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1. Arteil vom 16. Jannar 1908 in Sachen Müller gegen Regierungsrat Bern. Staatsrechtlicher Rekurs wegen Rechtsverweigerung. Voraussetzung: anfechtbarer Entscheid. — Materielle Rechtsverweigerung, begangen durch Auflage einer Nachsteuer, weil der Steuerpflichtige unter¬ tassen hat, die Konversion der versteuerten Titel anzumelden, während er die Steuer mehr als voll bezahlt hat. Bern. Vermögens¬ steuergesetz § 47, 48, 52. Begriff der Steuerhinterziehung. A. Nach dem bernischen Vermögenssteuergesetz haben die Gläu¬ biger ein Verzeichnis ihrer steuerbaren grundversicherten Kapitalien der Steuerbehörde einzureichen. „Das Verzeichnis soll enthalten „Name und Wohnort des derzeitigen Schuldners, die Art und „das Datum des Titels, den Betrag des Kapitals oder der Rente, „den Zinsfuß und den versteuerbaren Betrag, berechnet nach Vor¬ Bei Änderung (Er¬ „schrift des § 52 dieses Gesetzes.... AS 34 I — 1908

„höhung) des Zinsfußes von einem unterpfändlichen Kapital soll „der Gläubiger dieses jeweilen bei Berichtigung der Steuer an¬ „geben, sonst er in die Buße für die Steuerdifferenz verfällt.“ (§ 47.) § 48 Abs. 1 und 2 lautet: „Für versteuerbare Kapita¬ „lien oder Renten, welche der Gläubiger in das Steuerregister „einzutragen unterläßt, hat derselbe im Entdeckungsfalle den zwei¬ „fachen Betrag der Steuer nachzubezahlen. Erfolgt die Entdeckung Wer „erst nach seinem Tode, so haftet dafür seine Erbschaft. - „abgelöste Kapitalien während der Zeit der Registerauflage zu „streichen unterläßt, wird angesehen, als hätte er für dasselbe Jahr „auf dieses Recht verzichtet.“ „Für die Anlage der Steuer auf „Kapitalien wird der 25 fache Betrag des jährlichen Zinses zu „Grunde gelegt." (§ 52.) Der Rekurrent besaß 15 Delegationen zu 1000 Fr. eines 5%igen Hypothekaranleihens des Nationalrates Ruchti in Inter¬ laken auf das dortige Hotel Viktoria vom 1. Februar 1877. Dieses Kapital hatte der Rekurrent in richtiger Weise zur Ein¬ tragung im Kapitalsteuerregister angegeben. Im Jahre 1894 ging das Hotel Viktoria in Interlaken an eine Aktiengesellschaft über, die ein neues 4½%iges Hypothekaranleihen ausgab, wobei die bisherigen Gläubiger ihre Titel in neue 4 ½% ige umtauschen konnten. Der Rekurrent machte von dieser Befugnis Gebrauch und erhielt somit an Stelle der alten neue Titel vom 23. Februar 1895 mit einem neuen Schuldner. Er unterließ es aber, von dieser Veränderung im Kapitalsteuerregister Vormerk nehmen zu lassen und versteuerte nach wie vor das Kapital von 15,000 Fr., als ob es zu 5% verzinslich gewesen wäre, d. h. er bezahlte je¬ weilen etwas zu viel Steuer. Durch Entscheid der Finanzdirektion vom 16. März 1907 wurde der Rekurrent verhalten, von dem Kapital von 15,000 Fr. à 4½% auf das Hotel Viktoria in Interlaken für die Jahre 1895—1900 in Anwendung von § 48 des Vermögenssteuergesetzes die 1½ fache Nachsteuer im ganzen mit 337 Fr. 50 Cts. zu bezahlen. Die Finanzdirektion stellte sich auf den Standpunkt, daß der Rekurrent das frühere, abgelöste Kapital auf dem Kapitalsteuerregister zu streichen unterlassen habe und daß er deshalb nach § 48 Abs. 2 zu dessen weiterer Versteuerung verpflichtet gewesen sei, und daß anderseits der Rekurrent das neue Kapital von 15,000 Fr. nicht angegeben und nicht versteuert habe, weshalb er nach § 48 Abs. 1 verpflichtet sei, davon die Nachsteuer zu entrichten. Statt der zwei¬ fachen wollte sich die Finanzdirektion „aus Billigkeitsgründen“ mit der 1½ fachen Nachsteuer begnügen. Gegen den Entscheid der Finanzdirektion ergriff der Rekurrent die Beschwerde an den Regierungsrat. Dieser entschied am 3. Oktober 1907: Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten. Die Begründung des regierungsrätlichen Entscheides lautet wie folgt: Die Finanzdirektion hat den angefochtenen Entscheid im Rahmen „ihrer Kompetenz getroffen und es ist der Regierungsrat nicht „im Falle, auf die Berufung vom 18. Juli 1907 gegen den ge¬ „nannten endgültigen Entscheid einzutreten. — Überdies sei neben¬ „bei noch bemerkt, daß auch eine materielle Prüfung des Falles zu „einer Abweisung führen müßte, indem zugegeben wird, daß seitens „des Pflichtigen, oder, was auf das gleiche hinauskommt, seitens „seines Beauftragten, die Erfüllung einer gesetzlichen Formalität „außer Acht gelassen worden sei. Nach konstanter Praxis sind „aber auch derartige Fälle der Steuerverschlagnis den gesetzlichen „Bestimmungen gemäß nachsteuer= und bußpflichtig, und es hat „sich der betreffende Steuerpflichtige die Folgen seiner Unterlassung „selbst zuzuschreiben. B. Gegen den Entscheid des Regierungsrates hat Professor Müller den staatsrechtlichen Rekurs ans Bundesgericht ergriffen mit dem Antrag, es sei derselbe aufzuheben. Es wird ausgeführt: Der Regierungsrat habe sich einer formellen Rechtsverweigerung dadurch schuldig gemacht, daß er auf die Beschwerde des Rekur¬ renten nicht eingetreten sei. Zugleich bedeute das Vorgehen der bernischen Steuerbehörden eine materielle Rechtsverweigerung, weil der Rekurrent für das Kapital von 15,000 Fr. während der frag¬ lichen Jahre mehr Steuern bezahlt habe (indem er es als 5% iges, statt als 4 ½%iges versteuert habe), als er schuldig gewesen sei. Von einer Steuerhinterziehung im Sinne des § 48 Abs. 1 des Vermögenssteuergesetzes könne also schlechterdings keine Rede sein. Die Auffassung, daß eine solche Steuerhinterziehung vorliege, sei willkürlich. C. Der Regierungsrat des Kantons Bern hat auf Verwerfung des Rekurses angetragen und ausgeführt: Nach der Praxis die Finanzdirektion in Anständen betreffend Kapitalsteuern aus¬

