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9. Arteil vom 29. März 1905 in Sachen Elektrizitätswerk Kubel gegen Appenzell A.-Rh. und St. Gallen. Besteuerung des Einkommens eines auf dem Gebiete zweier Kantone liegenden Elektrizitätswerkes, das seinen « Gesellschafts- und Steuersitz » in einem dieser Kantone hat. — Auslegung der Konzes¬ sionen (Konzession von Appenzell A.-Rh., vom 17. November 1896 und 20. Juli 1897, Art. 6; Konzession von St. Gallen, vom 13. Juni 1897, Art. 7). — Massgebendes Kriterium für Besteuerung des Ein¬ kommens aus Geschäftsbetrieb. — Verteilung auf beide Kantone. — Vermögenssteuer. Rekurs hiegegen gestützt auf Art. 4 BV. Ver¬ frühter Rekurs. A. Die Rekurrentin, Aktiengesellschaft Elektrizitätswerk Kubel in Herisau, nützt die Wasserkraft der Urnäsch zur Erzeugung elektrischer Energie in folgender Weise aus: Das genannte Ge¬ wässer wird auf appenzellischem Gebiete, beim sogenannten Hund¬ wiler Tobel, durch eine Wuhranlage gestaut und das Wasser von hier durch einen 4624 M. langen Stollen in einen (zirka 1,500,000 m2 haltenden) Sammelweiher im sogenannten Güb¬ senmoos (oberhalb Winkeln) geleitet. Der Stollen reicht mit einer kurzen Strecke bei seinem Auslauf noch in st. gallisches Terri¬ torium, auf welchem sich auch der gesamte Weiher befindet. Dieser ist in östlicher Richtung, gegen die Kubelschlucht zu, durch einen großen Staudamm abgeschlossen. In dessen Mitte zweigt eine Druckleitung ab, durch welche das Wasser der unten in der Kubelschlucht liegenden Zentrale zugeführt wird, woselbst es die Turbinen treibt, um nachher wieder in den Flußlauf geleitet zu werden. Druckleitung und Zentrale finden sich ganz auf st. galli¬ schem Gebiet, während das für die Abgabe der elektrischen Kraft dienende Leitungsnetz sich über das Gebiet beider Kantone erstreckt. Das 97 M. betragende ausgenützte Gefälle der Urnäsch (von der Wehrstelle bis zum Unterwasser=Spiegel beim Turbinenhaus) ent¬ fällt nach dem Expertengutachten (unter c) weitaus zum größten Teil, mit über 90 M., auf das appenzellische Gebiet. B. Ursprünglich war projektiert worden, die ganze Anlage auf appenzellischem Territorium zu erstellen. Aus technischen Gründen scheint man sich dann aber dafür entschlossen zu haben, zunächst den Sammelweiher, und dann gemäß der nunmehrigen Ausführung des Projektes, auch die Zentrale auf st. gallischem Gebiete anzu¬ legen. Die Folge war, daß jetzt die Unternehmung nicht nur vom Kanton Appenzell A.=Rh., sondern auch vom Kanton St. Gallen eine Wasserrechts= und Wasserbaukonzession nachzusuchen hatte. In Betreff der mit der Erteilung dieser Konzession zusammen¬ hängenden Fragen (Regelung des Wasserlaufes, Wasserzins, Vor¬ zugsrechte für die innerkantonalen Konsumenten bei der Abgabe von Energie, Rückkauf der Konzessionen, Besteuerung 2c.) fanden im Jahre 1896 zwischen Vertretern der beiden Kantone und der Unternehmung (damals Initiativkomitee für das Elektrizitätswerk Kubel) konferenzielle Besprechungen statt. Was die hier allein in Betracht kommende Frage der Besteuerung anbetrifft, so trugen die appenzellischen Vertreter Bedenken gegen die Konzessionierung eines Projektes mit Zentrale auf st. gallischem Gebiet, weil da¬ durch die Besteuerungsrechte Appenzells beeinträchtigt werden könnten. Dem gegenüber erklärte die Unternehmung durch ihren Vertreter Dr. Janggen in einer Konferenz vom 13. März 1896 laut dem bezüglichen Protokoll: Sie verpflichte sich, den Gesell¬ schaftssitz mit Steuerdomizil in Herisau zu nehmen; damit unter¬ liege das Gesellschaftskapital den außerrhodischen Steuergesetzen, während die Liegenschaften auf st. gallischem Gebiet nach st. gal¬ lischem Rechte versteuert werden müssen; überhaupt müßten die Liegenschaften in den Kantonen versteuert werden, wo sie liegen; in Appenzell werde die Gesellschaft dagegen das ganze Einkommen sowie den Reservefonds versteuern. Mit Bezug hierauf erklärte
der eine Vertreter von St. Gallen: er habe nichts gegen die Ver¬ legung des Domizils nach Herisau und finde diesen Ausweg rationell; während der andere sich äußerte: er glaube nicht, daß St. Gallen Einsprache erheben werde, wenn der Sitz nach Herisau komme, nur müsse dann auf (— ein Vorzugsrecht für die st. gal¬ lischen Konsumenten von —) 40% der Kraft Anspruch gemacht werden. Die appenzellischen Vertreter sprachen sich ebenfalls im zustimmenden Sinne aus, wobei der eine immerhin die Prüfung des Vorschlags durch die Regierung besonders vorbehielt. Gestützt auf die Ergebnisse dieser Konferenzen verfaßte der Vertreter der Unternehmung, Dr. Janggen, die einzelnen Fragen betreffende Punktationen, deren Art. 3 die Besteuerung betrifft und wie folgt lautet: „Das Unternehmen hat für die ganze Dauer der Kon¬ zession Gesellschafts= und Steuersitz in Appenzell A.Rh. zu nehmen, unbeschadet den Steueransprüchen beider Kantone des Kantons St. Gallen) für die chten Gebiete liegenden Grundstücke und Bauten. Für seinem Verbindlichkeiten des Unternehmens gilt der Gerichtsstand des¬ jenigen Kantons, in welchem dieselben eingegangen wurden oder zu erfüllen sind, für dingliche Klagen derjenige der gelegenen Sache. Das Werk wird nach der neuesten Variante des Gübsen¬ moos=Projektes ausgeführt.“ In einem Schreiben des Regierungs¬ rates von St. Gallen an denjenigen von Appenzell d. d. 17. März 1896 erklärte erstere Behörde, daß sie keinen Anstand genommen habe, heute der in den genannten Punktationen niedergelegten Verständigung beizustimmen, mit dem Vorbehalt, daß in Art. 3 derselben ein Zusatz aufgenommen werde, dahin, daß das Unter¬ nehmen im Kanton St. Gallen ein Domizil zu bezeichnen habe, an welchem es für in diesem Kanton eingegangene oder zu er¬ füllende Verbindlichkeiten belangt werden könne. — Ob dann vor den nachherigen Konzessionserteilungen noch weitere auf die Be¬ steuerungsfrage bezügliche Tatumstände eingetreten seien, speziell fernere Unterhandlungen stattgefunden haben, läßt sich aus den Akten nicht entnehmen. Die Konzessionen der beiden Kantone enthalten nunmehr über die Steuerpflicht des Elektrizitätswerkes was folgt:
a) Die am 17. November 1896 und 20. Juli 1897 festge¬ stellte Konzession Appenzells bestimmt in ihrem Art. 6 im An¬ schluß an die genannte Punktation 3: „Die Unternehmung hat für die ganze Dauer der Konzession „Gesellschafts= und Steuersitz im herwärtigen Kanton zu nehmen, „unbeschadet der Steueransprüche des Kantons St. Gallen für die „auf seinem Gebiete liegenden Grundstücke und Bauten.“ (Daran anschließend die Bestimmung der Punktation betreffend Gerichts¬ stand. Im ferneren besagt Art. 9 der Konzession: „Der Regierungs¬ „rat behält sich die Besteuerung der Unternehmung nach Ma߬ „gabe der herwärtigen Steuergesetzgebung vor.“
b) Die vom 13. Juni 1897 datierte st. gallische Konzession lautet dagegen in ihrem Art. 7 wie folgt: „Der Unternehmung wird gestattet, für die Dauer der Kon¬ „zession Gesellschafts= und Steuersitz im Kanton Appenzell A.=Rh. „zu nehmen. Immerhin werden die Besteuerungsrechte des Kantons „St. Gallen und der Gemeinde Straubenzell nach Maßgabe der „jeweiligen Gesetzgebung ausdrücklich vorbehalten. (Folgt eine Gerichtsstandsbestimmung, die den Einwohnern des Kantons St. Gallen das Forum der Begründung und das der Erfüllung der streitigen Verbindlichkeit wahrt und die dasjenige der gelegenen Sache statuiert.) C. Unterm 15. September 1902 erklärte das Finanzdepartement des Kantons St. Gallen: die Aktiengesellschaft Elektrizitätswerk Kubel habe im Kanton St. Gallen an direkten Steuern zu ent¬ richten:
a) Vermögenssteuern an den Fiskus, die politische und die Schulgemeinde Straubenzell auf Grund und nach Maßgabe des vollen Verkehrswertes (Geschäftswertes) des Grundeigentums, wobei Gebäude mindestens zum Assekuranzwerte in Betracht fallen.
b) Einkommensteuern vom gesamten Reingewinn: 5% an den Staat und 1 % an die Schulgemeinde Straubenzell. D. Unterm 10. Oktober 1902 eröffnete ferner der Regierungs¬ rat des Kantons Appenzell A.=Rh. der Aktiengesellschaft Elektri¬ zitätswerk Kubel:
a) Dieselbe werde für die in genanntem Kanton sich befinden¬ den Immobilien, ebenso für sämtliches bewegliches Vermögen
unter Abzug der darauf haftenden Schulden steuerpflichtig erklärt.
b) Der Kanton Appenzell A.=Rh. beanspruche die Einkommen¬ steuer vom gesamten Reingewinn. Sodann erließ die Landessteuerkommission von Appenzell A.=Rh. am 17. Oktober 1902 eine Verfügung, laut welcher sie, unter Berufung auf die von ihr einverlangte Jahresrechnung der Gesellschaft, die pro 1902 zu versteuernden Immobilien auf 800,000 Fr. taxierte und erklärte, es sei für dieses Jahr Um¬ gang zu nehmen von der Versteuerung des beweglichen Vermögens, in Anbetracht des kleinen Betrages des Reservefonds, und von der Erhebung der Einkommensteuer in Hinsicht auf § 21 Abs. 2 des kantonalen Steuergesetzes (der einen Abzug von 4% des Betriebskapitals vorsieht). E. Daraufhin ergriff die Aktiengesellschaft Elektrizitätswerk Kubel gegen die genannten Schlußnahmen vom 15. September,
10. und 17. Oktober 1902 rechtzeitig wegen unzulässiger Doppel¬ besteuerung, Verletzung der Gleichheit vor dem Gesetz und Rechts¬ verweigerung den staatsrechtlichen Rekurs an das Bundesgericht.
a) In Bezug auf die Einkommensteuer machte sie geltend: In den Ansprüchen der beiden Kantone liege unzweifelhaft eine Doppelbesteuerung, da jeder die Steuer vom gesamten Einkommen verlange. Die genannten Verfügungen seien daher aufzuheben in dem Sinne, daß Rekurrentin ihr Einkommen nur einem der Kantone versteuern müsse (ihrer Ansicht nach dem Kanton Appenzell A.=Rh., wo sie formell und tatsächlich ihren Sitz und zwar ihren einzigen Sitz habe); eventuell nur einmal in vom Bundesgericht festzustellenden Teilquoten für die beiden Kantone.
b) In Bezug auf die Vermögensbesteuerung wendet sich der Rekurs zunächst folgender Weise gegen die st. gallische Schlu߬ nahme vom 15. September 1902: Diese Verfügung bringe in ihrem einten Teil, und zwar zutreffender Weise, die Spezialgesetz¬ gebung über die Besteuerung der Aktiengesellschaften (Gesetze vom
22. Mai 1863 und 26. November 1887) auf die Rekurrentin zur Anwendung; soweit nämlich, als es sich um die Bemessung der Einkommensteuer auf 5% an den Staat und 1 % an die Schulgemeinde handle und als von einer Besteuerung beweglichen Vermögens abgesehen werde: denn die früher ergangenen allgemeinen Steuergesetze (vom 26. April 1832 und 27. Januar 1859) sehen im Gegensatz zu der genannten Spezialgesetzgebung eine Progressiv¬ Einkommensteuer und die Besteuerung auch des Mobiliarvermögens vor. Dagegen verweigere die angefochtene Verfügung die Anwen¬ dung jener Spezialgesetze zum andern Teil, nämlich in Bezug auf die Besteuerung der Liegenschaften. Und zwar geschehe das lediglich deshalb, weil die Aktiengesellschaften nach den einschlägigen Sonderbestimmungen der Gesetze von 1863 und 1887 ihren Immobiliarbesitz im Kanton nur an die politische= und Schul¬ gemeinde und nur zur Hälfte ihres Kapitalwertes zu versteuern hätten, während die physischen Personen nach den (diesbezüglich auch auf die Rekurrentin angewandten) allgemeinen Steuergesetzen (von 1832 und 1859) für die Liegenschaften sowohl an den Staat als an die Gemeinde und nach deren Gesamtwert steuer¬ pflichtig seien, und zwar die Steuerpflichtigen, welche (wie die Rekurrentin) außerhalb des Kantons wohnhaft sind, ohne Zu¬ lassung eines Abzuges der Hypothekarschulden. Dieses Vorgehen charakterisiere sich als eine verfassungswidrige Willkür. Gegen die Beschlüsse der appenzellischen Behörden vom 10. und
17. Oktober, soweit sie die Vermögenssteuer betreffen, wendet die Rekurrentin ein: Der erhobene Anspruch, das gesamte (?) Im¬ mobiliar= und das gesamte Mobiliarvermögen der Rekurrentin im Kanton zu versteuern, laufe auf die Besteuerung des Aktien¬ kapitals hinaus. Dieses mit Zuzug der Obligationen= und son¬ stigen Schulden sei nämlich der buchmäßige Gegenwert der Ge¬ samtanlage im Kostenbetrage von 4,636,000 Fr., von welcher
d. h. 1,860,000 Fr. auf den Kanton Appenzell entfallen. Ziehe man aber von letzterer Summe in entsprechender Weise 2 jener Schulden ab, so komme man auf 750,000 Fr., d. h. zirka die eingeschätzte Summe von 800,000 Fr. Nun sehe aber das appenzellische Steuergesetz (vom 25. April 1897) bei Aktiengesell¬ schaften nur die Besteuerung des Einkommens und des Reserve¬ fonds vor (in Art. 19 Ziff. 2 und 14 Ziff. 4), nicht dagegen die des Aktienkapitals, welches ja in der Tat auch keinen Vermögens¬ bestandteil, sondern eine Schuld gegenüber den Aktionären reprä¬ sentiere. Dementsprechend verfahre man auch in der Praxis gegenüber allen andern Aktiengesellschaften des Kantons. Rekur¬
rentin werde somit willkürlich und rechtsungleich behandelt. Eine solche Behandlung liege auch insofern vor, als man bei der Be¬ steuerung einfach die Anlagekosten von Objekten, die Teile eines Zentralwerkes in St. Gallen seien und weder einen Verkehrswert repräsentieren noch Einnahmen bringen, zu Grunde legen wolle, während doch die Schätzung nach dem effektiven Verkehrswert der Objekte stattfinden müsse. Das Bundesgericht möge prinzipiell feststellen, was Rekurrentin zu versteuern habe und nach welchen Grundsätzen der Steuerwert dieser Objekte ausgemittelt werden můsse. F. Die Verfügung der appenzellischen Landessteuerkommission vom 17. Oktober 1902 war inzwischen von der heutigen Rekur¬ rentin an den Regierungsrat weitergezogen worden, der am
2. Dezember 1902 beschloß: Es sei die Steuerveranlagung ge¬ nannter Kommission im Prinzip gutgeheißen und auf das Quan¬ titativ des Ansatzes bis zur Erledigung des beim Bundesgericht anhängigen staatsrechtlichen Rekurses nicht einzutreten. G. In seiner Vernehmlassung auf den Rekurs d. d. 16. De¬ zember 1902 erklärt der Regierungsrat des Kantons St. Gallen, an der Verfügung seines Finanzdepartementes vom 15. September 1902 in allen Beziehungen festzuhalten, und beantragt er Ab¬ weisung des Rekurses, soweit dieser sich gegen die st. gallische Besteuerung beziehe. Das beanspruchte Recht zur Besteuerung des gesamten Nettoeinkommens stützt er darauf, daß die Anlagen und Einrichtungen für die Erzeugung von Licht und Kraft, als der Produkte des Betriebes der Rekurrentin, vollständig auf st. gal¬ lischem Boden gelegen seien, wogegen es für die Frage der Steuerpflicht nicht darauf ankommen könne, wo die Abgabe dieser Produkte stattfinde. Als für die Bemessung der Einkommensteuer maßgebende Vorschriften bezeichnet er den Art. 5 des Gesetzes vom 22. Mai 1863 und Art. 1 Abs. 2 desjenigen vom 26. No¬ vember 1887. In Bezug auf die Besteuerung der Liegenschaften stellt er sich unter näherer Begründung auf den Standpunkt, daß das Staats¬ steuergesetz vom 26. April 1832, speziell dessen Art. 8 litt. b, (— der die auswärtigen Eigentümer zur Versteuerung „nach dem vollen Werte und ohne Abzug der Hypothekarschulden“ ver¬ hält —) Anwendung finden müsse. Denn die späteren Spezial¬ gesetze vom 22. Mai 1863 und 26. November 1887 hätten nur einen interkommunalen Charakter und seien deshalb in ihrem vollen Umfange nur gegenüber den im Kanton domizilierten Ge¬ sellschaften anwendbar, während im übrigen die früheren Gesetzes¬ bestimmungen, soweit dieselben, wie im vorwürfigen Punkte, nicht ausdrücklich beseitigt worden seien, daneben noch in Kraft stehen. Ob der auswärtige Eigentümer eine physische oder juristische Person sei, mache aber nach dem Staatssteuergesetz von 1832 keinen Unterschied. Bemerkt werde endlich, daß der Regierungsrat in der Konzession vom 13. Juli 1897 die Besteuerungsrechte des Kantons und der Gemeinde Straubenzell noch ausdrücklich vorbehalten habe. H. Der Regierungsrat des Kantons Appenzell A.=Rh. bean¬ tragt in seiner Vernehmlassung auf den Rekurs, diesen abzuweisen, soweit er gegen Verfügungen appenzellischer Behörden gerichtet sei, und die in der regierungsrätlichen Schlußnahme vom 10. Oktober 1902 aufgestellten Besteuerungsgrundsätze zu schützen. Dieser An¬ trag wird wie folgt begründet: Die Steueransprüche des Kantons Appenzell A.=Rh. stützen sich in erster Linie auf die Art. 6 und 9 der appenzellischen Konzession (siehe oben B a). Diese Artikel seien das Ergebnis der von den Regierungen Appenzells und St. Gallens mit dem Kubelwerk gepflogenen konferenziellen Verhandlungen. Die allge¬ meine Fassung des Steuerartikels in der st. gallischen Konzession könne deshalb nur im Rahmen der ganz präzisen und detaillierten Fassung des obzitierten Art. 6 der appenzellischen Konzession interpretiert werden. Schon aus diesem Grunde könne man die Steuerprätentionen des st. gallischen Fiskus, soweit sie sich nicht auf die im Gebiete des Kantons St. Gallen liegenden Grund¬ stücke und Bauten beziehen, den Steueransprüchen von Appenzell A.=Rh. nicht entgegenhalten. Und wenn sodann auch ein wirklicher materieller Unterschied zwischen den Steuerartikeln der beiden Konzessionen bestehen sollte, so würde das den Steuerrechten Appenzells aus Art. 6 seiner Konzession keinen Eintrag tun. Denn diesem Kanton seien seine Steuerrechte nach Maßgabe der in seiner Konzession diesbezüglich gestellten Bedingungen erwachsen,
ganz unbekümmert darum, ob wegen der vom Kubelwerk bei der st. gallischen Konzessionserteilung eingegangenen Bedingungen die objektiven Voraussetzungen der Doppelbesteuerung vorliegen oder nicht. Ein Steuersubjekt, das mehreren Kantonen gegenüber die Verpflichtung zur Versteuerung eines und desselben Steuerobjektes rechtsverbindlich übernommen habe, könne eben die Einrede der verfassungswidrigen Doppelbesteuerung nicht mehr erheben. Von diesem Rechtsstandpunkte aus rechtfertige es sich zunächst, wenn Appenzell A.=Rh. die Einkommensteuer vom gesamten Reingewinn verlange. Das Einkommen der Aktiengesellschaft sei gemäß appenzellischem Rechte (§ 19 Ziff. 2 und § 6 Abs. 2 des kantonalen Steuergesetzes vom 25. April 1897) am Wohnorte, als welcher hier der konzessionsgemäße Gesellschafts= und Steuersitz zu gelten habe, zu versteuern. Auch wenn bei der Frage nach der Berechtigung zum Bezug der Einkommensteuer von der Anerken¬ nung des Steuerpflichtigen laut der Konzession abgesehen werde, so könne der Entscheid nicht anders lauten: Bundesrechtlich sei das Einkommen aus Gewerbebetrieb vollständig am Wohnsitze, hier also dem durch die Statuten der Rekurrentin vorgesehenen Gesellschaftssitze Herisau, zu versteuern, soweit nicht anderweitig eine besondere Geschäftsniederlassuug bestehe. Wolle man aber das maßgebende Kriterium in der Existenz einer selbständigen und unter selbständiger Leitung stehenden Anlage sehen, so würde dasselbe doch beim Kubelwerk fehlen. Die Anlage sei eben hier nicht nach Kantonsgrenzen in zwei selbständige Teile trennbar, sondern ein einheitliches Ganzes, und die Erzeugung von Licht und Kraft finde eben nicht in dem Sinne auf st. gallischem Boden statt, daß dabei die Leistung der auf appenzellischem Territorium befindlichen, hochbedeutsamen Anlagen irgendwie ausgeschaltet werden könnte. Bei dieser Sachlage entspreche es der bundesrecht¬ lichen Auffassung, das Einkommen aus der einheitlichen indu¬ striellen Anlage am Sitze des Unternehmens zur Steuer heran¬ zuziehen. Aus gleichen Gründen habe Apppenzell A.=Rh. schon laut der Konzession die Berechtigung zur Erhebung der Vermögens¬ steuer von dem auf seinem Gebiete liegenden unbeweglichen und vom gesamten beweglichen Vermögen. Zur Gutheißung seiner An¬ sprüche gelange man zudem hier wiederum aus allgemeinen Rechts¬ grundsätzen, laut welchen, wie das auch die bundesgerichtliche Praxis annehme, bei einer Aktiengesellschaft der Kanton, in wel¬ chem sie ihren Sitz hat, zur Besteuerung ihres dortigen Grund¬ eigentums und ihres beweglichen Kapitalvermögens berechtigt sei. Unstichhaltig seien sodann auch die Gründe, mit denen die Re¬ kurrentin die Vermögenssteueransprüche Appenzell A.=Rh. unter dem Gesichtspunkte einer Verletzung der Rechtsgleichheit und einer verfassungswidrigen Willkür anfechte. Die vorgenommene Steuer¬ veranlagung beruhe darauf, daß die Soll=Konti der Bilanz, mit Ausnahme des 4,600,000 Fr. betragenden Anlage=(Bau=)Konto, als durch die verschiedenen Haben=Konti der Bilanz, mit Aus¬ nahme des Aktienkapital= und des Obligationen=Konto kompensiert angenommen worden, und daß von den 2 des Wertes der Anlagen, die auf die im Kanton Appenzell liegenden Anlagen entfallen, die entsprechende Quote des Obligationenkapials von 2,000,000 Fr. in Abzug gebracht worden seien. Diese Steuerveranlagung sei eine für die Rekurrentin milde und beeinträchtige deren Rechte nicht. Wenn Rekurrentin geltend mache, daß das appenzellische Steuer¬ gesetz eine Besteuerung des Aktienkapitals, worauf die angefoch¬ tene Verfügung hinauslaufe, nicht kenne, so handle es sich hie bei um eine der bundesgerichtlichen Kognition entzogene Frage der Interpretation kantonalen Steuerrechts, und übrigens habe der Regierungsrat den in Betracht kommenden § 14 Ziff. 1 des Steuergesetzes (welcher das Vermögen „eines im Kanton wohn¬ haften Bürgers oder Nichtbürgers, der im Kanton Wohnsitz ge¬ nommen hat“ der Vermögenssteuer unterwirft) richtig ausgelegt, indem er ihn als auch auf juristische Personen anwendbar erklärt. Diese Auslegung entspreche auch der Praxis (— wofür eine An¬ zahl Beispiele namhaft gemacht und bemerkt wird, daß die Rekur¬ rentin zu Unrecht auf appenzellische Eisenbahngesellschaften hin¬ weise, indem bei ihnen die Erhebung von Vermögenssteuern ledig¬ lich deshalb unterbleibe, weil bei ihnen die Schuldenlast den Ak¬ tienwert übersteige —). Endlich sei Rekurrentin auch damit nicht zu hören, daß unrichtiger Weise Objekte als Immobilien besteuert worden seien, denen der Immobiliarcharakter abgehe, und daß der effektive Verkehrswert der Objekte zu hoch eingeschätzt worden sei.
Eine solche Diskussion über die quantitative Steuereinschätzung gehöre nicht vor das Bundesgericht und die Zumutung, dieses möge selbst feststellen, was die Rekurrentin zu versteuern habe und nach welchen Grundsätzen der Steuerwert der Objekte auszu¬ mitteln sei, müsse ohne weiteres abgelehnt werden. Übrigens seien die bezüglichen Anbringen auch materiell unbegründet. I. Durch Verfügung vom 4. Februar 1903 ordnete der In¬ struktionsrichter Replik und Duplik an, mit der Maßgabe, daß darin nur noch der obschwebende interkantonale Steuerkonflikt, die Einkommensteuer betreffend, Gegenstand der Erörterungen bil¬ den dürfe. Die letztere Einschränkung gründet sich auf die Erwä¬ gung, daß in Betreff der Vermögenssteuer es sich um die An¬ wendung der kantonalen Steuergesetze handle und ziffermäßige auf einer konkreten Steuerveranlagung beruhende Entscheide noch nicht vorliegen. K. In der Replik macht das Kubelwerk unter Berufung auf die Entstehungsgeschichte der beiden Konzessionen (vergl. oben sub B) geltend, daß ein Domizil und Steuersitz der Rekurrentin regelndes, die Vermeidung einer Doppelbesteuerung bezweckendes Abkommen zwischen ihr und den beiden Kantonen vorliege. Daß Rekurrentin, wie die appenzellische Regierung (eventuell) behaupte, auf den verfassungsrechtlichen Schutz gegen Doppelbesteuerung ihres Einkommens verzichtet habe, stehe in direktem Widerspruch mit der Tatsache, daß sie im Einverständnis beider Kantone nur ein Steuerdomizil habe nehmen müssen. Die st. gallische Konzes¬ sion habe sie, in Rücksicht auf deren in gleicher Weise in der ap¬ penzellischen sich findenden Hauptsatz, wonach Sitz und Steuer¬ domizil nur in Herisau sei, ruhig akzeptieren können; dies um so eher, als kein Kanton gegen das Bundesrecht eine Doppelbe¬ steuerung erzwingen könne. Grundsätzlich halte Rekurrentin nach wie vor Appenzell A.=Rh. als zum Bezuge der Einkommensteuer berechtigt. Eventuell möge das Einkommen in jedem Kantone zu je einem Teile versteuert werden. L. In ihrer Duplik kommt die Regierung von Appenzell A.=Rh. gestützt auf eine Darstellung der Entstehungsgeschichte der beiden Konzessionen neuerdings zu dem Schlusse, daß nach den betreffen¬ den Bestimmungen dieser Konzessionen Appenzell und nicht St. Gallen die Einkommensteuer beziehen dürfe. Eventuell, falls der Regierungsrat des Kantons St. Gallen diese Auslegung seiner Konzession nicht gelten lassen müßte, hätte die Rekurrentin allein die Konsequenz aus der Tatsache zu tragen, daß sie neben der appenzellischen auch die st. gallische Konzession angenommen habe. Die appenzellischen, ihrem Inhalte nach unbestrittenen Steuerbe¬ stimmungen seien von der Rekurrentin vorbehaltlos akzeptiert worden, und es sei daraus dem appenzellischen Fiskus ein Rechts¬ anspruch auf diejenigen öffentlichen Leistungen erwachsen, welche die Gegenleistungen des Konzessionsinhabers bedeuten. Die Be¬ hauptung der Rekurrentin, sie habe durch die Annahme der beiden Konzessionen nicht auf die Einrede bundesrechtlich unzulässiger Doppelbesteuerung verzichtet, könne von Bedeutung nur sein im Verhältnis der Rekurrentin zum st. gallischen, nicht aber zum appenzellischen Regierungsrate. Letzterer müsse auch gegen die eventuell vorgeschlagene Teilung des Steuerrechts protestieren, von der Erwägung aus, daß Appenzell seinen Rechtsanspruch auf Be¬ steuerung des gesamten Einkommens nicht allein auf die in den tatsächlichen Verhältnissen liegenden objektiven Voraussetzungen der Steuerpflicht stütze, sondern in erster Linie auf die vom Steuer¬ pflichtigen ihm gegenüber eingegangenen Verpflichtungen, also auf einen Vertrag mit öffentlich rechtlichem Inhalte, dem Art. 46 BV nicht im Wege stehe. Eventuell werde neuerdings betont, daß auch abgesehen hievon, nach ausschließlich steuerrechtlichen Grundsätzen beurteilt, die alleinige Berechtigung von Appenzell A.=Rh. zur Einkommenbesteuerung anzuerkennen wäre. M. Auch der st. gallische Regierungsrat hält in seiner Duplik an seinem Antrage, ihm ausschließlich das Recht zum Bezuge der Einkommensteuer zuzusprechen, fest, wobei er davon auszugehen erklärt, daß selbstverständlich eine auswärtige Besteuerung des Einkommens der Rekurrentin ausgeschlossen sei. Bezüglich der die Steuerfrage betreffenden Konzessionsartikel nimmt er an, daß nicht deren Entstehungsgeschichte, sondern deren endgültige Fassung und Formulierung maßgebend sei. Danach habe sich aber St. Gallen für den Kanton und die Gemeinde Straubenzell das Recht auch zur Einkommenbesteuerung ausdrücklich vorbehalten. Bundesrecht¬ lich sei dasselbe ebenfalls gerechtfertigt (wofür die bereits in der
Rekursantwort soben G) gegebene Begründung erneuert wird). Zu einer Repartition zwischen den beiden Kantonen liege unter den vorhandenen Umständen keine rechtsgenügliche Veranlassung vor. N. (Augenscheinsverhandlung. O. In der Folge ordnete der Instruktionsrichter in der An¬ gelegenheit noch eine technische Expertise an. Das durch die Ex¬ perten, Stadtammann Schmidt in Aarau und Ingenieur Wagner in Zürich erstattete Gutachten spricht sich über die in Betracht kommenden Verhältnisse im folgenden Sinne aus: I. Zur Erzeugung des Reingewinnes tragen bei:
1. Sämtliche Bestandteile des Werkes, nämlich: a) das Was¬ serwerk (Stollen und Weiher), b) die Centrale und c) das Lei¬ tungsnetz inklusive Transformatoren. Nach dem gegenwärtigen Stande befinden sich laut einer bezüglichen Aufstellung des Unter¬ nehmens 35,61 % des Gesamtanlagewertes dieser Bestandteile auf appenzellischem und 64,39 % auf st. gallischem Gebiete.
2. Das im Unternehmen beschäftigte Personal (Direktion, kaufmännisches Bureau, technisches Büreau und Magazin, Cen¬ trale, Platzmonteure); insgesamt 49 Mann, zum weitaus grö߬ ten Teil im Kanton St. Gallen tätig.
3. Die Abonnenten. Vom produzierten Strome werden derzeit 34% (zirka ½) im Kanton Appenzell und 66 % (zirka im Kanton St. Gallen konsumiert und verteilen sich die bezüg¬ lichen Einnahmen im Verhältnis von 43 % (Appenzell) zu 57 (St. Gallen). II. Die Betriebseinnahmen und Ausgaben (laut Rechnung pro 1903/4) seien wie folgt auf die beiden Kantone zu verteilen:
a) Die Einnahmen aus der Stromabgabe und den Zählermie¬ ten im oben angegebenen Berhältnisse von 43 % zu 57 %; die Einnahmen aus Installationen bei den Abonnenten nach Ma߬ gabe des Anschlusses (des Quantums der an sie abgegebenen Kraft,
d. h. zirka ½ bezw. %; s. oben I, 3); die bilanzmäßigen Ein¬ nahmen aus den Installationen im Werke selbst nach Maßgabe des auf die beiden Kantone entfallenden Anlagewertes (d. h. von 35,61 % zu 64,39 %); die Einnahmen aus Pachtzinsen seien dem Kantone, in welchem das Pachtgrundstück liegt, zuzuweisen. Der Saldovortrag der Rechnung repartiere sich nach den Strom¬ einnahmen. Auf dieser Grundlage gelange man dazu, von den Gesamtein¬ nahmen des letzten Rechnungsjahres, d. h. 758,615 Fr. 69 Cts., Appenzell eine Quote von 301,476 Fr. 06 Cts. und St. Gallen eine solche von 457,139 Fr. 63 Cts. zuzuweisen.
b) Von den Ausgaben, im letzten Rechnungsjahr 591,168 Fr. 87 Cts. betragend, seien die direkten Betriebskosten (402,868 66 Cts.) nach Maßgabe der angeschlossenen Kilowatt, also ¼ Appenzell und % auf St. Gallen zu verlegen, die Ausgaben Verzinsung und Amortisation (188,300 Fr. 21 Cts.) nach den in den Kantonen gelegenen Anlagewerten (Appenzell 35,61 %, St. Gallen 64,39 %). Damit entfallen an Ausgaben auf Appenzell 201,343 Fr. 25 Cts. und auf St. Gallen 389,825 Fr. 65 Cts.
c) Der Reingewinn des letzten Rechnungsjahres (167,446 Fr. 82 Cts.) repartiere sich als im Verhältnis von 100,132 Fr. 81 Cts. (Appenzell) zu 67,314 Fr. 01 Cts. (St. Gallen). Demnach tragen die im Kanton Appenzell vorhan¬ denen Betriebseinrichtungen mit 60 % und die im Kanton St. Gallen gelegenen mit 40% zur Erzeu¬ gung des Reingewinnes bei. Mit ziemlicher Sicherheit lasse sich sagen, daß auch in den frühern Rechnungsperioden der Rein¬ gewinn sich im erwähnten Verhältnisse auf die beiden Kantone verteilt habe. Dagegen dürfte voraussichtlich die Ausführung der projektierten Sitteranlage zu einer Veränderung der Verhältnisse führen, wobei es alsdann ein leichtes sein werde, nach den glei¬ chen Maximen eine neue Berechnung aufzustellen. III. Die Frage, ob in jedem Kanton ein selbständiger Be¬ trieb des Elektrizitätswerkes hinsichtlich der Kraftstation mög¬ lich sei, müsse verneint werden, namentlich in Rücksicht darauf, daß der hauptsächlichste Teil der Bruttowasserkraft (welch letztere sich als Produkt von Bruttogefälle und Wasserquantum darstelle) dem Gebiete Appenzells angehöre, während anderseits die rohe Wasserkraft in mechanische Energie umsetzende Turbinenanlage auf dem Gebiete St. Gallens liege, irgend eine Trennung dieser An¬ lagen aber, so wie sie einmal erstellt seien, als technisch unmög¬ lich erscheine. Wohl aber wäre bezüglich der Verteilungsanlagen
ein selbständiger Betrieb des Elektrizitätswerkes in jedem Kanton möglich nach Vornahme einer Trennung der Leitungsnetze und Er¬ stellung einer neuen Verbindungsleitung. Das Bundesgericht zieht in Erwägung: A. In Bezug auf die Besteuerung des Einkommens der Rekurrentin:
1. Es liegt unzweifelhaft ein Fall von Doppelbesteuerung in tatsächlicher Beziehung insoweit vor, als jeder der rekursgegneri¬ schen Kantone, Appenzell A.=Rh. und St. Gallen, das gesamte Einkommen der Rekurrentin zur Steuer heranziehen will. Für die Frage, ob und inwieweit dieses Vorgehen von Seiten des einen oder andern der genannten Kantone eine Verletzung des Art. 46 BV enthalte, fällt vor allem in Betracht, daß der Rechtsgrund, auf den jeder von ihnen seine Steueransprüche stützt, nicht oder doch nicht in erster Linie seine Steuergesetzgebung als solche allein und sein allgemeines Besteuerungsrecht bildet, so daß es sich lediglich darum handeln würde, welcher von ihnen unter Ausschluß des andern bezw. in welchem beschränklen und den andern be¬ schränkenden Umfange ein jeder von ihnen bundesrechtlich befugt sei, seine Steuerhoheit zur Geltung zu bringen. Vielmehr gründen beide Kantone, mit besonderer Entschiedenheit namentlich Appenzell A.=Rh., ihre Ansprüche auf die Steuerartikel in den beidseitig er¬ teilten Konzessionen als einen speziellen Rechtstitel, in dem Sinne, daß die Rekurrentin durch die Annahme der betreffenden Konzes¬ sion sich den in ihr enthaltenen steuerrechtlichen Vorschriften unter¬ zogen, d. h. eine besondere öffentlich=rechtliche Verpflichtung, die Besteuerung nach Maßgabe dieser Artikel sich gefallen zu lassen, übernommen habe. Zuvörderst ist also zu prüfen, welche Bedeu¬ tung den angerufenen Konzessionsbestimmungen für die Streitfrage, wie sich die Einkommenbesteuerung der Rekurrentin in interkanto¬ naler Beziehung zu gestalten habe, beizulegen sei.
2. In dieser Hinsicht behauptet nun vorab die Rekurrentin selbst nicht, daß ihr durch die Steuerartikel der rekursgegnerischen Kan¬ tone irgendwie, in Abweichung vom ordentlichen Steuerrechte, eine privilegierte Stellung habe angewiesen werden wollen. Ihr Standpunkt ist gegenteils der, daß die zwischen ihr und den Ver¬ tretern beider Kantone gepflogenen Verhandlungen, soweit sie die Steuerfrage betreffen, und, als Ergebnis derselben, die beidseitigen Steuerartikel bezweckt hätten, eine ausnahmsweise Belastung der Rekurrentin, namentlich eine unzulässige Doppelbesteuerung, zu vermeiden und die Anwendung der ordentlichen steuerrechtlichen Normen auf sie zu sichern. Ihrer Ansicht nach wäre das in der Weise geschehen, daß die beiden Konzessionen gemeinsam das Recht zur Besteuerung des Einkommens für den Kanton Appenzell A.=Rh., unter Ausschluß des Kantons St. Gallen, vorgesehen hätten. Diese Auffassung bedarf einer Prüfung in zweifacher Bezie¬ hung: einmal was die Bedeutung der beiden Konzessionen in Be¬ zug auf das verfassungsmäßige Verbot der Doppelbesteuerung, und sodann, was die Frage anbelangt, ob die Konzessionen das beidseitige Steuerrecht der zwei Kantone nicht in einer besondern Weise abgrenzen, die von der Abgrenzung abweicht, wie sie nach den allgemeinen Regeln für interkantonale Steuerverhältnisse sich gestalten würde.
3. In ersterer Beziehung hat der Vertreter des Kantons Ap¬ penzell, in direktem Gegensatz zur Rekurrentin, dahin argumentiert, daß das bundesrechtliche Verbot der Doppelbesteuerung, weit ent¬ fernt, durch die Konzessionen gewahrt worden zu sein, gerade kraft derselben außer Anwendung falle, indem sich die Rekurrentin durch deren Annahme verpflichtet habe, ihr Einkommen nach Ma߬ gabe der Steuerartikel der Konzessionen zu besteuern, also in je¬ dem Kantone (sofern wenigstens die st. gallische Konzession, wie das bei der appenzellischen außer Zweifel stehe, im Sinne einer Beanspruchung der Einkommensbesteuerung auszulegen sei). Hie¬ rauf ist nun aber zu bemerken, daß ein Verzicht auf die verfas¬ sungsmäßigen Garantien gegen Doppelbesteuerung, wenn auch ein solcher in der behaupteten Weise durch eine dahingehende Willens¬ erklärung des Steuersubjektes gegenüber den konkurrierenden Steuergewalten rechtlich gültig erfolgen mag, jedenfalls bestimmt dargetan sein muß, während es hier an den dafür erforderlichen aktenmäßigen Anhaltspunkten fehlt. Zunächst lassen die bereits er¬ wähnten Verhandlungen der Beteiligten über die Steuerfrage deut¬ lich erkennen, daß man in der Tat, wie die Rekurrentin angibt, ihr nicht eine doppelte Besteuerung zumuten wollte, sondern gegen¬
teils darauf bedacht war, eine solche durch eine entsprechende Ver¬ einbarung zu vermeiden, ein Bestreben, das im Steuerartikel der sogen. Punktationen seinen bestimmten Ausdruck gefunden hat. Allerdings hat dann St. Gallen dem Steuerartikel seiner Kon¬ zession schließlich eine Fassung gegeben, welche, wenn man ihn mit dem sich an den Punktationsartikel anschließenden appenzelli¬ schen zusammenhält, auf den ersten Blick die Annahme aufkommen läßt, daß die Rekurrentin zuletzt doch noch von beiden Kantonen kraft ihrer Konzessionen der Einkommensteuerpflicht unbeschränkt unterstellt worden sei. Indessen führt eine genauere Betrachtung zur Verwerfung dieser Auffassung: Nachdem nämlich das bisherige Verhalten auch der st. gallischen Behörden deutlich den Willen, der Rekurrentin gegenüber Art. 46 BV zu beobachten, zu erkennen gegeben hatte, durfte und mußte die Rekurrentin bei Erteilung der st. gallischen Konzession sich für versichert halten, daß Sinn und Tragweite derselben nicht sein könne, die ihr nach den bisherigen Erklärungen von St. Gallen zugedachte Steuerpflicht in der Weise und selbst für den Fall auszudehnen, daß dies nunmehr eine Doppelbesteuerung nach sich ziehen würde. Eine derartige Absicht des st. gallischen Konzessionärs wäre in Rücksicht auf das Vorangegangene irgendwie in einer besondern Erklärung zur Außerung gekommen und zu bringen gewesen. Statt dessen spricht sich die st. gallische Regierung noch vor Bundesgericht dahin aus, daß St. Gallen, indem es die Besteuerung des Einkommens be¬ anspruche, selbstverständlich von der Annahme ausgehe, eine ander¬ wärtige Besteuerung des Einkommens sei ausgeschlossen. Und wenn Appenzell vor Bundesgericht dem entgegen einen Verzicht der Rekurrentin auf den verfassungsmäßigen Schutz gegen Dop¬ pelbesteuerung behauptet, so tut es dies doch selbst wiederum nur in eventueller Weise, während es in erster Linie auch vom Aus¬ schlusse einer solchen (— im Sinne seines alleinigen Rechtes zur Einkommensbesteuerung —) ausgeht. Dies alles läßt den Stand¬ punkt als richtig erscheinen, daß, sofern St. Gallen mit seiner neuen Fassung des Steuerartikels materiell weitergehende Ansprüche als bisher zu erheben bezweckt, das allein im Sinne einer ent¬ sprechenden Einschränkung der appenzellischen Steuerhoheit gemeint sein kann, und daß also die Abweichung von der in den Punkta¬ zur Folge haben konnte, tionen enthaltenen Redaktion lediglich die Ungewißheit darüber zu vermehren, wer von den beiden Kan¬ tonen und eventuell zu welcher Quote jeder von ihnen das auf alle Fälle nur einmal zu versteuernde Einkommen der Rekurren¬ tin als seiner Steuerhoheit unterstellt ansehen dürfe. Gegen die Annahme einer durch die beiden Konzessionen geschaffenen Zuläs¬ sigkeit von doppelter Besteuerung läßt sich endlich die Erwägung geltend machen, daß, wenn auch durch die Konzessionierung einer Unternehmung wie die vorliegende für das die Konzession ertei¬ lende Gemeinwesen besondere finanzielle Befugnisse bezw. für den Konzessionär entsprechende Verpflichtungen begründet werden kön¬ nen, das doch naturgemäß in Bezug auf die dem Konzessionär zukommende spezielle Rechtsstellung geschehen wird, durch Auferle¬ gung von Konzessionsgebühren, ec., wogegen es ferner liegt, mit der Konzessionserteilung eine Verschärfung der ordentlichen gesetz¬ lichen Steuerpflicht des Konzessionärs, wenn auch im Sinne eines Aquivalents für durch die Konzession erlangte Vorteile, zu ver¬ binden. Daß hier die beiden Kantone von dieser sachlich gerecht¬ fertigten Auffassung hätten abgehen wollen, kann man mangels erforderlicher Anhaltspunkte dafür ebenfalls nicht sagen.
4. Damit verbleibt, was die rechtliche Würdigung der streitigen Steuerartikel anbetrifft, noch die Frage, ob diese Artikel die allge¬ meinen Normen in interkantonalen Steuersachen nicht wenigstens insoweit außer Anwendung setzen, als zu entscheiden ist, welcher Kanton und eventuell zu welcher Quote ein jeder gegenüber der (gegen Doppelbesteuerung bundesrechtlich geschützten) Rekurrentin zur Einkommenbesteuerung berechtigt sei. Hiebei ist zunächst bezüglich der st. gallischen Konzession zu bemerken, daß allerdings deren Art. 7 die Besteuerungsrechte (und damit insbesondere das Recht zur Einkommensbesteuerung) des Kantons St. Gallen und der Gemeinde Straubenzell besonders vorbehält. Allein gleichzeitig wird in Übereinstimmung mit der appenzellischen Konzession der der Rekurrentin durch diese Kon¬ zession vorgeschriebene „Gesellschafts= und Steuersitz“ im Kanton Appenzell A.=Rh. ausdrücklich anerkannt. Danach kann St. Gallen, was die Einkommensteuer anbetrifft, höchstens beanspruchen wollen, daß, trotzdem Rekurrentin Wohn= und Steuersitz in Appenzell
A.=Rh. haben dürfe und auch haben möge, dennoch ihr Ein¬ kommen, wenigstens zum Teil, in St. Gallen zu versteuern sei. Der ausschlaggebende Punkt liegt also in der Auslegung des appenzellischen Konzessionsartikels 6, wonach die Rekurrentin „für die ganze Dauer der Konzession Gesellschafts= und Steuersitz im hierwärtigen Kanton zu nehmen hat, unbeschadet der Steuer¬ ansprüche des Kantons St. Gallen für die auf seinem Gebiete liegenden Grundstücke und Bauten.“ Auch in Bezug auf diese Bestimmung läßt sich nun aber nicht sagen, daß damit das Recht in Anspruch genommen werden wolle, die Einkommensteuer zu einer größern Quote zu erheben, als es die ordentlichen bun¬ desrechtlichen Normen gestatten würden. Die wirkliche Trag¬ weite der fraglichen Konzessionsbestimmung ergibt sich aus ihrer Entstehungsgeschichte: Danach ist der Grund zu ihrer Auf¬ stellung darin gelegen, daß Appenzell, als das ursprüngliche Bauprojekt, gemäß welchem die ganze Anlage auf seinem Terri¬ torium erstellt worden wäre, abgeändert wurde und nach dem neuen Projekt der größte Teil der Anlage auf st. gallischem Gebiet zu liegen kommen sollte, zu befürchten begann, es könnte nunmehr seines Rechtes zur Besteuerung der Rekurrentin „und speziell zur Einkommensbesteuerung“ nach interkantonalen Steuer¬ grundsätzen überhaupt verlustig gehen, trotz des Umstandes, daß die Wasserkraft wesentlich seinem Gebiete angehört und durch eine auf demselben befindliche Anlage gefaßt wird. Einer solch nachteiligen Folge glaubte man (und zwar wohl unter dem Einflusse der frühern, unten näher zu erwähnenden bundesge¬ richtlichen Praxis) nur dadurch begegnen zu können, daß man die Rekurrentin zur Fixierung ihres rechtlichen Domizils im Kanton Appenzell A.=Rh. verhielt. Damit wollte man sich die Steuer¬ berechtigung nach Maßgabe der allgemeinen bundesrechtlichen Grundsätze, wie sie unter den nunmehr gegebenen Verhältnissen Platz zu greifen hätten, wahren, allerdings in der Meinung, daß dabei das appenzellische Domizil als rechtlich erhebliches Moment zu Gunsten Appenzells angesehen werde, in dem Um¬ fange, wie die jeweilige bundesrechtliche Praxis in interkantonalen Steuerfragen diesem Momente Gewicht beilege. Nicht als darge¬ tan kann dagegen gelten, daß die Absicht der konzessionierenden Behörde noch weitergehend die gewesen sei, ihr Steuerrecht über das nach jenen bundesrechtlichen Grundsätzen berechtigte Maß auszudehnen, d. h. gegenüber dem Nachbarkanton die Zumutung zu erheben, trotzdem die Erzeugung des Einkommens nicht mehr (wie nach dem ursprünglichen Projekte) einzig auf appenzellischem Gebiete erfolgt, dennoch auf dem ausschließlichen Bezuge der Ein¬ kommenssteuer zu bestehen und zwar selbst, wenn das dem inter¬ kantonalen Steuerrechte zuwider sein sollte.
5. Danach gelangt man zu dem Ergebnis, daß die beidseitigen Konzessionsbestimmungen materiell für den zu entscheidenden Steuerkonflikt, wenigstens soweit es sich um die in Frage stehende Einkommensteuer handelt, von keiner eine Sonderbehandlung des Falles rechtfertigenden Bedeutung sind, weder was das Verhältnis der Rekurrentin zu den beiden Kantonen, noch was dasjenige der letztern unter sich anbetrifft, daß vielmehr die Streitfrage ihre Beurteilung ausschließlich nach den allgemeinen bundesrechtlichen Normen erfahren muß. Hievon ausgegangen, kann nun aber vorerst der Umstand, daß die Rekurrentin „Gesellschafts= und Steuersitz“ im Kanton Appenzell A.=Rh. zu nehmen hat, nicht zur Folge haben, für diesen Kanton das alleinige Recht zum Bezuge der Einkommen¬ steuer zu begründen. Wie der Vertreter Appenzells selbst andeutet, steht die gegenwärtige bundesgerichtliche Praxis in Doppelbe¬ steuerungssachen nicht auf dem allerdings früher eingenommenen Standpunkte, als maßgebendes Kriterium für die Befugnis zur Besteuerung des Einkommens aus Geschäftsbetrieb das Domizil des zu Besteuernden im civilrechtlichen Sinne und eventuell den civilrechtlichen Begriff der Zweigniederlassung anzusehen. Vielmehr ist dieselbe mehr und mehr dazu gelangt, an Stelle des Sub¬ jektes des Einkommens der Einkommensquelle Bedeutung beizu¬ legen, den wirtschaftlichen Gesichtspunkt des Entstehungsprozesses des zu besteuernden Einkommens in den Vordergrund zu rücken und demnach als wesentlich zu betrachten, ob und inwieweit in dem ein Besteuerungsrecht beanspruchenden Kantone Betriebskapital oder Arbeit aks Faktoren für die Gewinnuug eines Ertrages oder (in Bezug auf das steuerpflichtige Subjekt ausgedrückt) eines Einkommens mitwirken. Dabei hat freilich auch die nunmehrige
Praxis diesen Gedanken insofern nicht zu seiner letzten Konse¬ quenz durchgeführt, als sie es für die Begründung eines Steuer¬ rechtes zu Gunsten eines Kantons nicht für genügend erachtet, daß dieser überhaupt der Einkommenserzielung dienende Produk¬ tionsfaktoren aufweisen kann, sondern stets gefordert hat, daß diese Produktionsfaktoren vereint eine gewisse ökonomische Selbständig¬ keit besitzen müssen, die in dem doppelten Merkmal ständig vor¬ handener Betriebseinrichtungen und einer gesonderten Betriebs¬ leitung zum Ausdruck zu kommen habe (vergl. Amtl. Samml., Bd. XXIII, Nr. 73 Erw. 1; Bd. XXIV, 1. Teil, Nr. 83 Erw. 8, Bd. XXVII, 1. Teil, Nr. 75 Erw. 3; Bd. XXIX,
1. Teil, Nr. 2 und Entscheid vom 13. Oktober 1904 i. S. Elek¬ trizitätswerk Hagneck*). Zu Unrecht beruft sich nun aber der Vertreter Appenzells auf diese Rechtssprechung mit der Begrün¬ dung, daß im Kanton St. Gallen eine selbständige Betriebsleitung nicht stattfinde und deshalb, bei der Untrennbarkeit der Gesamt¬ anlage, der appenzellische Sitz des Unternehmens zu Gunsten des alleinigen Besteuerungsrechtes Appenzells den Ausschlag geben müsse. Hiebei wird der wesentliche Unterschied in den tatsächlichen Verhältnissen zwischen jenen frühern Fällen und dem jetzt zu beurteilenden übersehen: dort war jeweils entweder in einem der Kantone ein bestimmter und als solcher anerkannter wirtschaft¬ licher Zentralpunkt der Unternehmung gegeben und fragte es sich, ob in einem andern Kantone befindliche Produktionselemente von sekundärem Umfange ein Besteuerungsrecht dieses Kantons zu rechtfertigen vermöchten oder nicht; oder es waren dann, wie im zitierten Falle Sarasin, Stähelin & Cie. (Amtl. Samml. Bd. XXIII, Nr. 73), zwei gleichwertige Zentren mit verschiedenen Funktionen, die sich auseinander halten ließen, vorhanden. Hier nun aber liegt die Sachlage so, daß von einem eigent¬ lichen wirtschaftlichen Mittelpunkte in einem der Kantone, oder von einer Sönderung der Betriebsfunktionen nach den beiden Kantonen sich nicht sprechen läßt, daß vielmehr das Unternehmen steuerrechtlich (wenigstens was die Einkommensteuer anbetrifft
* Amtl. Samml., Bd. XXX, 1. T., Nr. 110, S. 637 ff. (Anm. d. Red. f. Publ.) nur in seiner Totalität in Betracht kommen kann, als einheit¬ licher wirtschaftlicher Organismus, dessen Wirksamkeit sich in wesentlicher und untrennbarer Weise über das Gebiet des einen und andern Kantons erstreckt, vergleichbar einem von der Kan¬ tonsgrenze durchschnittenen Gebäude, in dem sich ein Fabrikations¬ oder Gewerbebetrieb insgesamt abspielt. So ist es einerseits klar, daß ohne die Zentrale auf st. gallischem Gebiete mit ihrer Turbinen¬ und Dynamoanlage 2c. die Erzeugung der elektrischen Energie, welch' letztere sich ökonomisch als das von der Unternehmung erstellte Fabrikat bezeichnen läßt, nicht möglich wäre, und daß daneben der ebenfalls in St. Gallen befindliche Sammelweiher und dessen Verbindung mit der Zentrale durch seine Funktionen einer Regulierung des Wasserverbrauches wesentlich zur Ermög¬ lichung des Produktionsprozesses beiträgt. Anderseits läßt sich der in Appenzell gelegene Stollen mit Wehranlage aus der Unter¬ nehmung nicht ausschalten, ohne ihr dadurch einen unumgäng¬ lichen und unersetzbaren Bestandteil zu nehmen. Denn durch sie beschafft sich das Unternehmen die erforderliche, für die Erzeu¬ gung der Elektrizität dienende Wasserkraft, und es muß nament¬ lich auch die letztere als solche (d. h. abgesehen von den für ihre Fassung und Zuführung dienenden Installationen) als ein beim „Fabrikationsprozeß“ und damit der Einkommensgewinnung mit¬ wirkender Kapitalsfaktor von großer Bedeutung gelten, indem sie wirtschaftlich das in Elektrizität umzuwandelnde „Rohprodukt“ darstellt. Nach dem Gesagten kann der Gesichtspunkt, von dem aus die streitige Steuerfrage ihre Lösung zu finden hat, nur der sein, daß grundsätzlich beide Kantone als zur Besteuerung des Ein¬ kommens der Rekurrentin berechtigt erklärt werden, keiner dagegen in vollem, sondern jeder nur im beschränkten Umfange, wobei dieser Umfang sich danach bestimmt, in welchem Maße die auf dem Gebiet eines jeden wirksamen Produktionsfaktoren zur Er¬ zeugung des von der rekurrierenden Unternehmung gewonnenen Gesamtertrages bezw. =einkommens beitragen. Im einzelnen ist hierüber noch zu bemerken: In Betracht zu kommen haben natürlich nicht nur diejenigen Produktionsfaktoren, welche soeben erwähnt wurden, um die Un¬
möglichkeit einer Trennung des Unternehmens nach der Kantons¬ grenze darzutun, sondern alle andern. Hiebei ist, was die Mit¬ wirkung des Kapitals bei der Einkommensgewinnung anbetrifft noch speziell des Leitungsnetzes inklusive Transformatorenanlagen, womit die Elektrizität unter Vornahme qualitativer Veränderung (Hoch= und Niederspannung des Stromes) den Abnehmern zu¬ geführt wird, Erwähnung zu tun, welche Installationen sich über das Gebiet beider Kanione ausdehnen und nach dem Experten¬ gutachten als solche eine Trennung in zwei selbständige Einzelan¬ lagen, eine appenzellische und eine st. gallische, zulassen würden. Rücksicht zu nehmen ist endlich auch auf die Arbeit als Pro¬ duktionsfaktor, möge dieselbe den Charakter der Betriebsleitung oder den der Betätigung ausführender kaufmännischer oder tech¬ nischer Arbeitskräfte aufweisen. Indem man nun in Würdigung zieht, welche einzelnen dieser Produktionsfaktoren bezw. in welchem Maße ein jeder im einen oder andern Kantone zur Erzeugung des Einkommens des Ge¬ samtbetriebes beiträgt, ergibt sich der Umfang, in dem jeder Kan¬ ton, unter entsprechender Ausschließung der Steuerhoheit des an¬ dern, sein Steuerrecht geltend machen darf. Das bezügliche Ver¬ hältnis ist nicht notwendig ein konstantes, sondern kann im Laufe der Zeit infolge Anderung der Sachlage Verschiebungen zu Gunsten des einen oder andern Kantons erfahren, (z. B. durch Erweiterung des Leitungsnetzes, Gewinnung neuer Wasserkraft, ec.). Für den gegenwärtigen Zeitpunkt und die bisherige Betriebs¬ periode ist es an Hand des Expertengutachtens auf 60% zu Gunsten von Appenzell A.=Rh. und auf 40% von St. Gallen anzusetzen, unter dem Vorbehalt der Möglichkeit einer späteren Neufixierung dieser Verteilung, sofern eine solche durch neu ein¬ tretende Umstände sich rechtfertigen wird. Mit den genannten 60% zu Gunsten Appenzells soll auch der steuerrechtlichen Be¬ deutung des Umstandes mit Rechnung getragen sein, daß die Rekurrentin konzessionsgemäß gehalten ist, „Gesellschafts= und Steuersitz“ im genannten Kanton zu nehmen. Offengelassen darf endlich werden, ob das Expertengutachten nicht insoweit von einer rechtsirrtümlichen Auffassung beeinflußt ist, als es für die Ein¬ nahmen aus der Kraftabgabe an die Abonnenten lediglich auf die Anschlußstellen Rücksicht nimmt und damit den betreffenden Einkommensbetrag (— Verkaufspreis abzüglich entsprechende Be¬ triebskostenquote —) wesentlich als in dem Kanton gewonnen ansieht, in welchem das „Reinprodukt“ vom Konsumenten bezogen wird, während dieses zu seiner Herstellung als verwertbares Ver¬ kehrsgut der Mitwirkung der gesamten Produktionseinrichtungen bedurfte. Denn wenn man hier auch anderer Meinung sein müßte, so wäre doch den übrigen Ausführungen des Gutachtens, namentlich dessen allgemeinen technischen Erörterungen sub a und e zu entnehmen, daß das proponierte Verhältnis von 60% zu 40 0 als das derzeitig der Gesamtheit aller erheblichen Umstände ange¬ messene gelten darf. Was die ziffermäßige Ermittlung des in einer bestimmten Steuerperiode gewonnenen Einkommensbetrages anbelangt, so kann man natürlich die jeweilige Rechnungsaufstellung der Rekurrentin (von der das Gutachten für die bisherige Betriebszeit ausgeht nicht ohne weiteres als maßgebend ansehen, sondern muß jeder der Kantone die Möglichkeit haben, von der produzierten Rech¬ nung bei tatsächlicher Unrichtigkeit und daneben auch insoweit abzugehen, als er behaupten kann, daß nach seiner geltenden Steuergesetzgebung die Fixierung des Einkommens nach andern Grundsätzen geschieht. Von dem Betrage, den jeder Kanton für sich als Gesamteinkommen der Rekurrentin festgestellt hat, darf er den ihm gebührenden Prozentsatz (60% bezw. 40 %) nach seiner Gesetzgebung zur Einkommensteuer heranziehen, während er den Überschuß steuerfrei zu lassen hat. B. In Bezug auf die Besteuerung des Vermögens der Rekurrentin. In dieser Hinsicht hat man es nicht mit einem interkantonalen Steuerkonflikt zu tun, sondern mit zwei selbständigen staatsrecht¬ lichen Beschwerden der Rekurrentin gegen jeden Kanton für wegen Verletzung des Art. 4 BV. Entsprechend der frühern An¬ ordnung des Instruktionsrichters vom 4. Februar 1903 ist da¬ von auszugehen, daß man sich hier nicht eigentlichen rekursfähigen Verfügungen von Behörden der beiden Kantone gegenüber sieht, sondern bloß vorläufigen, die Rechtsstellung der Rekurrentin noch nicht definitiv bestimmenden Erklärungen über die Grundlage, auf der die erst noch zu gewärtigenden Verfügungen, d. h. die be¬ vorstehenden Steuereinschätzungen erfolgen werden. Bezüglich des
st. gallischen Bescheides vom 15. September 1902 leuchtet das ohne weiteres ein, wie auch bezüglich des Bescheides des appen¬ zellischen Regierungsrates vom 10. Oktober 1902. Wenn sodann dem letztern nachträglich ein (— ebenfalls vor Bundesgericht an¬ gefochtener —) Beschluß der Landessteuerkommission vom 17. Ok¬ tober 1902 gefolgt ist, der sich als konkrete Steuereinschätzung ansehen läßt, so hat doch der Regierungsrat die dagegen erhobene Weiterziehung laut seiner Schlußnahme vom 2. Dezember 1902 noch unerledigt gelassen, indem er die angefochtene Steuerein¬ schätzung bloß im Prinzip guthieß und bezüglich des Quantita¬ tives auf die Weiterziehung vorläufig nicht einzutreten erklärte. Danach fehlt es zur Zeit auch beim Kanton Appenzell an einer endgültigen Verfügung der zuständigen kantonalen Oberinstanz, gegen welche der Rekurs an das Bundesgericht offen stände. In vorliegendem Teile erscheint somit die Beschwerdeführung der Rekurrentin als verfrüht und ist also auf den Rekurs nicht einzutreten. Selbstverständlich bleibt aber der Rekurrentin das Recht gewahrt, gegen spätere rekursfähige Verfügungen der Be¬ hörden beider Kantone betreffend die Besteuerung des Vermögens der Rekurrentin neuerdings den staatsrechtlichen Rekurs zu er¬ greifen. Soweit bei der Vermögensbesteuerung interkantonale Be¬ ziehungen mit in Betracht zu kommen haben, dürfen die zu ge¬ wärtigenden Verfügungen nicht auf einer Rechtsauffassung beruhen, welche als den vorstehend entwickelten Grundsätzen widersprechend bezeichnet werden müßte. Das wäre, in Rücksicht auf die erörterte Einheitlichkeit und Untrennbarkeit der in beiden Kantonen befind¬ lichen Einrichtungen, namentlich dann der Fall, wenn der Kan¬ ton St. Gallen die Rekurrentin in Bezug auf die Immobiliar¬ steuer steuerrechtlich als auswärts domizilierte Gesellschaft be¬ handeln und sie aus diesem Grunde zur Besteuerung ihres st. gallischen Grundeigentums nach dem vollen Werte und ohne Abzug der Hypothekarschulden verhalten würde. Demnach hat das Bundesgericht erkannt:
1. In Betreff der Frage der Berechtigung zur Erhebung von Einkommensteuern wird der Rekurs im Sinne des Eventualan¬ trages der Rekurrentin begründet erklärt, dahin, daß keiner der rekursbeklagten Kantone sein Steuerrecht gegenüber der Rekur¬ rentin unbeschränkt ausüben kann, sondern Appenzell A.=Rh. nur im Umfange von 60 %, St. Gallen nur im Umfange von 40 %, beides nach Maßgabe der in den Motiven enthaltenen nähern Ausführungen.
2. Soweit es sich um die Frage der Erhebung von Vermö¬ genssteuern handelt, wird auf den Rekurs im Sinne der Er¬ wägungen nicht eingetreten.