80.1996.236

Tessin Camera di diritto tributario 05.03.1997 80.1996.236 Tessin Camera di diritto tributario 05.03.1997 80.1996.236 Ticino Camera di diritto tributario 05.03.1997 80.1996.236

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n. 80.96.00236 Lugano 5 marzo 1997 In nome della Repubblica e Cantone del Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello Composta dai giudici: Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi Vicecancelliere: Andrea Pedroli statuendo sul ricorso del 23 dicembre 1996 in materia di:                 imposta sugli utili immobiliari presentato da: __________, __________, ritenuto in fatto ed in diritto 1. Con atto pubblico del 20 febbraio 1987, iscritto a Registro fondiario il 20 giugno 1990, la __________ SA di __________ cedeva alla signora __________, domiciliata a __________, un diritto di compera sulle part. n. __________ e __________ del RFP di __________, al prezzo di fr. 35’000.–; il diritto veniva esercitato contestualmente. Con ulteriore rogito del 21 marzo 1987, iscritto a RF il 13 aprile 1987, la signora __________ acquistava da __________ la part. n. __________ al prezzo di fr. 800.–. In data 8 maggio 1996, __________ vendeva ai coniugi __________ e __________ (__________) i mappali n. __________ e __________, per complessivi fr. 350’000.–, di cui fr. 25’000.– relativi al mobilio esistente nel fabbricato sito sul mapp. n. __________. 2. L’Ufficio di tassazione di __________ notificava alla venditrice, con decisione del 28 luglio 1996, la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari relativa alla vendita dei fondi in questione. L’utile imponibile era commisurato in fr. 61’445.–, cui era applicata l’aliquota del 28%, corrispondente ad una durata della proprietà di 5 anni, undici mesi e un giorno. Con il suo reclamo del 26 agosto 1996, la contribuente contestava fra l’altro la durata della proprietà calcolata dall’autorità di tassazione, facendo osservare che l’iscrizione a Registro fondiario dell’acquisto avvenuto nel 1987 era stata differita di oltre 3 anni a causa della mancanza di documenti da parte del venditore. Con decisione del 26 novembre 1996, l’autorità di tassazione accoglieva solo parzialmente il gravame della contribuente, aumentando i costi di costruzione ammessi. Non ammetteva per contro la censura relativa alla durata della proprietà, argomentando che la legge considera determinante la data di iscrizione a RF. 3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ ripropone la contestazione già sottoposta all’autorità di tassazione. Ritiene che la data dell’acquisto sia rappresentata non dall’iscrizione a RF bensì dalla firma del rogito. Osserva che il notaio rogante le aveva assicurato la validità del rogito a tutti gli effetti, tanto è vero che ella aveva immediatamente intrapreso i lavori di ristrutturazione del rustico. 4. 4.1. Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT 1994). Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59). 4.2. L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT 1994). Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT 1994). 5. Secondo la ricorrente, la durata della proprietà degli immobili ceduti dovrebbe essere fatta risalire al momento in cui è stato sottoscritto l’atto pubblico che registrava la cessione e l’esercizio del diritto di compera e non invece al momento della sua iscrizione a Registro fondiario, oltre tre anni più tardi. 5.1. Per l’art. 132 LT, quale data di trasferimento della proprietà, rispettivamente di acquisto fa stato l'iscrizione a Registro fondiario; per le contrattazioni non soggette a iscrizione la data della stipulazione. La scelta della data d'iscrizione nel Registro fondiario quale data determinante sottolinea sia l'importanza che viene attribuita all'effetto costitutivo dell'iscrizione in materia di diritti reali sia il carattere formale dell'imposta sugli utili immobiliari (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. IV, Berna 1969, p. 152; Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, 2 a ediz., Berna 1983, p. 479; Mettler, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 124). È infatti lo stesso diritto civile a stabilire che, per l’acquisto della proprietà fondiaria, l’iscrizione ha carattere costitutivo (art. 656 cpv. 1 CC, art. 971 cpv. 1 CC). Solo nei casi eccezionali cui si riferisce l’art. 656 cpv. 2 CC (occupazione, successione, espropriazione, esecuzione forzata o sentenza), l'acquirente diventa proprietario già prima dell'iscrizione, la quale ha dunque mero carattere dichiarativo. In queste ipotesi, dunque, il trasferimento della proprietà non avviene al momento dell'iscrizione ma per effetto diretto della legge, anche se l’acquirente può disporre del fondo solo dopo l'iscrizione. Per la legge tributaria ticinese, comunque, anche per i casi in cui la legge prevede che la proprietà possa essere acquistata prima dell'iscrizione, vale comunque la regola per cui momento determinante è quello dell'iscrizione e non quello in cui è posta in essere la causa giuridica del trasferimento. La data del precedente trasferimento, vale a dire dell'iscrizione nel Registro fondiario può facilmente essere rilevata sia dal registro stesso sia dall'ultima tassazione, dell'utile immobiliare oppure del maggior valore immobiliare. Le decisioni dell'autorità fiscale cantonale indicano infatti, per prassi costante, la data d'iscrizione nel Registro fondiario del trasferimento di proprietà oggetto d'imposizione speciale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 234). 5.2. La seconda frase dell'art. 132 LT, secondo cui momento determinante è quello della stipulazione, si riferisce a quei soli casi, in cui non è prevista alcuna iscrizione a Registro fondiario, per il fatto stesso che manca anche un trasferimento dal profilo del diritto civile. È il caso delle cosiddette alienazioni economiche, cioè di quei negozi giuridici i cui effetti, come dice l’art. 124 cpv. 1 LT, «riguardo al potere di disporre del fondo, sono parificabili, economicamente, a quelli di un trasferimento di proprietà»: ciò accade, in particolare, nel caso del c.d. negozio a catena e nell’alienazione di quote di società immobiliari. In considerazione della natura dei trasferimenti economici, che avvengono indipendentemente da ogni iscrizione a Registro fondiario, momento del trasferimento può essere solo quello in cui il potere di disporre, dal punto di vista economico, viene trasferito ad un terzo, cioè quello della conclusione del contratto, come è chiaramente indicato dalla lettera dell'art. 132 LT (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 236 s.). 5.3. Orbene, nel caso in esame, la ricorrente non ha acquistato mediante contratto di compravendita bensì esercitando un diritto di compera cedutole dalla __________ SA. Ci si domanda pertanto se, in applicazione dell’art. 132 LT, data di acquisto non debba essere considerata la data della stipulazione valida per le contrattazioni non soggette a iscrizione anziché quella dell'iscrizione a Registro fondiario. 5.4. A tale proposito, è bene ricordare che le modalità di imposizione delle cessioni successive di diritti non sono uniformi nei cantoni svizzeri. A seconda che si privilegi il punto di vista civilistico o quello economico, diversa è infatti l’imposizione, in particolare quella del proprietario civilistico che concede il diritto di compera o di prelazione destinato ad essere poi ceduto ed esercitato. 5.4.1. La prassi e la giurisprudenza zurighesi considerano esclusivamente il punto di vista economico. Se, dunque, il beneficiario del diritto di compera esercita egli stesso il diritto, si ha una semplice alienazione civilistica, sicché anche la durata della proprietà del venditore cessa con l’iscrizione del trasferimento. Se invece il beneficiario del diritto di compera trasferisce il diritto ad un terzo, subentra il solo punto di vista economico: la durata della proprietà del proprietario cessa e non può più essere influenzata dalla più o meno differita cessione civilistica. Con la concessione del diritto di compera inizia cioè il possesso del beneficiario e con il trasferimento del diritto di compera inizia il possesso del cessionario. Ma la durata del possesso di questi ultimi non può in nessun modo essere cumulata a quella dell’alienante, che pure è ancora iscritto a Registro fondiario quale proprietario civilistico (ZR 67 n. 110 p. 336; StE 1993 B 92.9 n. 3; Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, 2 a ediz., Berna 1983, p. 503; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, p. 726). La situazione può essere riassunta nel seguente grafico. Si immagini che A, il proprietario civilistico, costituisca un diritto di compera a favore di B, il quale lo cede a C; quest’ultimo lo cede a D, che a sua volta lo cede a E; infine E cede il diritto a F, che lo esercita. A                                                                         F proprietà civilistica proprietà economica B                     C                     D                          E trasferimento non imponibile trasferimento imponibile 5.4.2. Tiene invece conto di considerazioni civilistiche la prassi vigente nel Canton Berna. Qui, infatti, il trasferimento di proprietà secondo il diritto civile, che si verifica al termine della catena di cessioni, viene considerato quale trasferimento imponibile. La concessione del diritto di compera, per contro, è fiscalmente irrilevante. Come accade per il caso della costituzione di una società immobiliare, ove al proprietario civilistico se ne affianca uno economico, anche qui viene costituito un “proprietario economico” che si aggiunge a quello civilistico, senza che ne derivi l’assoggettamento all’imposta sugli utili immobiliari. Secondo questo modello di imposizione, il punto di vista economico si afferma solo al momento della cessione del diritto di compera ad un terzo: questo trasferimento viene dunque imposto (Locher, Das Objekt der bernischen Grundstückgewinnsteuer, Berna 1976, p. 201 s.). La situazione è illustrata dal grafico che segue: A                                                                         F proprietà civilistica proprietà economica B                     C                     D                          E trasferimento non imponibile trasferimento imponibile 5.5. Ora, qui si tratta di imporre non la costituzione, la cessione o l’esercizio di un diritto di compera, bensì una comune compravendita. L’esercizio del diritto di compera rappresenta solo il negozio mediante il quale è avvenuto l’acquisto dell’immobile oggetto dell’alienazione. Vigente la legge concernente l’imposta sul maggior valore immobiliare (LIMVI), l’imposizione si conformava al sistema bernese: al momento del trasferimento civilistico, perfezionato con l’iscrizione a Registro fondiario, venivano eseguite sia la tassazione del proprietario sia quella del titolare del diritto di compera che lo aveva ceduto a un prezzo più elevato (Messaggio del Consiglio di Stato, n. 1197, accompagnante il disegno di nuova legge concernente l’imposta sul maggior valore immobiliare del 10 marzo 1964, p. 9 s.; Soldini/Pedroli, op. cit., p. 97 s.). Poiché, pertanto, il trasferimento civilistico, non era affatto ignorato, ai fini dell’assoggettamento all’imposta sul maggior valore immobiliare, ma costituiva al contrario il presupposto per l’imposizione del precedente proprietario, è evidente la rilevanza del momento dell’iscrizione del trapasso a Registro fondiario. 5.6. Non può, allora, essere censurata la decisione dell’autorità di tassazione, che ha considerato, quale data del precedente acquisto, il giorno in cui è stato iscritto a Registro fondiario il trapasso di proprietà dalla Comunione ereditaria __________ alla ricorrente. 6. Di conseguenza, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese sono a carico della ricorrente, soccombente. Per questi motivi, visto per le spese l'art. 231 LT 1994 dichiara e pronuncia

1.   Il ricorso è respinto .

2.   Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di                                  fr.    200.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.– per un totale di                                                       fr.    280.– sono a carico della ricorrente.

3.   Intimazione alle parti.

4.   Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994). per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il Presidente:                                                          Il Segretario: