80.2024.232

Incarto n. 80.2024.232

Lugano

22 ottobre 2025

In nome della Repubblica e Cantone Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici

Andrea Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara Regazzoni

parti

RI 1

rappr. da: RA 1

contro

RS 1

oggetto

ricorso del 15 novembre 2024 contro la decisione del 17 ottobre 2024 in materia di imposte alla fonte 2021 e 2022.

Fatti

A. a.

RI 1, cittadino italiano residente a IT-__________, titolare di un permesso G con rientro giornaliero, è sposato con __________ dall’agosto 2021. Hanno una figlia, __________, nata nel 2019. Il contribuente svolge la sua attività lucrativa alle dipendenze della __________ di __________ ed è assoggettato all’imposizione alla fonte.

b.

Dagli “Attestati-ricevuta” (Modulo 4A) rilasciati dal suo datore di lavoro, si evince che, per i periodi fiscali 2021 e 2022, il suo reddito da attività dipendente è stato imposto con la Tabella U1, relativa ai “contribuenti celibi/nubili, divorziati, separati legalmente o di fatto, vedovi che vivono in comunione domestica con figli a carico o persone bisognose al cui sostentamento provvedono in modo essenziale”:

Periodo fiscale

Prestazioni lorde assoggettate all’imposta alla fonte (CHF)

Tabella

Imposta trattenuta (CHF)

Data di rilascio dell’attestato al dipendente

2021

68'419.85

U1

2’668.35

27.01.2022

2022

67'149.00

U1

2'484.50

27.01.2023

B. Il 7 maggio 2024, rappresentato dall’RA 1, RI 1 chiedeva all’RS 1 (di seguito: UIFB) di poter beneficiare della cosiddetta tassazione correttiva per i periodi fiscali 2021 e 2022.

Il contribuente contestava l’applicazione della Tabella U1 e rivendicava, a partire da settembre 2021, l’applicazione della Tabella S1, beneficiando della restituzione della differenza, per i “contribuenti coniugati aventi il proprio coniuge che non svolge attività lucrativa”, perché si era sposato il 12 agosto 2021 e la moglie non aveva svolto alcuna attività lucrativa negli anni fiscali in questione.

C. Il 12 giugno 2024, l’UIFB dichiarava irricevibile l’istanza presentata dal contribuente per decorrenza del termine del 31 marzo dell’anno fiscale successivo a quello della scadenza della prestazione, previsto dagli articoli 137 LIFD e 210 LT.

L’autorità di tassazione motivava la sua decisione rimandando al punto 2.6.6. della Direttiva della Divisione delle contribuzioni, per cui il debitore della prestazione imponibile è obbligato a “rilasciare al contribuente a fine anno o in caso di cessazione del rapporto di lavoro, un’attestazione con l’indicazione dell’ammontare delle retribuzioni assoggettate e dell’imposta trattenuta alla fonte in modo tale che anche lo stesso contribuente possa esercitare i diritti a lui concessi”.

D. Con reclamo dell’8 luglio 2024, il contribuente lamentava una disparità di trattamento tra l’autorità di tassazione, da una parte, e il debitore della prestazione imponibile e il contribuente, dall’altra. Infatti, il fisco potrebbe estendere i propri controlli sulle ritenute d’imposta su un periodo di tempo retroattivo di 5 anni, cosa che dovrebbe essere consentita anche al contribuente, “per i casi specifici di errori manifesti”, in considerazione del fatto che “la prestazione è sempre la stessa”.

E. Con decisione del 17 ottobre 2024, l’UIFB respingeva il reclamo. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, in materia di imposte alla fonte l’autorità fiscale sarebbe chiamata ad emettere una decisione formale, suscettibile di reclamo e di ricorso, unicamente qualora il contribuente o il debitore della prestazione imponibile, entro il termine stabilito dalla legge, esiga dalla medesima autorità una decisione in merito all’esistenza ed all’estensione dell’assoggettamento; il contribuente avrebbe pertanto tempo fino alla fine del mese di marzo dell’anno che segue la scadenza della prestazione per chiederne la modifica tramite tassazione correttiva.

Non essendo prevista, in una procedura di autotassazione come quella alla fonte, una vera e propria decisione di tassazione, l’insufficienza della normativa ordinaria sulla prescrizione avrebbe reso necessaria l’introduzione di un complemento, nella forma di una delimitazione temporale della pretesa giuridica per richiedere una decisione sull’esistenza e sull’ammontare dell’obbligo fiscale. Quello del 31 marzo dell’anno successivo si dovrebbe pertanto considerare termine perentorio.

F. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, sempre rappresentato dall’RA 1, si aggrava contro la decisione dell’UIFB rivendicando, per i periodi fiscali 2021 e 2022, l’applicazione della Tabella S1.

