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100.2024.91/92U HAT/SBE/SRE Verwaltungsgericht des Kantons Bern Verwaltungsrechtliche Abteilung Urteil des Einzelrichters vom 8. Mai 2025 Verwaltungsrichter Häberli Gerichtsschreiberin Streun A.________ vertreten durch Fürsprecher … Beschwerdeführerin gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern Beschwerdegegnerin und Steuerrekurskommission des Kantons Bern Nordring 8, 3013 Bern betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2018 und 2019; Quellensteuer (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 20. Februar 2024; 100 23 65/66, 200 23 31/32)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 2 Prozessgeschichte: A. A.________ betreibt an der …strasse in B.________ (Postadresse: …) das Erotiketablissement C.________ und vermietet dort 12 Zimmer an ausländi- sche Sexarbeiterinnen. Mit mehreren Verfügungen datierend vom 24. Au- gust, 7. September, 23. November und 14. Dezember 2018 sowie 21. Juni 2019 verpflichtete die Steuerverwaltung des Kantons Bern A.________ zur Bezahlung von Quellensteuern, festgesetzt auf Fr. 2'300.-- (Januar-März 2018), Fr. 4'775.-- (April-Juni 2018), Fr. 3'900.-- (Juli-September 2018), Fr. 2'000.-- (Oktober 2018) und Fr. 7'800.-- (November 2018-Januar 2019), total Fr. 20'775.--. Die gegen die Veranlagungsverfügungen erhobenen Ein- sprachen wies die Steuerverwaltung am 17. Januar 2023 ab. B. Dagegen gelangte A.________ am 17. Februar 2023 mit Rekurs und Be- schwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK), welche die Rechtsmittel mit Entscheiden 20. Februar 2024 abwies. C. In einer einzigen Rechtsschrift vom 25. März 2024 erhebt A.________ so- wohl bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundessteuer Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Sie beantragt, die Ent- scheide der StRK vom 20. Februar 2024 und die Veranlagungsverfügungen der Steuerverwaltung seien aufzuheben. Am 26. März 2024 hat die Abteilungspräsidentin die Verfahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer vereinigt. Die StRK schliesst mit Vernehmlassung vom 8. April 2024 auf Abweisung der Beschwerden, während die Steuerverwaltung mit Beschwerdeantwort vom 23. Mai 2024 beantragt, die Beschwerden abzuweisen, soweit auf sie

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 3 einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht verneh- men lassen. Mit Eingaben vom 23. August und 4. Oktober 2024 hat die Beschwerdefüh- rerin erneut zur Sache Stellung genommen. Erwägungen: 1. 1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge- setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom

21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom

14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführerin hat am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, ist durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und hat ein schutz- würdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Bestimmungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist unter Vorbehalt von E. 1.2 hiernach einzutreten. 1.2 Die Beschwerdeführerin beantragt nebst der Aufhebung der Ent- scheide der StRK auch die Aufhebung der Verfügungen der Steuerverwal- tung (vorne Bst. C). Anfechtungsobjekt im Verfahren vor dem Verwaltungs- gericht bilden allein die Rechtsmittelentscheide der StRK; diese sind prozes- sual an die Stelle der Einspracheentscheide der Steuerverwaltung getreten (und diese an jene der Verfügungen; vgl. BVR 2022 S. 515 E. 1.7). Soweit die Beschwerdeführerin auch die Aufhebung der Verfügungen der Steuer-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 4 verwaltung verlangt, ist auf die Beschwerden nicht einzutreten (vgl. zum Ganzen Ruth Herzog, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 74 N. 26 i.V.m. Art. 72 N. 18, Art. 84 N. 19). 1.3 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu- ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwal- tungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern han- delt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Ver- fahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und der- selben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260 E. 1.3.1). Weil vorliegend die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lauten, rechtfer- tigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich kommuna- ler, kantonaler und eidgenössischer Steuern. 1.4 Da der Streitwert beider Verfahren unter Fr. 20'000.-- liegt, sind die Beschwerden einzelrichterlich zu beurteilen (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 1.5 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG). 2. 2.1 Ausländische Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer ohne fremden- polizeiliche Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz bzw. im Kanton Bern ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, werden für ihr Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dem Steuerabzug an der Quelle unterworfen (Art. 112 aAbs. 1 StG in der hier noch massgeblichen ursprünglichen Fassung vom 21.5.2000 [BAG 00-124], in Kraft bis 31.12.2019 bzw. aArt. 83 Abs. 1 Satz 1 DBG in der hier noch massgeblichen ursprünglichen Fassung vom 14.12.1990 [AS 1991 S. 1213], in Kraft bis 31.12.2020). Der Quellensteuer unterliegen auch Personen, die keinen steu- errechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton Bern haben, hier aber für kurze Dauer oder als Grenzgängerin bzw. Grenzgänger

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 5 oder Wochenaufenthalterin bzw. Wochenaufenthalter in unselbständiger Stellung erwerbstätig sind (vgl. Art. 116 aAbs. 1 StG in der Fassung vom 23.3.2010 [BAG 10-113], in Kraft bis 31.12.2019 bzw. aArt. 91 DBG in der ursprünglichen Fassung [AS 1991 S. 1214 f.], in Kraft bis 31.12.2020). Steu- erpflichtig ist bei der Quellensteuer – wie im ordentlichen Veranlagungsver- fahren – diejenige Person, welche die Einkünfte erzielt; Steuerschuldnerin ist hingegen jene Person, welche die steuerbare Leistung erbringt, mithin typischerweise die Arbeitgeberin (Art. 185 StG; vgl. auch Art. 100 Abs. 1 DBG; vgl. BVR 2020 S. 367 E. 2.1). Der Schuldnerin bzw. dem Schuldner der steuerbaren Leistung ist die Aufgabe des Steuerbezugs übertragen. Sie bzw. er ist verpflichtet, die Quellensteuer vom geschuldeten Erwerbseinkom- men in Abzug zu bringen, der steuerpflichtigen Person darüber eine Bestäti- gung auszustellen und periodisch mit der zuständigen Quellensteuer- behörde abzurechnen (vgl. Art. 186 Abs. 1 Bst. b-d StG bzw. Art. 100 Abs. 1 Bst. a-c DBG). Die Schuldnerin bzw. der Schuldner der steuerbaren Leistung haftet dabei für die Entrichtung der Quellensteuer (Art. 186 Abs. 2 StG bzw. Art. 100 Abs. 2 DBG). 2.2 Nach der Rechtsprechung beurteilt sich die Frage, ob im Einzelfall eine selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, nach den wirtschaftlichen Gegebenheiten. Die zivilrechtlichen Verhältnisse vermögen allenfalls gewisse Anhaltspunkte für die steuerrechtliche Qualifikation zu bie- ten, ohne jedoch ausschlaggebend zu sein (vgl. BGE 146 V 139 E. 3.1). Als unselbständig erwerbstätig ist im Allgemeinen zu betrachten, wer von einer Arbeitgeberin oder einem Arbeitgeber in betriebswirtschaftlicher bzw. ar- beitsorganisatorischer Hinsicht abhängig ist, kein spezifisches Unternehmer- risiko trägt und während der Arbeitszeit in den Betrieb eingeordnet ist. Unter den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit fällt demgegenüber jede Tätigkeit, bei der auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Arbeitsorganisation und mit der Absicht der Gewinner- zielung am Wirtschaftsverkehr teilgenommen wird. Eine selbständige Er- werbstätigkeit kann haupt- oder nebenberuflich sowie dauernd oder vorüber- gehend ausgeübt werden. Nicht erforderlich ist, dass die steuerpflichtige Person nach aussen sichtbar am Wirtschaftsverkehr teilnimmt bzw. ein selbständiger Marktauftritt vorliegt und sie ein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betreibt. Weitere untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa das Aus-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 6 mass der Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten. Ob eine selbständige Erwerbs- tätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen. Die einzelnen Begriffsmerkmale können in unterschiedlicher In- tensität auftreten und dürfen nicht isoliert betrachtet werden (vgl. BGE 146 V 139 E. 3.1, 138 II 251 E. 2.4.2 [betreffend Mehrwertsteuer], 125 II 113 E. 5b; BGer 2C_353/2022 vom 5.1.2023 E. 4.1 f., 2C_929/2019 und 2C_930/2019 vom 17.1.2020 E. 2.2 f.; zum Ganzen VGE 2020/393/394 vom 16.4.2021 E. 2.1 f., 2016/209/210 vom 8.3.2018 E. 2.2; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, Art. 18 N. 6 ff.). 3. Strittig ist einzig, ob die Tätigkeit der Sexarbeiterinnen im Etablissement der Beschwerdeführerin von der StRK zu Recht als unselbständige Erwerbs- tätigkeit qualifiziert und der Quellensteuerpflicht unterstellt worden ist. 3.1 Die Beschwerdeführerin betreibt in B.________ das Erotiketablisse- ment C.________ und vermietet 12 Zimmer an ausländische Sexarbeiterin- nen, die dort ihre Dienstleistungen im Erotikgewerbe anbieten. Die Be- schwerdeführerin verfügt über eine Bewilligung zur Führung eines prostituti- onsgewerblichen Betriebs gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. a des Gesetzes vom

7. Juni 2012 über das Prostitutionsgewerbe (PGG; BSG 935.90; vgl. Be- triebsbewilligung vom 8.2.2019, Vorakten StV [act. 3B] pag. 171), wobei sie als Inhaberin der Bewilligung zahlreiche gesetzliche Pflichten treffen; so ist u.a. ein Register zu führen, welches über das wirtschaftliche Verhältnis zur Person, die die Prostitution ausübt, Auskunft gibt (Art. 10 Abs. 1 und 2 PGG), weiter ist sicherzustellen, dass die gesetzlichen Bestimmungen von Straf- recht, Ausländerrecht sowie die Vorschriften im Bereich der Sicherheit, Sau- berkeit und Hygiene eingehalten werden (Art. 11 Abs. 1 Bst. a-d PGG) und es ist übermässigen Beeinträchtigungen der öffentlichen Ruhe und Ordnung vorzubeugen (Art. 11 Abs. 1 Bst. e PGG). Die Räumlichkeiten des C.________ umfassen eine Kontaktbar mit Fumoir und Terrasse und die Stu- dios mit Zimmern, wobei sich die Bar gemäss den Angaben der Beschwerde- führerin im obersten Stock des Gebäudes und die Studios in den unteren

