AGVE 2009 73

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73 Gewinnsteuer; Steuer-/Handelsbilanz (Art. 62 Abs. 4 DBG)sung von nicht mehr geschäftsmässig begründeten Rückstellungenauf Beteiligungen

AGVE - Archiv 2009 Bundessteuern 327 [...] 73 Gewinnsteuer; Steuer-/Handelsbilanz (Art. 62 Abs. 4 DBG) - Abweichen der Steuerbilanz von der Handelsbilanz bei der Auflö- sung von nicht mehr geschäftsmässig begründeten Rückstellungen auf Beteiligungen

26. März 2009 in Sachen S. AG, 3-BB.2007.2. Aus den Erwägungen 2. 2.1. Die S. AG hält verschiedene Beteiligungen, so auch Beteili- gungen an der K. AG und der O. GmbH. Mit der Steuererklärung für das Steuerjahr 2004 deklarierte die S. AG einen Reingewinn von CHF 2'217'362.00. In diesem Betrag wurde unter der Rubrik "Der Erfolgsrechnung belastete und nicht begründete Rückstellungen und 2009 Steuerrekursgericht 328 Abschreibungen inkl. Wegfall der geschäftsmässigen Begründetheit von Rückstellungen" eine Veränderung von CHF 482'759.00 dekla- riert. Dabei handelt es sich um Aufwertungen der Beteiligungen an der K. AG von CHF 390'000.00 und der O. GmbH von CHF 92'759.00. In der Handelsbilanz des Geschäftsjahres 2004 wurden die Aufwertungen jedoch nicht verbucht. 2.2. Die Vorinstanz hat diese Aufwertungen als nicht zulässig er- achtet und die Beschwerdeführerin mit einem Reingewinn von CHF 1'734'603.00 veranlagt. Die Beschwerdeführerin beantragt die Veranlagung mit einem Reingewinn von CHF 2'217'362.00 und die Erhöhung der versteuerten stillen Reserven auf den Beteiligungen K. AG und O. GmbH gemäss Deklaration mit der Steuererklärung 2004. 3. Die Beschwerdeführerin beantragt die Erhöhung des steuerli- chen Reingewinnes, was zu einer Erhöhung der direkten Bun- dessteuer führen müsste. Trotz der Erhöhung des Reingewinnes re- sultiert daraus keine Erhöhung der direkten Bundessteuer, da der Beteiligungsabzug so oder anders über 100 % liegt. Dennoch ist die Beschwerdeführerin beschwert, da die Festlegung der versteuerten stillen Reserven Einfluss auf einen (zukünftigen) steuerbaren Rein- gewinn haben kann, falls der Beteiligungsabzug auf unter 100 % sinken sollte. Ein schutzwürdiges Interesse als Voraussetzung der Beschwerdelegitimation ist daher gegeben (vgl. VGE vom 4. März 2004 in Sachen E. AG [BE.2002.00294]). Auf die Beschwerde ist somit einzutreten. (...) 5.2. Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin die Aufwertung der Beteiligungen mit der damit verbundenen Erhöhung der ver- steuerten stillen Reserven in der Handelsbilanz für das vom 1. Januar bis 31. Dezember 2004 dauernde Geschäftsjahr nicht verbucht hat. Dazu bestand handelsrechtlich keine Grundlage (insbesondere keine Situation, die die Beschwerdeführerin gemäss Art. 655a, 667 oder 670 OR zu einer Aufwertung hätte veranlassen können). Sie ging 2009 Bundessteuern 329 damit davon aus, dass die vorgenommenen Wertberichtigungen noch angemessen und nicht zu korrigieren waren. Die Revisionsstelle beanstandete die Beteiligungswerte aus handelsrechtlicher Sicht nicht. Die zur vorfrageweisen Prüfung verpflichtete Steuerbehörde hat in Bezug auf die Bewertung der Beteiligungen ebenfalls keine Handelsrechtswidrigkeit festgestellt. Damit ist die Beschwerdefüh- rerin an die Handelsbilanz und die dort festgeschriebenen Buchwerte gebunden. Eine Realisation hätte im Rahmen des Realisations- prinzips und der Massgeblichkeit der Handelsbilanz nicht erzwungen werden können. 