La sua richiesta verterebbe “sul diritto all’applicazione della tabella corretta, ovvero [ ] della tabella per contribuenti coniugati aventi il proprio coniuge che non svolge attività lucrativa (tabella S1), anziché la tabella per contribuenti celibi/nubili, divorziati, separati legalmente o di fatto, vedovi che vivono in comunione domestica con figli a carico o persone bisognose al cui sostentamento provvedono in modo essenziale (tabella U1)”.

La fattispecie non potrebbe pertanto “essere paragonat[a] a quell[a] citat[a] dalla sentenza federale perché si trattava di deduzioni supplementari (mantenimento ex moglie e figlia) che nella decisione di tassazione ordinaria non vengono rilasciate in modo automatico ma solamente su espressa richiesta del contribuente”.

Il ricorrente sarebbe “vittima di un errore di applicazione della tabella”, essendo “stato assoggettato ad un’aliquota sbagliata da parte del suo datore di lavoro”. Non avrebbe inoltre violato il proprio dovere di diligenza, ma avrebbe piuttosto subìto l’errore commesso dal datore di lavoro, che non avrebbe applicato l’aliquota corrispondente alla sua situazione reale. Neppure avrebbe richiesto deduzioni supplementari. L’imposta alla fonte, basandosi sul principio dell’autotassazione, avrebbe una percentuale di errori molto più alta rispetto alle imposte ordinarie, data la grande responsabilità lasciata al datore di lavoro nella procedura della tassazione.

Il ricorrente invoca poi per il contribuente lo stesso diritto, che ha il fisco, “alla retroattività di 5 anni”.

Secondo l’insorgente l’accoglimento del suo ricorso non sarebbe neppure in contrasto con quanto afferma il Tribunale federale nella sua sentenza del 5 marzo 2013.

G. Il 14 gennaio 2025, l’PI 1 (di seguito: UG) ha presentato le proprie osservazioni, di cui verrà detto in seguito per quanto necessario.

Diritto

1. La prima questione sollevata dal ricorso concerne la tempestività della domanda di tassazione correttiva, negata dall’autorità fiscale. Nel merito, il ricorrente chiede di ricalcolare l’imposta alla fonte, applicando l’aliquota che non presuppone il conseguimento di un reddito da lavoro del coniuge.

Per poter verificare quale sia il termine entro il quale il contribuente doveva inoltrare la sua domanda, si deve prima stabilire con quale procedura possa eventualmente ottenere un nuovo calcolo dell’imposta.

2. Il 1° gennaio 2021 è entrata in vigore la Legge federale del 16 dicembre 2016 sulla revisione dell’imposizione alla fonte del reddito da attività lucrativa, che ha modificato diverse disposizioni della LIFD e della LAID (RU 2018 1813).

Anche per il diritto cantonale la legge del 9 novembre 2020 ha modificato la normativa che concerne l’imposizione alla fonte. Le nuove disposizioni sono a loro volta entrate in vigore il 1° gennaio 2021 (FU del 13.11.2020 p. 9512).

Nel caso in esame, è litigioso il calcolo dell’imposta alla fonte dei periodi fiscali 2021 e 2022. È pertanto applicabile il nuovo diritto.

3. 3.1.

L’imposta alla fonte è calcolata sui proventi lordi (art. 84 cpv. 1 LIFD e 32 cpv. 3 LAID). Essa sostituisce l’imposta federale diretta riscossa sul reddito da attività lucrativa secondo la procedura ordinaria. Successivamente non sono concesse altre deduzioni supplementari (art. 99 LIFD e 36a cpv. 1 LAID) ed è trattenuta dal debitore della prestazione imponibile (art. 88 e 100 LIFD). Ciò implica per ragioni pratiche che sia allestita un’aliquota unica, sebbene la Confederazione e i cantoni – poiché questi ultimi rimangono competenti per fissare le aliquote (art. 1 cpv. 3 2a frase LAID) – stabiliscano ciascuno le loro proprie aliquote e le aliquote federali siano in seguito incorporate nelle aliquote cantonali. Secondo gli articoli 85 cpv. 2 LIFD e 91 LIFD, la struttura delle aliquote (federali e cantonali) è allestita in modo tale che tengano conto delle spese professionali (art. 26 LIFD e 33 cpv. 3 LAID) e dei premi d’assicurazioni (art. 33 cpv. 1 lett. d, f e g LIFD) nonché delle deduzioni degli oneri familiari (art. 35 LIFD). A ciò si aggiunge che la ritenuta concernente i coniugi che vivono in comunione domestica ed esercitanti entrambi un’attività lucrativa è calcolata secondo tariffe che tengono conto del cumulo dei redditi dei coniugi (art. 9 cpv. 1), degli importi forfettari e delle deduzioni previsti al capoverso 2 e della deduzione concessa in caso d’attività lucrativa dei due coniugi (art. 33 cpv. 2) (articoli 85 cpv. 3 LIFD e 33 cpv. 2 LAID).