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 7 Stockwerken befinden und diese durch ein Treppenhaus verbunden sind (vgl. Eingabe vom 10.3.2023, Vorakten StRK [act. 3A] pag. 27). Vor dem Club stehen Parkplätze zur Verfügung und das Gebäude ist beidseitig gross mit «C.________» beschildert (vgl. Fotos, Vorakten StV [act. 3B] pag. 186). Die Mietverträge mit den Sexarbeiterinnen regeln die Miete von jeweils ei- nem möblierten Zimmer zu einem fixen Mietzins von Fr. 100.-- pro Tag (vgl. exempl. Mietvertrag vom 5.3.2023, Vorakten StRK [act. 3A] pag. 31 f.). Auf der Homepage des Clubs werden dessen «Philosophie» und «Ambiente» beschreiben und gezeigt (vgl. Vorakten StV [act. 3B] insb. pag. 254, 248, 212, 205) und es finden sich Informationen zu «Girls» (vgl. etwa pag. 214) und «Preisen», wobei diese wie folgt angegeben werden: «Kurzservice: 100 CHF, Halbe Stunde: 150 CHF, Eine Stunde: 300 CHF» (pag. 253, 203); es wird zudem darauf hingewiesen, dass die Bezahlung über «Twint» möglich sei (pag. 206), wobei heute zusätzlich auch Kreditkarten akzeptiert werden (vgl., Rubrik «Preise»). Weiter können der Home- page die Öffnungszeiten der Bar entnommen werden (Vorakten StV [act. 3B] pag. 247, 216). Die im Club tätigen Frauen werden unter der Überschrift «heute anwesend» mit Foto, Name und Mobiltelefonnummer (Vorakten StV [act. 3B] pag. 175-178) bzw. in einer späteren Version mit Foto, Name, An- wesenheitszeiten und Mobiltelefonnummer (pag. 179-181) aufgeführt. Bei einem Klick auf das Bild finden sich weitere Fotos sowie Informationen in den Rubriken «über mich», «Bio» und «Services» (Vorakten StV [act. 3B] pag. 197-199). 3.2 Die StRK hat die quellensteuerrechtliche Arbeitgebereigenschaft der Beschwerdeführerin umfassend geprüft und bejaht. Sie erwog, dass der In- ternetauftritt des Clubs für einen neutralen Betrachter den Eindruck erwecke, dass die Sexarbeiterinnen Teil des Angebots des Clubs bildeten. Darauf deu- teten insbesondere die festen Anwesenheits- und Öffnungszeiten, die An- gabe von Richtpreisen sowie die Vorstellung der «heute anwesend[en]» Girls hin. Auch wenn die Kontaktaufnahme zu den Sexarbeiterinnen gege- benenfalls direkt erfolge, vermöge dies das durch die Website vermittelte Ge- samtbild, wonach der C.________ als Anbieter der dort erbrachten sexuellen Dienstleistungen auftrete, nicht massgebend zu beeinflussen (angefochtene Entscheide E. 3.1). Weiter sei aufgrund der Aktenlage nicht davon auszuge- hen, dass die Sexarbeiterinnen in völliger betriebswirtschaftlicher und ar-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 8 beitsorganisatorischer Unabhängigkeit handelten. Zwar möge zutreffen, dass sie Einzelheiten und Preis der zu erbringenden Leistung mit den Kun- den (vor Ort) selber vereinbarten und auch das Entgelt vereinnahmten. Die Sexarbeiterinnen seien jedoch zur Erzielung ihres Erwerbseinkommens auf die Kundschaft im C.________ angewiesen, was zu einem gewissen Abhän- gigkeitsverhältnis führe. Es sei zudem davon auszugehen, dass sie an die auf der Homepage des Clubs vorgegebenen Anwesenheits- bzw. Öffnungs- zeiten gebunden seien. Dafür spreche auch, dass auf der Webseite auf «Events» hingewiesen werde, bei denen entsprechend viele Frauen anwe- send seien (insb. Junggesellenabschiede). Nicht zuletzt werde (unter einer Mobiltelefonnummer des Betriebs) auch ein Escort-Service angeboten. All dies lasse schliessen, dass die Sexarbeiterinnen Umfang und Zeit ihrer Leis- tungen nur sehr bedingt frei wählen könnten und sich diesbezüglich vielmehr nach den betrieblichen Erfordernissen richten müssten (E. 3.2). Weiter könne die Stellung der Beschwerdeführerin nicht mit der einer einfachen Ver- mieterin gleichgesetzt werden; die Führung des Betriebs erfordere offen- sichtlich eine gewisse Organisation, Koordination und Planung, die weit über die blosse Zimmervermietung hinausgehe. Zudem stelle die Beschwerdefüh- rerin die Studios den interessierten Frauen ausschliesslich zum Zweck der Ausübung von Sexarbeit (gegebenenfalls im Rahmen einer geltenden Haus- ordnung) zur Verfügung. Als Inhaberin der Betriebsbewilligung und damit als Betriebsleiterin des Clubs entscheide sie darüber, ob jemand in ihrem Be- trieb als Prostituierte tätig werden könne. Mit der Vermietung gestatte sie die Erwerbstätigkeit als Sexarbeiterin in ihrem Club und beschäftige diese Frauen als Arbeitgeberin. Unerheblich sei, dass die Beschwerdeführerin nach ihrer Darstellung den Sexarbeiterinnen keinerlei Weisungen betreffend die Anzahl der zu bedienenden Gäste, der Art der zu erbringenden Dienst- leistungen usw. erteile, würde sie sich doch andernfalls der Gefahr ausset- zen, wegen Förderung der Prostitution strafrechtlich verfolgt zu werden (E. 3.3 f.). Nicht entscheidend sei schliesslich, dass die Sozialversicherungs- behörden von einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausgingen (E. 3.5). 3.3 Diese Erwägungen der Vorinstanz sind schlüssig. Was die Be- schwerdeführerin dagegen vorbringt, lässt die Qualifikation der Tätigkeit der Sexarbeiterinnen im C.________ als unselbständige Erwerbstätigkeit nicht rechtsfehlerhaft erscheinen:

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 9 3.3.1 Der Internetauftritt des Clubs vermittelt, wie bereits die StRK fest- stellte, den Eindruck eines einheitlichen Betriebs, der aus Bar und Studios besteht, und zu dem die auf der Website präsentierten Frauen zugehörig sind. Es werden auf der Homepage die Kontaktbar und die Zimmer vorge- stellt (Rubriken «Philosophie» und «Ambiente»), die Frauen mit kurzen Steckbriefen und angebotenen Praktiken präsentiert und es wird auf aktuelle «Events» im Club hingewiesen. Entgegen den Ausführungen der Beschwer- deführerin dient die Seite eindeutig nicht (bloss) dazu, mögliche «Mieterin- nen» zu informieren, sondern zielt klar auf die Clubbesucher ab, die direkt angesprochen werden mit Aussagen wie «Wir freuen uns, Sie bald als Gast bei uns verwöhnen zu dürfen» und «Unser Team ist stets bemüht Ihnen den Service zu bieten, den Sie verdienen». Es sind damit denn auch nicht in ers- ter Linie die Sexarbeiterinnen, die nach aussen in Erscheinung treten, son- dern der C.________ als Etablissement, wobei sich in der integrierten und einheitlichen Darstellung der «Girls» auf der Website eine gewisse (nach aussen vermittelte) Anbindung der Sexarbeiterinnen an den Betrieb mani- festiert. Der Club macht mit der Präsentation der Frauen auf der Website für sich selber Werbung, was auch darin zum Ausdruck kommt, dass die Be- schwerdeführerin dieses «Anzeigenangebot» für die Frauen «kostenlos» ge- staltet (Beschwerden S. 12). Soweit die Beschwerdeführerin darauf verweist, die Frauen würden (auch) durch eigene Anzeigen im Wirtschaftsverkehr auf- treten, ist dies nicht nachgewiesen; jedoch vermöchten allfällige eigenstän- dige Werbeauftritte das durch die Homepage vermittelte Bild, wonach der Club als Anbieter der dort erbrachten sexuellen Dienstleistungen auftritt, so oder anders nicht massgebend abzuschwächen. 3.3.2 Ebenfalls zutreffend sind die Erwägungen der StRK zur Eingliede- rung der im Club tätigen Frauen in den Betrieb. Soweit die Beschwerdefüh- rerin zu den vorgegebenen Bar-Öffnungszeiten angibt, diese hätten mit den Verfügbarkeitszeiten der Frauen nichts zu tun (Beschwerden S. 8) und diese seien «in Bezug auf ihre Arbeitszeiten völlig unabhängig und ihr zu nichts verpflichtet» (Beschwerden S. 15), verfängt dies nicht: Der C.________ um- fasst neben der Kontaktbar die im gleichen Haus liegenden Salons und tritt gegen aussen als ein einheitlicher Betrieb auf. Es besteht insoweit eine ge- genseitige Abhängigkeit der beiden Betriebsteile, als die Bar Männern die Kontaktaufnahme zu Frauen ermöglicht, die sexuelle Dienstleistungen er-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 10 bringen, und umgekehrt, die Salons bzw. die Anwesenheit von Frauen, die sexuelle Dienstleistungen erbringen, der Kontaktbar Kunden beschert. Dabei ist offensichtlich, dass der betriebliche Erfolg der Bar davon abhängt, dass sich dort während der Öffnungszeiten regelmässig genügend Sexarbeiterin- nen aufhalten. Indem auf der Website sowohl die Öffnungszeiten der Bar als auch die Anwesenheitszeiten der Frauen kommuniziert werden, wird eine Verbindlichkeit hinsichtlich der grundsätzlichen Verfügbarkeit während die- ser Zeiten vermittelt, die – sofern es sich nicht ohnehin um feste Arbeitszei- ten handeln sollte – einen nicht unerheblichen Druck zur Anwesenheit er- zeugt und es den Sexarbeiterinnen faktisch nur bedingt erlaubt, von den vor- gegebenen Präsenzzeiten abzuweichen. Wie sich der Website (und auch Social Media) entnehmen lässt, finden im Club zudem immer wieder «Events» statt und es kann der Club auch für Anlässe gebucht werden (z.B. Junggesellenabschied), wobei zu schliessen ist, dass an solchen Veranstal- tungen entsprechend viele Frauen anwesend sind, was eine gewisse Koor- dination bedingt. Nach dem Gesagten haben sich die Frauen in ein betriebs- organisatorisches Gefüge einzuordnen, was ihre Arbeitszeiten betrifft, wobei jedoch deren freie Bestimmung wesentliches Merkmal der selbständigen Er- werbstätigkeit ist. Weiter werden auf der Homepage auch Preise für gewisse «Services» angegeben, wobei es sich hierbei nach Angaben der Beschwer- deführerin angeblich um «branchenübliche Richtwerte» handelt (Beschwer- den S. 11), die für die Sexarbeiterinnen nicht verbindlich seien, zumal die Preise individuell ausgehandelt würden; die Website enthält insoweit einen (erst im Verlauf des Verfahrens hinzugefügten) Hinweis, dass der Club «kei- nerlei Einfluss» auf die Preise habe. Mit der Angabe von branchenüblichen Preisen gibt die Beschwerdeführerin diesen für ihr Lokal eine Bedeutung und weckt damit bei potenziellen Kunden eine Erwartung über die Höhe des Ent- gelts für die von ihnen nachgesuchte Dienstleistung, der sich die Sexarbei- terinnen kaum entziehen können und die letztlich eine freie Preisgestaltung verunmöglicht. 3.3.3 Soweit sich die Beschwerdeführerin als «reine» Vermieterin ansieht, da sie für die Raummiete einen vertraglich fest vereinbarten Mietzins in Rechnung stelle und ihr die Frauen vom Umsatz bzw. Gewinn nichts abge- ben müssten (Beschwerden S. 5 und 15 f.), überzeugt dies nicht: Wie sich aus den Akten ergibt, beträgt der Mietpreis für ein möbliertes Studiozimmer

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 11 Fr. 100.-- pro Tag (vorne E. 3.1), ausmachend rund Fr. 3'000.-- pro Monat. Dieser hohe Mietzins ist klarerweise (auch) als Abgeltung dafür zu sehen, dass die Sexarbeiterinnen ihre Dienstleistungen im Betrieb der Beschwerde- führerin anbieten können. Zudem kann nicht gesagt werden, die Beschwer- deführerin stelle einzig Zimmer zur Verfügung, ähnlich einem Hotel (so aber Beschwerden S. 11), sondern sie vermietet die Studios insbesondere und einzig zu dem Zweck, dass die Bewerberinnen dort (u.a. für die Kunden der Kontaktbar) als Prostituierte tätig sind. In ihrer Eigenschaft als Clubbetreibe- rin vermietet sie ihre Zimmer nicht an beliebige Drittpersonen, sondern nur an Sexarbeiterinnen, die in diesen Räumlichkeiten und damit in ihrem Betrieb Dienstleistungen erbringen wollen. Dabei entscheidet sie darüber, wer als Prostituierte im Club arbeitet. Bezeichnenderweise wirbt sie denn auch unter dem Titel «Jobs» mit Hinweis auf die «exklusive[n] Appartements/Studios» mit «sehr viel Stammkundschaft/Laufkundschaft» in diversen Sprachen Frauen an (vgl. Vorakten StV [act. 3B] pag. 240-246). Von Bedeutung er- scheint weiter, dass die im Erotikgewerbe tätigen Frauen ihre Dienste jeweils nur für eine beschränkte Zeit in der Schweiz anbieten können. Wie sich aus den in den Akten liegenden Quellensteuerabrechnungen ergibt, beträgt die Aufenthaltsdauer der Sexarbeiterinnen jeweils einige Tage bis Wochen mit dazwischen liegenden längeren Unterbrüchen (vgl. Vorakten StV [act. 3B] pag. 43-46, 50, 52-55, 59 f.). In Anbetracht dieser hohen personellen «Fluk- tuation» (so auch Beschwerden S. 8) ist davon auszugehen, dass es einer gewissen Planung und Koordination durch die Beschwerdeführerin bedarf, damit sie eine (auch mit Blick auf die betrieblichen Bedürfnisse) möglichst gute Auslastung der Zimmer erreicht. Insofern erscheint zumindest zweifel- haft, dass sie dabei so passiv vorgeht, wie sie behauptet (Beschwerden S. 4), und es erscheint angesichts ihrer eigenen wirtschaftlichen Interessen wenig glaubwürdig, dass sie keine «personenbezogene Auswahl» der bei ihr tätigen Frauen trifft. 3.3.4 Auch kann der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden, soweit sie vorbringt, die Kontaktaufnahme der Kundschaft mit den Frauen erfolge ohne jegliche Vermittlung ihrerseits bzw. des Clubs, sondern finde stets «bereits vor dem Betreten des Betriebes» statt (Beschwerden S. 12 f.). Der Club um- fasst eine Kontaktbar die gerade darauf abzielt, interessierten Männern die Kontaktaufnahme zu den Frauen zu ermöglichen. Auf der Website wird mit

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 12 der Überschrift «…» denn auch damit geworben, dass man sich «zu preis- werten Getränken unterhalten und Kontakte anbahnen» könne (Vorakten StV [act. 3B] pag. 216) bzw. heute mit Hinweis auf «erotische Flirts, unver- gessliche Abenteuer. Alles, was einem Mann das Herz begehrt» (vgl., Rubrik «Philosophie»). Es liegt demnach offensicht- lich eine Vermittlungstätigkeit des Clubs vor. Der Betrieb der Beschwerde- führerin ermöglicht es den dort tätigen Frauen, ohne grösseren eigenen Auf- wand – weder in organisatorischer noch finanzieller Hinsicht – relativ unkom- pliziert und kurzfristig ihre Tätigkeit aufzunehmen bzw. dieser nachgehen zu können. Die Eingliederung in den Betrieb hat für die Sexarbeiterinnen zudem zur Folge, dass sie lediglich ein sehr geringes (im Wesentlichen auf die Miete und Reisekosten beschränktes) Unternehmerrisiko tragen. Die unregelmäs- sigen, jeweils auf relativ kurze Intervalle beschränkten «Arbeitseinsätze» be- dingen geradezu, dass die Frauen in einem bekannten und etablierten Be- trieb arbeiten können; eine tatsächlich völlig eigenverantwortliche Tätigkeit wäre ihnen aufgrund dieses «Arbeitsmodells» kaum möglich. An der be- schriebenen (betriebs-)wirtschaftlichen Abhängigkeit der Frauen ändert nichts, falls das Entgelt der Kundschaft tatsächlich (wie behauptet) direkt an die Prostituierten gezahlt wird (vgl. auch BGE 140 II 460 E. 4.3.1 [betr. Zu- lassung zum Arbeitsmarkt], BGer 9C_308/2017 vom 17.5.2018 E. 6.3.2 [betr. Beitragspflicht AHV]). Die deklarierte Akzeptanz elektronischer Zah- lungsmittel spricht aber eher dafür, dass das Inkasso durch den Betrieb er- folgt. 3.3.5 Entgegen der Beschwerdeführerin ist überdies nicht unbedeutend, dass sie über eine Bewilligung nach Art. 5 Abs. 1 PGG verfügt (vgl. Be- schwerden S. 13). Zwar ist richtig, dass allein aus der ihr daraus erwachsen- den Pflichten nicht auf eine unselbständige Erwerbstätigkeit der im Club täti- gen Prostituierten geschlossen werden kann. Der Umstand, dass eine Be- willigungspflicht besteht, ist aber insofern relevant, als das PGG für klare Fälle von Unabhängigkeit Ausnahmen von der Bewilligungspflicht vorsieht (vgl. Art. 6 Abs. 1 PGG; gemeinsamer Antrag des Regierungsrats und der Kommission zum PGG, in Tagblatt des Grossen Rates 2012 [Januarses- sion], Beilage 2 S. 15 f.).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 13 3.3.6 Schliesslich ist nicht entscheidend, dass die bei der Beschwerdefüh- rerin tätigen Prostituierten offenbar sozialversicherungsrechtlich als selbständigerwerbend gelten (Beschwerden S. 9). Zwar wird mit Blick auf das Gebot der Einheit der Rechtsordnung ein einheitliches Verständnis der Begriffe der selbständigen und der unselbständigen Erwerbstätigkeit im Steuerrecht und Sozialversicherungsrecht angestrebt, was sich aber vorab in der grundsätzlichen Bindung der Sozialversicherungsbehörden an die steuerrechtliche Beurteilung äussert (vgl. BGE 150 II 409 E. 2.4.3, 147 V 114 E. 3.4.2). 3.4 Demnach hat die Vorinstanz zu Recht erwogen, bei der Tätigkeit der Sexarbeiterinnen im C.________ im hier interessierenden Zeitraum von Ja- nuar 2018 bis und mit Januar 2019 handle es sich um eine unselbständige Erwerbstätigkeit, sodass die dabei erzielten Einkünfte der Quellensteuer un- terliegen und die Beschwerdeführerin als Schuldnerin der steuerbaren Leis- tung anzusehen ist. 4. Bei diesem Ausgang der Verfahren wird die Beschwerdeführerin kosten- pflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. De- zember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]). Demnach entscheidet der Einzelrichter:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern (Quellen- steuern Januar 2018 – Januar 2019) wird abgewiesen, soweit darauf ein- getreten wird.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.05.2025, Nr. 100.2024.91U, Seite 14

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer (Quellensteuer Ja- nuar 2018 – Januar 2019) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 2′000.--, werden der Beschwerdefüh- rerin auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 4′000.-- ent- nommen. Der Restbetrag von Fr. 2'000.-- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückerstattet.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:

- Beschwerdeführerin

- Steuerverwaltung des Kantons Bern

- Steuerrekurskommission des Kantons Bern

- Eidgenössische Steuerverwaltung Der Einzelrichter: Die Gerichtsschreiberin: Rechtsmittelbelehrung Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen- heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.