber ist vorlie-

gend zu entscheiden. Der bloss formelle Sitz der Rekur-

rentin in Zürich ist für ihren Geschäftsbetrieb, aus dem

der steuerpflichtige Gewinn fliesst, völlig unerheblich.

Es entfällt darauf kein Faktor der Gewinnbildung; diese

ist vielmehr ausschliesslich auf die Verwaltungstätigkeit

zurückzuführen, welche sich in den Bureauxräumlich-

keiten in Bern abspielt. Folglich muss Zürich neben Bern

bei der Steuerverteilung nach dem erörterten Gesichts-

punkte leer ausgehen, und sein streitiger Steueranspruch

ist insofern vor Ar.t. 46 Abs. 2 BV nicht haltbar. Diese

Behandlung des bloss formellen Geschäftssitzes recht-

fertigt sich übrigens auch aus der Erwägung, dass damit

Umgehungen der rechtmässigen Steuerordnung durcheine

sachlich nicht begründete d. h. keinen berechtigten ge-

schäftlichen Interessen entsprechende, sondern lediglich

Steuerrücksichten dienende Sitzwahl verunmöglicht wer-

den.

Demnach erkennt das. Bundesgericht:

Der Rekurs wird grundsätzlich gutgeheissen und der

Beschluss des Regierungsrate.s des Kantons Zürich vorn

30. Mai 1918 in dem Sinne aufgehoben, dass die Rekur-

rentin als pro 1917 in Zürich n ich t einkommenssteuer-

pflichtig erklärt wird.

Vereinsfreiheit. N° 24.

133

IV. VEREINSFREIHEIT

LIBERTE D'ASSOCIATION