Nel diritto cantonale, sono in vigore disposizioni dal contenuto analogo (articoli 104 ss. LT).

3.2.

L’art. 1 cpv. 1 dell’Ordinanza del DFF dell’11 aprile 2018 sull'imposta alla fonte nel quadro dell'imposta federale diretta (OIFo; RS 642.118.2) designa le aliquote per i lavoratori con le lettere dell’alfabeto da A a V. Tra questi i seguenti tariffari:

· il tariffario A si applica alle persone celibi o nubili, divorziate, separate legalmente o di fatto o vedove, che non vivono in comunione domestica con figli o persone bisognose di sostentamento (lett. a);

· il tariffario B ai coniugi non separati legalmente o di fatto, nel caso in cui uno solo dei coniugi eserciti un’attività lucrativa (lett. b);

· il tariffario C («doppio reddito») ai coniugi non separati legalmente o di fatto che esercitano entrambi un’attività lucrativa (lett. c);

· il tariffario H alle persone celibi o nubili, divorziate, separate legalmente o di fatto o vedove, che vivono in comunione domestica con figli o persone bisognose al cui sostentamento provvedono in modo essenziale (lett. h).

Per i lavoratori frontalieri imponibili secondo l’articolo 3 paragrafo 1 dell’Accordo del 23 dicembre 2020 tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana relativo all’imposizione dei lavoratori frontalieri (Accordo sui frontalieri CH‑I; RS 0.642.045.43) vi sono appositi tariffari, che tengono conto del fatto che l’imposta non può eccedere l’80 per cento dell’imposta risultante dall’applicazione dell’imposta sui redditi delle persone fisiche applicabile nel luogo in cui l’attività di lavoro dipendente viene svolta, ivi incluse le imposte locali sui redditi delle persone fisiche. Questi i tariffari corrispondenti alle diverse situazioni familiari e personali:

· Il tariffario R si applica ai lavoratori che adempiono le condizioni richieste per il tariffario A (lett. n);

· il tariffario S ai lavoratori che adempiono le condizioni richieste per il tariffario B (lett. o);

· il tariffario T ai lavoratori che adempiono le condizioni richieste per il tariffario C (lett. p);

· il tariffario U ai lavoratori che adempiono le condizioni richieste per il tariffario H (lett. q).

3.3.

Il tariffario H (U per i lavoratori frontalieri italiani) si applica alle persone celibi o nubili, divorziate, separate legalmente o di fatto o vedove, che vivono in comunione domestica con figli o persone bisognose al cui sostentamento provvedono in modo essenziale (famiglie monoparentali). Per l’imposta federale diretta, la base di calcolo è costituita dall’aliquota dell’art. 36 cpv. 2 LIFD (aliquota per coniugi). Tiene inoltre conto della deduzione per figli (art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD), di quella per oneri assicurativi per figli (art. 33 cpv. 1bis lett. b LIFD) e della detrazione supplementare per figli (art. 36 cpv. 2bis seconda frase LIFD). La differenza sostanziale rispetto al tariffario B (S per i lavoratori frontalieri italiani) consiste nel fatto che, nel caso delle famiglie monoparentali, non si tiene conto della deduzione per i coniugi che vivono in comunione domestica (art. 35 cpv. 1 lett. c) (Locher/Giger/Pedroli, Kommentar DBG, vol. II, 2a ed., Basilea 2022, n. 32 ad art. 85 LIFD, p. 869 s.).

3.4.

Per quanto concerne l’imposta cantonale, l’art. 111 cpv. 5 lett. b LT stabilisce che, per il calcolo delle aliquote della ritenuta d’imposta di un contribuente titolare di un permesso per frontaliere o cittadino svizzero residente all’estero, che rientra giornalmente al proprio domicilio, il Consiglio di Stato consideri, fra le altre, le seguenti categorie di contribuenti (singolarmente):

· tabella B: coniugi non separati legalmente o di fatto, nel caso in cui uno solo dei coniugi eserciti un’attività lucrativa;

· tabella H: persone celibi o nubili, divorziate, separate legalmente o di fatto o vedove, che vivono in comunione domestica con figli o persone bisognose al cui sostentamento provvedono in modo essenziale;

· tabella S: lavoratori frontalieri imponibili secondo l’articolo 3 paragrafo 1 dell’accordo sui frontalieri CH‑I che adempiono le condizioni richieste per la tabella B;

· tabella U: lavoratori frontalieri imponibili secondo l’articolo 3 paragrafo 1 dell’accordo sui frontalieri CH‑I che adempiono le condizioni richieste per la tabella H.

