80.2008.141

Tessin Camera di diritto tributario 16.02.2009 80.2008.141 Tessin Camera di diritto tributario 16.02.2009 80.2008.141 Ticino Camera di diritto tributario 16.02.2009 80.2008.141

Imposta sugli utili immobiliari: differimento dell'imposizione, reinvestimento abitazione primaria, trasferimento all'estero poco dopo acquisto sostitutivo

Incarto n. 80.2008.141 Lugano 16 febbraio 2009 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario F io renzo Gianinazzi parti RI 1 rappr. da:   RA 1 contro RS 1 oggetto ricorso del 26 novembre 2008 contro la decis io ne del 27 ottobre 2008 in materia di imposta sugli utili immobiliari. Fatti A. Con atto pubblico del 1° dicembre 2005, iscritto a Registro fondiar io l’indomani, RI 1 vendeva a __________ l’unità in proprietà per piani PPP n. __________ RFD di __________, al prezzo di fr. 620'000.–. Nella dichiaraz io ne per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 30 novembre 2006, la venditrice commisurava l’utile conseguito in fr. 113'000.–, ma chiedeva il differimento dell’imposiz io ne, avendo acquistato un terreno a __________, ove stava edificando una nuova abitaz io ne primaria, la cui costruz io ne sarebbe terminata nel 2007. B. L’Uffic io di tassaz io ne di Locarno notificava alla contribuente la tassaz io ne dell’imposta sugli utili immobiliari, con decis io ne del 26 aprile

2007. L’utile imponibile era stabilito in fr. 163'000.–, pari alla differenza fra il valore di alienaz io ne ed il valore di acquisto (fr. 457'000.–) e l’imposta in fr. 8'150.–. Nella motivaz io ne allegata, l’autorità fiscale spiegava che, da un lato non aveva ammesso in deduz io ne i costi di migl io ria fatti valere, in quanto non documentati, e, dall’altro, non concedeva il differimento dell’imposiz io ne, per il fatto che il reinvestimento non era avvenuto entro i due anni. Infatti, l’acquisto sostitutivo risaliva al 28 novembre 2003. C. La contribuente impugnava la suddetta decis io ne, con reclamo del 13 magg io 2007, sostenendo di avere rispettato il termine biennale per il differimento immobiliare, avendo traslocato nella nuova casa nel novembre 2005. L’autorità fiscale accoglieva parzialmente il reclamo, con decis io ne del 27 ottobre 2008, riconoscendo una deduz io ne di         fr. 10'000.– per costi di acquisto e di vendita. Quanto al differimento, ribadiva che il termine biennale non era stato rispettato ed aggiungeva che la nuova casa non era stata usata durevolmente quale abitaz io ne primaria, per il fatto che la reclamante era partita per l’estero l’8 novembre 2007. D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, RI 1 contesta nuovamente il mancato riconoscimento del differimento dell’imposiz io ne dell’utile immobiliare scaturito dalla vendita dell’appartamento di __________. Argomenta, in primo luogo, che il termine di due anni per il reinvestimento sarebbe stato osservato: l’acquisto del terreno risale sì al 2003 ma l’edificaz io ne sarebbe iniziata solo nel 2006 propr io grazie al ricavo della vendita dell’appartamento. La ricorrente sostiene poi di avere costruito la nuova casa con l’intenz io ne di stabilirvisi durevolmente e di avere avuto effettivamente il domicil io a __________ per quasi due anni, dal 1° genna io 2006 all’8 novembre 2007, quando è partita per __________ per motivi profess io nali. Diritto 1. 1 .1. Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT). Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in consideraz io ne la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposiz io ne degli utili immobiliari - Commentar io degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59). 1.2. L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienaz io ne e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT). Tuttavia, se l'alienante è stato proprietar io dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT). 2. 2.1. Il 28 novembre 2003, RI 1 ha acquistato un terreno a __________, pagando fr. 641'000.–. Il 28 genna io 2005, le è stata rilasciata la licenza edilizia per la costruz io ne di una casa d’abitaz io ne monofamiliare, con piscina, e per la riattaz io ne di un rustico. Il 2 dicembre 2005 ha poi venduto la sua abitaz io ne di __________, costituita da un appartamento in proprietà per piani. La contribuente chiede di poter beneficiare del differimento dell’imposiz io ne, in applicaz io ne dell’art. 125 lett. g LT, avendo impiegato l'utile conseguito dalla vendita dell’appartamento per costruire la nuova casa sul terreno acquistato già nel 2003. Nella decisione impugnata, l’autorità di tassazione ha tuttavia negato il differimento dell’imposizione, argomentando, da un lato, che il termine di due anni fra vendita e acquisto sostitutivo non sarebbe stato osservato e, dall’altro, che la nuova casa non avrebbe comunque funto durevolmente da abitaz io ne primaria a causa del trasferimento all’estero della contribuente. 2.2. Per l'art. 125 lett. g LT, l'imposiz io ne dell'utile immobiliare è differita in caso di alienaz io ne di un'abitaz io ne (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente ed esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condiz io ne che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni all'acquisto o alla costruz io ne, in Svizzera, di un'abitaz io ne sostitutiva adibita al medesimo scopo. La citata disposiz io ne della legge tributaria riprende, nella sostanza, l'art. 12 cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali il reinvestimento deve essere effettuato. Il legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commiss io ne di esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell'intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esemp io, il contribuente è costretto a trasferire il domicil io e vendere l'abitaz io ne per rag io ni profess io nali. Il Consigl io federale, nel Messagg io sull'armonizzaz io ne, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per l'elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel nuovo luogo di domicil io un'abitaz io ne sostitutiva di ugual valore e che l'assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere alla mobilità profess io nale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 131). La dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come una eccez io ne propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzaz io ne del relativo utile. La rat io della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell'inesistenza di una componente dell'utile, bensì nelle modalità di impiego di quest'ultimo (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.; Mettler, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.; Rumo, Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale dell'imposta sugli utili immobiliari (Mettler, op. cit., p. 139; Rumo, op. cit., p. 170), c io è che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell'abitaz io ne o la mobilità della popolaz io ne (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 132). 2.3. Le condiz io ni cui la legge subordina il differimento dell'imposiz io ne, in virtù dell'art. 125 lett. g LT, sono le seguenti: a) l’acquisto di un’abitaz io ne sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono c io è fungere entrambi da abitaz io ne personale; b) l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitaz io ne alienata e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei seguenti casi eccez io nali:

•   l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per rag io ni profess io nali o di salute), ma non invece consideraz io ni di carattere finanziar io, quali il rinv io della vendita per conseguire un prezzo migl io re o per sfruttare l’incremento di valore;

•   la locaz io ne con un contratto a termine di durata infer io re ad un anno, in particolare quando già al momento dell’iniz io della locaz io ne è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice situaz io ne transitoria; in casi eccez io nali è ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella della locaz io ne; c) deve trattarsi di abitaz io ne primaria: è dunque escluso il differimento per le abitaz io ni secondarie e di vacanza; d) limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruz io ne dell’abitaz io ne sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere la vendita; e) il reinvestimento deve avvenire in Svizzera (Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 132-134 e p. 137; Soldini/Pedroli, L’imposi-z io ne degli utili immobiliari, Complemento al commentar io, Lugano 2003, p. 100) . 3. 3.1. Una condiz io ne che certamente non è adempiuta nella fattispecie è quella dell’uso personale “esclusivo e durevole” della nuova casa di __________ a scopo di abitaz io ne primaria da parte della ricorrente. Si è visto infatti che la contribuente ha acquistato il terreno destinato all’edificaz io ne della casa già alla fine del 2003 e che ha poi iniziato i lavori di costruz io ne più o meno in concomitanza con la vendita dell’appartamento di __________. Nel ricorso, la contribuente afferma propr io che la costruz io ne è iniziata nel 2006. È allora evidente che, sebbene affermi, e documenti con una dichiaraz io ne dell’autorità comunale, di avere avuto il domicil io a __________ dal 1° genna io 2006 all’8 novembre 2007, la ricorrente non può avere abitato nella casa, la cui edificaz io ne è iniziata solo nel corso del 2006 e si è protratta fino all’anno seguente. Risulta infatti che l’abitabilità della nuova abitaz io ne è stata concessa solo il 20 marzo 2007. Ne consegue che, avendo trasferito il domicil io all’estero (__________), l’8 novembre 2007, la nuova casa può essere stata occupata quale abitaz io ne primaria della contribuente, nell’ipotesi a lei più favorevole, sette mesi e mezzo e non ventidue, come sostenuto nel ricorso. Comunque si voglia interpretare la noz io ne di “durevole”, è innegabile che la casa costruita a __________ non sia servita da abitaz io ne primaria in modo esclusivo e durevole. Anche la rag io ne del trasferimento negli __________, dovuto a detta della ricorrente alla necessità di occuparsi degli interessi di un’impresa appartenente al marito, non permette di giungere ad una conclus io ne diversa, ma semmai rafforza la tesi dell’autorità fiscale. Non risulta infatti che lo spostamento all’estero sia, per esemp io, stato imposto da un datore di lavoro o che lo stesso sia stato temporaneo. 3.2. In questa situaz io ne, non occorre approfondire l’esistenza degli altri presupposti per il differimento dell’imposiz io ne, ed in particolar modo del termine biennale fra acquisto sostitutivo e vendita. È vero che la decisione, da questo punto di vista pare un po’ formalistica. Sebbene fra l’acquisto del terreno destinato all’edificazione della nuova casa e la vendita dell’appartamento di __________ siano trascorsi alcuni giorni in più rispetto ai due anni, va anche considerato che il caso in cui si acquista un terreno per costruirvi una casa differisce in modo sensibile da quello in cui si acquista una casa già pronta per andare ad abitarvi. A tale riguardo, il Tribunale federale ha ritenuto incensurabile, dal punto di vista della compatibilità con la legge federale del 14 dicembre 1990 sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID; RS 642.14), la scelta del Canton Ticino di adottare nella propria legge tributaria un limite determinato di due anni, senza alcuna possibilità di proroga. La legge federale si limita infatti ed esigere che il reinvestimento intervenga entro un "congruo termine" (art. 12 cpv. 3 lett. e LAID), lasciando in tal modo ai Cantoni ampia libertà. Condividendo la scelta del legislatore ticinese, l’Alta Corte ha sottolineato che proprio un periodo biennale corrisponde a quanto spesso viene inteso per "congruo termine". Il termine decorre dalla vendita dell'abitazione che viene sostituita all'acquisto, rispettivamente alla costruzione, di quella sostitutiva (sentenza del 26 aprile 2006 n. 2A.490/2005, consid. 2.3, con riferimento a: Soldini / Pedroli, op. cit., p. 133). Se il ricavo della vendita non viene reinvestito nell'acquisto di uno stabile esistente, bensì nell'edificazione di una nuova abitazione, è necessario, secondo la dottrina, che perlomeno l'inizio dei lavori di costruzione avvenga entro i due anni (sentenza citata, con riferimento a: Soldini / Pedroli, op. cit., p. 134). Se, nel caso in cui l’acquisto sostitutivo segue la vendita, è considerato sufficiente che entro i due anni intervenga l’acquisiz io ne del terreno su cui costruire la casa, con la conseguenza che il trasferimento nella nuova abitaz io ne avverrà necessariamente ben oltre la scadenza di tale termine, ci si può domandare se sia giustificato che, quando l’acquisto precede invece la vendita, il termine sia computato in modo rigoroso fra i due contratti di compravendita. La quest io ne può tuttavia essere lasciata aperta, per le rag io ni già indicate. 4. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente, soccombente. Per questi motivi, visto per le spese l’art. 231 LT dichiara e pronuncia

1.   Il ricorso è respinto .

2.   Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di                                  fr.    600.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.– per un totale di                                                       fr.    680 .– sono a carico della ricorrente.

3.   Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4.   Intimazione a:

-;

-;

-  . Copia per conoscenza:

- municip io di . per la Camera di diritto tributar io del Tribunale d’appello Il presidente:                                                          Il segretar io :