schließliche Rekursbehörde. Es sei keine Gesetzesbestimmung vor¬ handen, wonach solche Entscheide der Finanzdirektion an den Re¬ gierungsrat weitergezogen werden könnten. Eine formelle Rechts¬ verweigerung liege deshalb nicht vor. Ebensowenig könne von einer materiellen Rechtsverweigerung die Rede sein. Der Rekurrent habe zugestandenermaßen das alte, zurückbezahlte Kapital nicht streichen lassen und das neue Kapital nicht angegeben und nicht versteuert. Er müsse daher die Folgen tragen, die das Gesetz an diese Tat¬ bestände knüpfe. Der Regierungsrat gebe zu, daß die im Gesetze vorgesehene Strafe als hart, ja in gewissen Fällen als ungerecht erscheine. Man könnte den gleichen Zweck auch durch eine nach der Schwere des Verschuldens abstufbare Ordnungsbuße erreichen. Eine solche werde aber im Gesetz nirgends vorgesehen, und die Verwaltungsbehörden seien nicht befugt, sie von sich aus einzuführen oder zu verhängen. Ebensowenig seien sie berechtigt, die Bestim¬ mung des § 48 einfach zu ignorieren oder garZaußer Kraft zu setzen, da sie nun einmal im Gesetz stehe. Überdies wäre dies, so¬ lange man nicht eine Ordnungsbuße als Ersatz habe, aus praktischen Gründen nicht empfehlenswert, indem sonst binnen kurzem eine vollständige Unordnung im Kapitalsteuerregister einreißen würde, die nicht nur dem Staat schweren Schaden bringen, sondern eine gerechte Steuerumlage verunmöglichen würde. Man würde dadurch geradezu die Unehrlichkeit, Trägheit und Unaufmerksamkeit des Steuerpublikums prämieren. Das einzige, was die Behörden tun könnten und was die Finanzdirektion auch in milden Fällen, wie dem vorliegenden, tue, sei, daß sie, sofern ein weniger schweres Ver¬ schulden vorliege, die geschuldete Nachsteuer zum Teil erlasse. Da¬ mit werde allen Billigkeitsrücksichten in weitem Maß Rechnung getragen. Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. Der Regierungsrat ist zwar nach der Formulierung des Dispositivs des angefochtenen Entscheides auf die Beschwerde des Rekurrenten nicht eingetreten. Tatsächlich hat er sie aber nach der Begründung materiell behandelt, die Verfügung der Finanzdirektion durch seine Autorität gedeckt und die Beschwerde als sachlich un¬ begründet zurückgewiesen. Unter diesen Umständen muß dem Re¬ kurrenten auch das Recht zugestanden werden, den Entscheid des Regierungsrates als einen die Streitigkeit materiell lösenden Sach¬ entscheid im Wege des staatsrechtlichen Rekurses anzufechten. Es kann daher die Frage, ob die Verneinung der Kompetenz des Re¬ gierungsrates als Rekursbehörde in einer Kapitalsteuerstreitigkeit von der Art der vorliegenden sich als formelle Rechtsverweigerung darstellt, unberührt bleiben.

2. Was die Beschwerde wegen materieller Rechtsverweigerung anbetriffi, so bedarf keiner Begründung, daß das Vorgehen der bernischen Steuerbehörden aller Billigkeit widerspricht: Der Re¬ kurrent hat das fragliche Kapital von 15,000 Fr. stets richtig - sogar etwas höher als er verpflichtet gewesen wäre — versteuert er hat lediglich unterlassen, die Konversion der Titel, d. h. den Wechsel in der Person des Schuldners und die Reduktion des Zinsfußes, zum Kapitalsteuerregister anzumelden; trotzdem wird er so behandelt, als ob er das Kapital von 15,000 Fr. der Be¬ steuerung entzogen hätte. Für eine unbedeutende, den Umständen nach entschuldbare Ordnungswidrigkeit ohne praktische Tragweite wird er in eine, damit in gar keinem Verhältnis stehende, bedeu¬ tende Vermögensstrafe verfällt. Der angefochtene Nachsteueranspruch stellt sich aber nicht nur als im höchsten Grade unbillig, sondern auch als willkürlich und als Verletzung von Art. 4 BV dar. Der Regierungsrat geht in seinem Entscheide selber davon aus, daß man es mit einem Fall von Steuerverschlagnis im Sinne von § 48 Abs. 1 zu tun habe, daß also diese Bestimmung, indem sie die Nichteintragung von steuerbaren Kapitalien im Steuerregister mit doppelter Nachsteuer bedroht, die Steuerhinterziehung unter Strafe stellen will. Unter Steuerverschlagnis, Steuerhinterziehung, ist jedoch nach allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen — man mag im übrigen den Begriff so oder anders definieren — nur ein Verhalten des Steuerpflichtigen zu verstehen, das die Staatsein¬ nahmen mit Nachteil bedroht, auf deren Verkürzung gerichtet ist (s. z. B. O. Mayer, Verwaltungsrecht I S. 453 f., Fuisting, Grundzüge der Steuerlehre S. 261), und es ist gar kein Zweifel, daß dieses entscheidende Moment auch zum Tatbestand der Steuer¬ verschlagnis nach bernischem Recht, speziell auch nach § 48 Abs. 1 des Vermögenssteuergesetzes (der nach der eigenen Auslegung des Regierungsrates die Steuerverschlagnis betrifft), gehört. Nun kann schlechterdings keine Rede davon sein, daß der Rekurrent eine Steuerhinterziehung begangen hätte, weil die ihm zur Last gelegte

Unterlassung weder subjektiv, noch objektiv auf Verkürzung der Staatseinnahmen gerichtet war, weil sie diese Wirkung nicht hatte und nach der ganzen Sachlage überhaupt gar nicht haben konnte. Darin aber, daß ein Verhalten, von dem in die Augen springt, daß es keine Steuerverschlagnis ist, als solche qualifiziert und be¬ handelt wird, muß eine materielle Rechtsverweigerung erblickt werden. Bedeutet aber die Anwendung des § 48 Abs. 1 leg. cit. auf den Rekurrenten eine Verletzung von Art. 4 BV, so liegt auf der Hand, daß der angefochtene Nachsteueranspruch auch nicht aus Abs. 2 (in Verbindung mit Abs. 1) hergeleitet werden kann. Der Regierungsrat folgert aus Abs. 2, daß die vom Rekurrenten be¬ zahlte Steuer sich auf das alte Kapital bezogen und daß somit der Rekurrent das neue Kapital nicht versteuert habe. Allein in dieser Weise läßt sich der Tatbestand der Steuerverschlagnis vor¬ liegend nicht konstruieren, weil eben nach dem gesagten im Ver¬ halten des Rekurrenten das für die Steuerhinterziehung entschei¬ dende Moment einer Richtung auf Verkürzung des Staates ganz augenscheinlich fehlt. Auch der Umstand, daß das Gesetz für die Ordnungswidrigkeit, deren sich der Rekurrent schuldig gemacht hat, keine Ordnungsbuße vorsieht, berechtigt die Behörden selbstverständ¬ lich nicht, diese Lücke im Gesetz dadurch auszufüllen, daß sie die exorbitante Strafe der Steuerhinterziehung verhängen. Auch ist klar, daß Erwägungen der bloßen Zweckmäßigkeit — daß, wenn solche Ordnungswidrigkeiten nicht geahndet würden, das Kapital¬ steuerregister in Unordnung käme usw. — das erwähnte Vor¬ gehen nicht zu rechtfertigen vermögen, ganz abgesehen davon, daß bei unrichtigen oder unterlassenen Anmeldungen zum Kapital¬ steuerregister regelmäßig eine Benachteiligung des Staates in Frage kommen wird, wobei die Behörden hinlängliche Handhabe zum Einschreiten haben werden. Demnach hat das Bundesgericht erkannt: Der Rekurs wird gutgeheißen und es wird demgemäß der Ent¬ scheid des Regierungsrates Bern vom 3. Oktober 1907 (in Ver¬ bindung mit der Verfügung der Finanzdirektion vom 16. März

1907) aufgehoben.