3.5.

A partire dalla data del matrimonio, avvenuto il 12 agosto 2021, il ricorrente avrebbe diritto al calcolo dell’imposta alla fonte applicando il tariffario S.

Si tratta a questo punto di stabilire se la domanda presentata dal contribuente il 7 maggio 2024, in relazione alle imposte alla fon-te dei periodi fiscali 2021 e 2022, adempia i requisiti di ricevibilità e in particolare sia stata presentata tempestivamente.

4. Il sistema dell’imposizione alla fonte si basa sul principio dell'autotassazione (DTF 135 II 274 consid. 3.3). L’imposta alla fonte viene riscossa in un’unica soluzione dal debitore della prestazione imponibile, cioè il datore di lavoro del contribuente. Il debitore della prestazione imponibile ha l’obbligo di trattenere l'imposta dovuta, di fornire al contribuente una distinta o un’attestazione e di versare periodicamente le imposte all'autorità fiscale competente (articoli 100 cpv. 1 lett. a-c LIFD e 120 cpv. 1 lett. a-c LT). È responsabile del pagamento dell’imposta alla fonte e riceve in cambio una provvigione di riscossione (articoli 100 cpv. 2 e 3 LIFD).

Nel sistema dell’imposizione alla fonte, il debitore della prestazione imponibile ha gli obblighi formali e sostanziali connessi al rapporto giuridico fiscale al posto del contribuente. La dottrina parla a questo proposito di sostituzione fiscale. La sostituzione è detta cumulativa da un punto di vista formale, in quanto il contribuente rimane soggetto all'obbligo di collaborazione e di informazione secondo l’art. 136 LIFD (nel diritto cantonale, art. 209 LT).

Da un punto di vista sostanziale, nel vecchio diritto, a livello di imposta federale, la sostituzione era detta “privativa” o esclusiva, nel senso che il contribuente non assumeva alcuna responsabilità solidale. A partire dal 1.1.2021, l’art. 138 cpv. 3 LIFD (nel diritto cantonale, art. 211 cpv. 3 LT) ha tuttavia introdotto una responsabilità sussidiaria del contribuente. Se il debitore della prestazione imponibile non ha operato oppure ha operato solo in parte la ritenuta d’imposta e non è possibile procedere a una riscossione posticipata presso il medesimo, l’autorità di tassazione può infatti obbligare il contribuente a pagare gli arretrati dell’imposta alla fonte dovuta (sentenza TF 2C_60/2020 del 27 aprile 2021 consid. 6.1, con riferimenti a giurisprudenza e dottrina).

5. 5.1.

L’art. 137 cpv. 1 LIFD prevede, al capoverso 1, che il contribuente possa esigere dall’autorità di tassazione, entro il 31 marzo dell’anno fiscale successivo a quello della scadenza della prestazione, una decisione in merito alla sussistenza e all’estensione dell’assoggettamento se:

a. contesta la ritenuta d’imposta alla fonte indicata nell’attestazione di cui all’articolo 88 o 100; o

b. non ha ricevuto dal datore di lavoro l’attestazione di cui all’articolo 88 o 100.

L’art. 137 cpv. 2 LIFD riconosce al debitore della prestazione imponibile può esigere dall’autorità di tassazione, entro il 31 marzo dell’anno fiscale successivo a quello della scadenza della prestazione, una decisione in merito alla sussistenza e all’estensione dell’assoggettamento.

Nel diritto cantonale, l’art. 210 LT ha lo stesso contenuto.

L’art. 138 cpv. 1 LIFD, così come l’art. 211 cpv. 1 LT nel diritto cantonale, disciplina invece il caso in cui il debitore della prestazione imponibile non ha operato oppure ha operato solo in parte la ritenuta d’imposta e prevede che l’autorità di tassazione lo obblighi a versare l’imposta non trattenuta. Rimane salvo il regresso del debitore nei confronti del contribuente.

5.2.

In una sentenza di principio del 2009 (DTF 135 II 274; v. anche RtiD II-2009 n. 16t), il Tribunale federale ha esaminato il rapporto reciproco fra gli articoli 137 e 138 LIFD.

Il caso concerneva un lavoratore straniero, il cui datore di lavoro aveva applicato un’aliquota errata, cosa che il contribuente aveva contestato solamente dopo il 31 marzo dell’anno successivo. Il Tribunale federale ha dapprima evidenziato che, qualora il rilascio di una decisione giusta l’art. 137 cpv. 1 LIFD sia stato chiesto tempestivamente, la relativa pronuncia, se non impugnata, cresce in giudicato. Se invece il contribuente o il debitore della prestazione imponibile hanno omesso di chiedere una decisione entro il termine prescritto, allora le conseguenze sono meno chiare. Di principio l’autotassazione non rappresenta una sorta di decisione per sé stessa poiché né il contribuente né il debitore della prestazione imponibile hanno la potestà di emanare decisioni. In materia di imposte alla fonte, appariva equo ritenere che le imposte pagate a torto dovessero essere sempre restituite, a meno che siano state stabilite con decisione cresciuta in giudicato dell’Amministrazione federale delle contribuzioni secondo l’art. 137 cpv. 1 LIFD. Il Tribunale federale ha quindi concluso la sua analisi ritenendo che le disposizioni degli articoli 137 e 138 LIFD dovessero essere interpretate nel senso che, dopo la scadenza del termine di fine marzo, non possono più venir sollevate contestazioni sul principio dell’assoggettamento fiscale, ma deve per contro rimanere possibile criticare l’ammontare della ritenuta d’imposta e ciò sia in favore del fisco sia in favore del contribuente.

L’art. 138 LIFD va perciò considerato come lex specialis per rapporto all’art. 137 LIFD, limitatamente al problema che si pone in caso di ritenuta eccessiva o insufficiente. Dal momento che in base all’art. 138 cpv. 1 LIFD il fisco ha la facoltà di esigere in maniera agevolata, anche dopo la scadenza del termine, il pagamento di imposte alla fonte trattenute in misura insufficiente, occorre riconoscere un’analoga facoltà anche in favore del contribuente, fondata sull’art. 138 cpv. 2 LIFD. Nel caso in esame, non si poteva nemmeno imputare al contribuente una violazione dei propri doveri di diligenza. In effetti il caso concreto non riguardava una situazione in cui, nell’ambito della ritenuta dell’imposta alla fonte, si era omesso di prendere in considerazione taluni oneri familiari. Era invece stata applicata la pertinente tabella fiscale, ma il debitore della prestazione imponibile si era sbagliato sull’aliquota determinante. Il contribuente avrebbe quindi potuto accorgersi dell’errore soltanto procurandosi egli stesso le relative tabelle fiscali, ciò che non si poteva pretendere che facesse.

5.3.

5.3.1.

Nella sentenza 2C_684/2012 del 5 marzo 2013 (in ASA 82 p. 153 = RDAF 2013 II 246; v. anche RtiD II-2014 p. 633 ss.), citata nelle decisioni impugnate e nelle osservazioni al ricorso, il Tribunale federale ha precisato la propria giurisprudenza in merito al termine che il contribuente ha a disposizione per contestare l’ammontare della ritenuta d’imposta intrapresa dal datore di lavoro.

5.3.2.

Nella fattispecie in esame il ricorrente, domiciliato in Francia, aveva lavorato durante il 2008 a Ginevra. Il 4 aprile 2009 il contribuente aveva chiesto all’amministrazione fiscale di Ginevra di rettificare l’imposta alla fonte per il 2008, considerando gli alimenti versati alla ex moglie ed alla figlia e i contributi per la previdenza individuale vincolata. L’amministrazione cantonale aveva respinto il reclamo, in quanto tardivo. Il Tribunale amministrativo di prima istanza del Canton Ginevra aveva invece accolto il reclamo del contribuente, mentre la Corte di giustizia ginevrina aveva accolto il ricorso dell’autorità fiscale, argomentando che la ritenuta d’imposta eccessiva non era dovuta all’errore di un terzo, ciò che avrebbe giustificato una tutela particolare del contribuente, ma dipendeva dalle deduzioni, che il contribuente stesso avrebbe dovuto far valere entro il termine legale stabilito dall’articolo 137 LIFD.

5.3.3.

Nella citata sentenza il Tribunale federale si è soffermato per la prima volta sulla questione se il contribuente, che non ha fatto valere entro il termine del 31 marzo una deduzione ulteriore ammessa dall’art. 2 lett. e OIFo, possa ancora rimediarvi in seguito.

L’Alta Corte ha osservato che il contribuente che intende far valere delle deduzioni supplementari secondo l’art. 2 lett. e OIFo si discosta dal sistema dell’autotassazione. In effetti, mentre il contribuente che si vede applicare un’aliquota errata dal suo datore di lavoro è in un certo senso vittima del sistema dell’autotassazione, quello che intende far valere deduzioni supplementari è tenuto ad un comportamento personalmente attivo. Deve infatti rivolgersi egli stesso all’autorità fiscale chiedendo che delle deduzioni che superano gli importi forfetariamente considerati nell’aliquota fiscale (art. 86 cpv. 1 LIFD) siano prese in considerazione. Nel Canton Ginevra, per esempio, per far valere simili deduzioni ci si deve rivolgere all’Amministrazione cantonale, per mezzo di una domanda di rettificazione su formulario ufficiale, entro il termine di reclamo del 31 marzo. L’Alta Corte ha rilevato che questa esigenza, che concretizza l’articolo 137 LIFD, è giustificata, poiché la situazione di un contribuente, che invoca delle deduzioni supplementari, è in effetti più vicina a quella di un contribuente imposto ordinariamente, piuttosto che a quella di un contribuente imposto alla fonte in applicazione della sola quota applicabile, senza ulteriori deduzioni. Contrariamente al contribuente che è vittima di un errore nell’applicazione dell’aliquota, di cui poteva anche non accorgersi, il contribuente che omette di far valere delle deduzioni supplementari entro il termine previsto si rende colpevole di una violazione dei suoi obblighi di diligenza e ne deve dunque sopportare le conseguenze.

5.3.4.

Il Tribunale federale è giunto alla conclusione che non si giustificherebbe di concedere a un contribuente imposto alla fonte, che vuol far valere delle deduzioni supplementari, un termine più lungo poiché ciò comporterebbe una disparità di trattamento rispetto al contribuente imposto secondo la procedura ordinaria, che può far valere le proprie deduzioni soltanto fino alla scadenza del termine di reclamo. La situazione del contribuente che intende far valere delle deduzioni supplementari è fondamentalmente differente da quella di un contribuente che è vittima di un errore di applicazione di aliquota da parte del datore di lavoro. Quest’ultimo si vede applicare un’aliquota errata a causa di una svista del suo datore di lavoro, mentre il suo reddito è stato determinato esattamente, tenendo conto delle deduzioni forfetarie e degli oneri familiari. Il datore di lavoro del primo ha invece applicato l’aliquota esatta al reddito stabilito secondo i criteri generali; è il contribuente stesso che rivendica delle deduzioni supplementari, che solo l’amministrazione fiscale può concedere. Spetta a lui pertanto mostrare diligenza e inoltrare la domanda entro il termine previsto dall’art. 137 LIFD. Se non lo fa, è precluso (ASA 82 p. 153 = RDAF 2013 II 246 consid. 5.4).

Il Tribunale federale ha pertanto dato ragione alla Corte di giustizia ginevrina, che aveva dichiarato irricevibile perché tardivo il reclamo inoltrato dal ricorrente il 4 aprile 2009.

Con questa sentenza, qualificata come “precisazione della giurisprudenza”, il Tribunale federale ha di fatto ridimensionato in modo significativo la portata della sua sentenza di principio del 2009 (cfr. anche le considerazioni critiche di Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, Einführung zu Art. 136 ff., n. 16 ss., p. 629 s.).

6. 6.1.

Nel caso in esame, con istanza del 7 maggio 2024, il ricorrente ha chiesto all’UIFB di poter beneficiare della cosiddetta tassazione correttiva per i periodi fiscali 2021 e 2022.

6.2.

L’art. 2 cpv. 1 lett. e dell’Ordinanza del DFF del 19 ottobre 1993 sull'imposta alla fonte nel quadro dell’imposta federale diretta (OIFo 1993; RU 1993 3324), in vigore fino al 31 dicembre 2020, attribuiva all’Amministrazione federale delle contribuzioni d’intesa con i Cantoni la competenza per disciplinare la concessione individuale delle deduzioni non considerate nella tariffa ma previste nell’articolo 33 LIFD nei casi senza tassazione ordinaria ulteriore.

La procedura di correzione dell’aliquota, ammessa dall’art. 2 cpv. 1 lett. e OIFo 1993, aveva conosciuto un’applicazione particolarmente estesa in seguito alla sentenza del Tribunale federale del 2010, che aveva riconosciuto ai non residenti che conseguono oltre il 90% del loro reddito in Svizzera la qualifica di «quasi residenti» e il diritto di essere sottoposti allo stesso trattamento dei residenti, in modo tale che la loro situazione personale e familiare sia adeguatamente presa in considerazione (DTF 136 II 241 = ASA 79 p. 479 = RF 65/2010 p. 382 = RDAF 2010 II 308, consid. 13.5 e riferimenti). Di conseguenza, un trattamento fiscale diverso da quello di un residente, di persone non residenti che conseguono più del 90% del loro reddito in Svizzera, non può essere ammesso (sentenza del Tribunale federale n. 2C_33/2010 del 4 ottobre 2010, consid. 3.3).

La Conferenza svizzera delle imposte (CSI) aveva proposto ai Cantoni di affrontare le domande dei contribuenti, che lamentavano una discriminazione in contrasto con l’ALC, o sottoponendoli ad una tassazione ordinaria ulteriore (sostitutiva) oppure procedendo ad una correzione dell’aliquota. Secondo la CSI, una semplice correzione dell’aliquota su domanda del contribuente dovrebbe imporsi nella maggior parte dei cantoni, per ragioni tecniche di applicazione. Se ne occuperebbero le sezioni del fisco cantonale che sono competenti per l’imposta alla fonte, evitando in tal modo di coinvolgere gli uffici che si occupano della procedura di tassazione ordinaria (Conferenza svizzera delle imposte, Analyse relative aux arrêts du Tribunal fédéral du 26 janvier 2010 et du 4 octobre 2010 et à l’arrêt du Tribunal administratif [NE] du 2 juin 2010 – Inégalités de traitement entre personnes imposées à la source et personnes imposées au rôle ordinaire, approuvée par le Comité de la CSI en séance du 3 novembre 2010, n. 5.4, p. 15).

6.3.

A partire dal 1° gennaio 2021, il nuovo articolo 99a LIFD ha introdotto la tassazione ordinaria ulteriore su richiesta.

Secondo l’art. 99a cpv. 1 LIFD le persone assoggettate all’imposta alla fonte secondo l’articolo 91 possono, entro il 31 marzo dell’anno successivo al corrispondente anno fiscale, richiedere una tassazione ordinaria ulteriore per ogni periodo fiscale se:

a. la parte preponderante dei loro proventi mondiali, compresi i proventi del coniuge, è imponibile in Svizzera;

b. la loro situazione è paragonabile a quella di un contribuente domiciliato in Svizzera; o

c. siffatta tassazione è necessaria per far valere deduzioni previste in convenzioni intese ad evitare la doppia imposizione.

In seguito all’introduzione della tassazione ordinaria ulteriore su richiesta, secondo il Consiglio federale “si ottiene una semplificazione procedurale, nella misura in cui vien meno la possibilità per correzioni della tariffa per la pretesa a posteriori di deduzioni supplementari nella base di calcolo”. Avendo i contribuenti sottoposti alla tassazione alla fonte le stesse possibilità di deduzione dei contribuenti tassati secondo la procedura ordinaria, “viene meno la giustificazione iniziale delle correzioni della tariffa per la categoria di persone menzionata” (Messaggio concernente la legge federale sulla revisione dell'imposizione alla fonte del reddito da attività lucrativa, FF 2015 603, n. 1.2.1, p. 614).

6.4.

Nonostante l’introduzione della tassazione ordinaria ulteriore su richiesta e la conseguente rinuncia alla correzione dell’aliquota, la Circolare n. 45 del 12 giugno 2019 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (Imposizione alla fonte del reddito da attività lucrativa dei lavoratori) stabilisce che, nei casi riportati di seguito (elenco esaustivo), indipendentemente dalla sua residenza, ciascuna persona assoggettata all’imposta alla fonte ha la facoltà di richiedere, entro il 31 marzo dell’anno fiscale successivo a quello della scadenza della prestazione, un ricalcolo dell’imposta alla fonte (cfr. art. 137 LIFD):

· calcolo errato del salario lordo assoggettato all’imposta alla fonte;

· calcolo errato del reddito determinante ai fini dell’aliquota;

· errata applicazione della tariffa.

Nell’ambito del ricalcolo delle imposte alla fonte non è consentito far valere ulteriori deduzioni. Queste devono, se sono adempiute le relative condizioni (cfr. art. 89a e 99a LIFD), essere fatte valere nel quadro della tassazione ordinaria ulteriore (Circolare AFC n. 45, cifra 11.6).

6.5.

Ora, nel caso in esame, il ricorrente ha chiesto di ricalcolare l’imposta alla fonte, trattenuta dal suo stipendio, applicando l’aliquota che tenga conto del fatto che è coniugato con un figlio e che la moglie non lavora.

Trova conseguentemente applicazione la giurisprudenza della Suprema Corte che concerne il termine entro il quale il contribuente e il debitore della prestazione imponibile possono chiedere una decisione dell’autorità fiscale in merito alla sussistenza e all’estensione dell’assoggettamento (v. supra, consid. 5).

7. 7.1.

Ora, il contribuente ha inoltrato il 7 maggio 2024 una richiesta volta ad ottenere una tassazione correttiva dell’imposta alla fonte, trattenuta dal suo stipendio negli anni 2021 e 2022.

L’autorità di tassazione ha dichiarato l’istanza irricevibile, poiché pervenuta oltre il 31 marzo dell’anno fiscale successivo a quello della scadenza della prestazione. Anche il reclamo contro tale decisione è stato respinto, sulla base della sentenza del Tribunale federale n. 2C_684/2012 del 5 marzo 2013.

7.2.

Come precedentemente ricordato, nella sentenza di principio del 9 febbraio 2009, l’Alta Corte federale ha escluso che il termine previsto dall'art. 137 cpv. 1 LIFD per chiedere l'emanazione di una decisione sull'esistenza o l'estensione dell'assoggettamento implichi che, se non viene emanata alcuna decisione, alla scadenza di tale termine la ritenuta d'imposta alla fonte acquisisce forza di cosa giudicata. Ha, in particolar modo, rilevato che, dal momento che in base all'art. 138 cpv. 1 LIFD il fisco ha la facoltà di esigere in maniera agevolata, anche dopo la scadenza del termine, il pagamento di imposte alla fonte trattenute in misura insufficiente, occorre riconoscere un'analoga facoltà anche in favore del contribuente, rispettivamente del debitore della prestazione imponibile, fondata sull'art. 138 cpv. 2 LIFD. Tra il fisco ed il contribuente, rispettivamente il suo sostituto fiscale deve infatti vigere il principio della parità delle armi (DTF 135 II 274 consid. 5.4).

Con la successiva pronuncia del 5 marzo 2013, la Suprema Corte non ha cambiato la propria giurisprudenza, ma si è limitata a precisarla, nel senso che non si giustificherebbe di concedere a un contribuente imposto alla fonte, che vuol far valere delle deduzioni supplementari, un termine che vada oltre il 31 marzo dell’anno successivo, poiché ciò comporterebbe una disparità di trattamento rispetto al contribuente imposto secondo la procedura ordinaria, che può far valere le proprie deduzioni soltanto fino alla scadenza del termine di reclamo (sentenza 2C_684/2012 del 5 marzo 2013 consid. 5.4).

Si è già accennato alle critiche rivolte dalla dottrina contro quest’ultima sentenza, con cui il Tribunale federale, pur qualificandola come “precisazione della giurisprudenza”, ha di fatto ridimensionato in modo significativo la portata della sua sentenza di principio del 2009 (v. supra, consid. 5.3.4 in fine).

Si impone pertanto una interpretazione restrittiva della sentenza del 2013. Secondo quest’ultima, il dipendente che omette di far valere delle deduzioni supplementari si rende colpevole di una violazione dei suoi obblighi di diligenza e ne deve dunque sopportare le conseguenze. La giurisprudenza in questione può trovare applicazione tutt’al più quando il contribuente pretende la concessione di deduzioni non comprese nell’aliquota applicata dal datore di lavoro.

7.3.

Nel caso qui in discussione, il contribuente non ha fatto valere ulteriori deduzioni, rispetto a quelle già considerate nella tariffa applicata dal datore di lavoro. È stato piuttosto vittima di un errore di applicazione dell’aliquota da parte del suo datore di lavoro. Ha pertanto chiesto di ricalcolare l’imposta, applicando l’aliquota per coniugati anziché quella per famiglie monoparentali, a partire dal mese successivo al matrimonio.

In queste circostanze, non vi è ragione di respingere la domanda del contribuente solo perché presentata dopo la scadenza del termine del 31 marzo dell’anno successivo.

Se l’autorità di tassazione può obbligare il debitore della prestazione imponibile, che non ha operato oppure ha operato solo in parte la ritenuta d’imposta, a versare l’imposta non trattenuta fino alla scadenza del termine di prescrizione quinquennale (Locher, op. cit., n. 12 ad art. 138 LIFD, p. 653 s.), il principio della parità delle armi (DTF 135 II 274 consid. 5.4) impone che il contribuente, che ha subito la ritenuta d’imposta alla fonte con un’aliquota più elevata, perché basata su una sua situazione personale e familiare non più attuale, deve poter chiedere il ricalcolo dell’imposta fino al subentrare della prescrizione.

Ne consegue che il ricorso deve essere accolto. Gli atti sono rinviati all’UIFB, affinché ricalcoli l’imposta alla fonte, applicando il tariffario S1, a partire dal settembre 2021.

8. Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Al ricorrente, rappresentato, è riconosciuta un’indennità per ripetibili.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è accolto.

§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 17 ottobre 2024 è annullata e gli atti sono rinviati all’UIFB, affinché proceda al ricalcolo dell’imposta alla fonte, applicando il tariffario S1 a partire dal mese di settembre del 2021.

2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. L’importo di fr. 1'000.–, anticipato a titolo di garanzia, è rimborsato al ricorrente.

Al ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 300.– per ripetibili.

3. Contro il presen

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: La segretaria: