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Revisione: imposta annua intera, prestazione in capitale della cassa pensione, elusione fiscale, riscatto contributi poco prima del pensionamento

Incarto n. 80.2008.4 Lugano 26 febbraio 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario F io renzo Gianinazzi parti RI 1 contro RS 1 oggetto ricorso del 3 genna io 2008 contro la decis io ne dell’11 dicembre 2007 in materia di revis io ne imposta annua intera IC e IFD 2004. Fatti A. I coniugi RI 1 sono illimitatamente imponibili nel Canton Ticino dal per io do fiscale 2004, durante il quale hanno trasferito il domicil io da __________ (BE) a __________. A partire dal 1° lugl io 2004, RI 1 è stato pens io nato anticipatamente e la Fondaz io ne di previdenza per il personale __________ gli ha versato una prestaz io ne in capitale del 2° Pilastro di fr. 714'936.70. La suddetta prestaz io ne è stata assoggettata all’imposta annua intera su prestaz io ni in capitale provenienti dalla previdenza (secondo gli articoli 38 LT e 38 LIFD), con due decis io ni del 27 agosto 2004 dell’Uffic io di tassaz io ne di Biasca, l’una per l’imposta cantonale e l’altra per l’imposta federale diretta. Non essendo state impugnate, tali decis io ni sono passate in giudicato. B. Nella dichiaraz io ne fiscale 2004, i contribuenti hanno chiesto fra l’altro la deduz io ne dal reddito imponibile di un importo di fr. 20'000.–, corrispondente a contributi pagati per il riscatto di anni di assicuraz io ne nell’ambito del 2° Pilastro. Notificando loro la tassaz io ne IC/IFD 2004, con decis io ne del 5 ottobre 2005, l’Uffic io di tassaz io ne di Biasca ha negato la deduz io ne in quest io ne, con la motivaz io ne che i contributi al 2° Pilastro sono “dedotti nei limiti ammessi”. Un reclamo dei contribuenti è stato respinto con decis io ne del 7 dicembre 2005, nella quale l’autorità di tassaz io ne ha argomentato che “il riscatto volontar io di anni assicurativi ed il percepimento nello stesso anno delle prestaz io ni di vecchiaia sotto la forma di capitale viene considerato sussistere un’evas io ne fiscale”; precisamente, secondo la prassi in vigore nel Canton Ticino, vi è elus io ne fiscale per i riscatti che si verificano nei tre anni precedenti il versamento del capitale. Un ricorso contro la suddetta decis io ne è stato interposto alla Camera di diritto tributar io il 15 aprile 2006 e ritirato il successivo 22 magg io . C. Con scritto del 24 magg io 2006, i contribuenti si sono rivolti all’Uffic io giuridico della Divis io ne delle contribuz io ni, chiedendo la revis io ne della tassaz io ne dell’imposta annua intera sulla prestaz io ne in capitale percepita nel 2004. Hanno sostenuto che la prestaz io ne effettiva ammontava non a fr. 716'716.30 bensì solo a fr. 696'716.30, per il fatto che il versamento di fr. 20'000.–da loro effettuato alla cassa pens io ne era stato incluso nell’importo della prestaz io ne di vecchiaia. L’Uffic io di tassaz io ne di Biasca, cui l’Uffic io giuridico ha trasmesso l’istanza di revis io ne per rag io ni di competenza, l’ha respinta con decis io ne del 31 magg io 2007, nella quale ha argomentato che non si è verificato nessuno dei motivi che giustificano la revis io ne. Un reclamo contro la suddetta decis io ne è stato respinto dall’Uffic io di tassaz io ne con decis io ne dell’11 dicembre 2007. D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, i coniugi RI 1 postulano nuovamente la revis io ne della tassaz io ne dell’imposta annua intera 2004. Allegano in particolar modo una nuova vers io ne della notifica di prestaz io ni in capitale, allestita il 26 giugno 2007, nella quale l’importo di fr. 20'000.– viene indicato separatamente dalla prestaz io ne in capitale vera e propria. Diritto 1. 1.1. Sia in materia di imposta federale diretta sia in materia di imposta cantonale, sono tre i motivi di revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta in giudicato: a) la scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi; b) la mancata considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra violazione di princìpi essenziali della procedura; c) il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza. (art. 232 cpv. 1 LT, art. 147 cpv. 1 LIFD). 1 .2. Entrambe le legislazioni in esame escludono poi la revisione se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 232 cpv. 2 LT, art. 147 cpv. 2 LIFD). L’istituto della revisione non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, ed ammettere automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. DTF 111 Ib 210; 105 Ib 252, consid. 3b; 103 Ib 89 s., consid. 3; 98 Ia 572 s., consid. 5 b; ASA 43 p. 251; 34 p. 152, consid. 5 e 6; RTT 1978 p. 87 s., consid. Ia e 3a; Imboden/Rhinow, Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, N. 43, p. 265, IVc; Haesler, Die Revis io n rechtskräftiger Steuerverfügungen zugunsten des Steuerpflichtigen, ZBl 62 p. 121 s.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 362; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991,

p. 1111; Richner/Frei/Weber/ Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, p. 582; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 436). Di conseguenza, la revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità, controllando la tassazione notificatagli (Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451). 2. 2.1. I ricorrenti non invocano un motivo di revis io ne in particolare. Implicitamente, sostengono tuttavia l’esistenza di un fatto nuovo: affermano infatti di avere reclamato contro la tassaz io ne (ordinaria) dell’imposta sul reddito per il per io do fiscale 2004, perché “contrariamente alle [loro] aspettative” non era stata ammessa la deduz io ne dell’importo versato alla cassa pens io ne per il riscatto di anni contributivi. Sostengono quindi che, solo dopo che il serviz io giuridico della cassa pens io ne ha spiegato loro la situaz io ne di fatto, la stessa è divenuta chiara e hanno “accettato” la decis io ne dell’autorità di tassaz io ne. Ciò renderebbe tuttavia “scorretta” la tassaz io ne della prestaz io ne in capitale, poiché include anche il versamento non riconosciuto. 2.2. Deve essere dapprima ricordato che il riscatto di anni di contributi nella cassa pens io ne poco prima del pens io namento con pagamento di una prestaz io ne in capitale solleva il problema dell’elus io ne fiscale. La giurisprudenza del Tribunale federale ha già riconosciuto ripetutamente che un simile modo di procedere è insolito e che ha il solo scopo di conseguire un ingiustificato risparm io d’imposta (cfr. Züger, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttreten del 1. BVG-Revis io n, in ASA 75 p. 542 e giurisprudenza citata). A partire dal 2006, è stata introdotta nella legge federale sulla previdenza profess io nale un’apposita base legale, secondo cui le prestaz io ni risultanti dal riscatto non possono essere versate sotto forma di capitale dagli istituti di previdenza prima della scadenza di un termine di tre anni (art. 79b cpv. 3 prima frase LPP). Ritenendo adempiuti i presupposti di un’elus io ne fiscale, l’autorità di tassaz io ne ha negato la deduz io ne del versamento di fr. 20'000.–, effettuato dal ricorrente il 12 marzo 2004, c io è nell’imminenza del pens io namento anticipato, avvenuto come detto alla fine di giugno dello stesso anno. 2.3. In linea di princip io, fatti rilevanti che giustificano una revis io ne si considerano solo quelli che vengono scoperti dopo ma non anche quelli che si verificano dopo. In dottrina si parla pertanto, a tale riguardo, di fatti "nuovi vecchi" (Vallender, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2 a ediz., Basilea/Francoforte 2002, vol. I, tomo 1, art. 51 LAID, n. 11, p. 819). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, tuttavia, se i fatti nuovi importanti sono poster io ri alla decis io ne di cui si chiede la revis io ne, essa è ammessa solo se retroagiscono al g io rno della decis io ne e fanno apparire errata la valutaz io ne dei fatti allora intrapresa (Tribunale federale, 14 ottobre 1998, in RF 1999 p. 196 = RDAF 55/1999 p. 233). 2.4. Come ha già avuto occas io ne di sottolineare l’autorità fiscale del Canton Svitto, in un caso simile a quello dei ricorrenti, il fatto nuovo su cui si fonda l’istanza di revis io ne è rappresentato non dalla mancata deduz io ne fiscale del versamento fatto alla fondaz io ne di previdenza, bensì dalla circostanza che tale versamento è stato effettuato nell’imminenza della riscoss io ne di una prestaz io ne in capitale. Propr io perché il contribuente che si fa versare la prestaz io ne previdenziale in capitale sa quando ha fatto l’ultimo versamento alla cassa pens io ne, egli è senz’altro in condiz io ne di far valere questa circostanza al momento della tassaz io ne della prestaz io ne in capitale, chiedendo che ne sia escluso l’importo poco prima versato. Altrimenti si dovrebbe accettare che un contribuente lasci passare in giudicato l’imposta sulla prestaz io ne in capitale (con l’aliquota agevolata), nella speranza che l’autorità di tassaz io ne conceda per una svista la deduz io ne del versamento dal reddito soggetto all’imposta ordinaria, per poi inoltrare un’istanza di revis io ne della tassaz io ne dell’imposta annua intera, nel caso in cui la deduz io ne non gli sia stata riconosciuta. Altrimenti detto, la revis io ne non deve permettere al contribuente di avvantaggiarsi speculando su un errore nella tassaz io ne (RF 2004 p. 62). Del resto, nella nuova notifica di prestaz io ni in capitale, allestita dalla fondaz io ne di previdenza su richiesta dei ricorrenti ai fini dell’inoltro del ricorso, viene precisato (non è chiaro se per mano del funz io nar io che ha redatto il documento o da parte dello stesso contribuente) che i ventimila franchi versati il 12 marzo 2004 sono stati rimborsati in quanto non era possibile un ulter io re riscatto nella cassa pens io ne. Si deve ritenere che, prima di procedere al versamento in discuss io ne, l’assicurato si fosse informato sulla possibilità di procedere ad ulter io ri riscatti, avendo già maturato la decis io ne di andare in pens io ne. 2.5. Ma la soluz io ne non sarebbe diversa anche si volesse ammettere che i ricorrenti non sapessero di non avere diritto alla deduz io ne dell’importo versato poco prima di farsi pagare la prestaz io ne in capitale dalla cassa pens io ne e che non fossero quindi in grado di far valere l’esistenza dell’importo litig io so nell’ammontare della prestaz io ne in capitale assoggettata all’imposta annua intera. Deve infatti essere ricordato che, s econdo la giurisprudenza, la revisione è esclusa quando il ricorrente fa valere un errore di diritto o la sua ignoranza giuridica nell'ambito della procedura di tassazione (DTF 111 Ib 210 consid. 1 e riferimenti, 105 Ib 251 in fine e s.) o, ancora, quando pretende che l'autorità fiscale ha adottato un punto di vista giuridico errato (DTF 111 Ib 211 consid. 1 e relativi riferimenti; sul tema in genere cfr. Steinmann, Die Revision im Wehrsteuerrecht, in: RF 34/1979,

p. 195 e ss.). 3. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti. Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia

1.   Il ricorso è respinto .

2.   Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di                                  fr.    400.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.– per un totale di                                                       fr.    480 .– sono a carico dei ricorrenti.

3.   Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4.   Intimazione a: -; -; -; -. Copia per conoscenza:

- municip io di. terzi implicati

1. PI 1

2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente:                                                          Il segretar io :