5.3. 5.3.1. Es ist nachfolgend zu prüfen, ob eine steuerrechtliche Vorschrift eine Korrektur der handelsrechtskonformen Beteiligungswerte er- forderlich machte. Die Beschwerdeführerin sieht eine solche steuerliche Korrek- turvorschrift in Art. 62 Abs. 4 DBG, wonach nicht mehr begründete Wertberichtigungen sowie Abschreibungen auf den Gestehungs- kosten von qualifizierten Beteiligungen von mindestens 20 % dem steuerbaren Reingewinn zuzurechen seien. 5.3.2. Mit Art. 62 Abs. 4 DBG wird - beim Vorliegen der Vorausset- zungen - eine (steuerliche) Zwangsaufwertung statuiert (M. Greter, Der Beteiligungsabzug im harmonisierten Gewinnsteuerrecht, Diss. Zürich 2000, S. 233), auch wenn gegen den Willen der Steuer- pflichtigen lediglich Tatbestände korrigiert werden sollten, welche einer Steuerumgehung nahekommen (Kommentar zum schweizeri- schen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Auflage, Basel 2008, Art. 62 DBG N 24). Grundsätzlich gelten aber stille Reserven, die sich auf einer abgeschriebenen oder wertberichtigten Beteiligung von mehr als 20 % als Folge eines Wertzuwachses bilden, bis zum Umfang der früheren Abschreibungen bzw. Wertberichtigungen als realisiert. Bei Art. 62 Abs. 4 DBG handelt es sich damit zweifellos um eine steuerliche Korrekturvorschrift. Art. 62 Abs. 4 DBG stellt ge- rade einen (systemwidrigen) Einbruch in das Realisationsprinzip und das Massgeblichkeitsprinzip dar. Handelsrechtlich ist im Zwangsauf- 2009 Steuerrekursgericht 330 wertungsfall weder ein Gewinn realisiert worden noch eine Buchung vorzunehmen (M. Greter, a.a.O., S. 238 und S. 240; Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, a.a.O., Art. 62 DBG N 30). 5.3.3. Nach dem Gesagten wurde die Einsprache unter alleinigem Verweis auf das Massgeblichkeitsprinzip und die fehlende Verbu- chung in der Handelsbilanz zu Unrecht abgewiesen. 6. Das KStA hätte in Anwendung von Art. 62 Abs. 4 DBG und in Berücksichtigung der mit Kreisschreiben Nr. 9 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 9. Juli 1998 (Auswirkungen des Bundesge- setzes über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997 auf die Steuerermässigung auf Beteiligungserträgen von Kapitalgesellschaf- ten und Genossenschaften, Ziff. 2.5.2.) aufgestellten Kriterien die Zulässigkeit und die Angemessenheit der mit der Steuererklärung im Jahr 2004 deklarierten Aufwertungen auf Beteiligungen sowie die Einhaltung des Periodizitätsprinzips prüfen müssen. Zwar besteht keine Deklarationspflicht der Steuerpflichtigen für vorzunehmende Korrekturen nach Art. 62 Abs. 4 DBG. Wird wie im vorliegenden Fall die fehlende Begründetheit der Abschreibung bzw. einer Wertberichtigung angezeigt, muss die Steuerbehörde eine Überprüfung vornehmen. Es ist nicht Sache des Steuerrekursgerichtes, erstinstanzlich über die Angemessenheit der Aufwertung und die periodengerechte Zurechnung zu entscheiden. Der angefochtene Einspracheentscheid ist daher aufzuheben und die Angelegenheit zur Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen.