SGSTA.1997.60

KSGE 1998 Nr. 13

StG § 165- Revision.

Geht aus der Steuererklärung nicht hervor, welcher Tarif bei einer Steuerpflichtigen zur Anwendung kommt, verlangt die Untersuchungspflicht von der Veranlagungsbehörde die Abklärung. Ihre Unterlassung stellt eine Verletzung wesentlicher Verfahrensgrundsätze dar.

Urteil St 1997/60 vom 16.2.1998

Sachverhalt:

2.    Die Veranlagungsbehörde wies die Steuerpflichtige darauf hin, die Taxationen seien in Rechtskraft erwachsen und gab ihr Gelegenheit, Wiedereinsetzungsgründe gemäss § 137 Abs. 2 StG nachzuweisen. Die in der Folge geltend gemachte berufsbegleitende Weiter­bildung von April 1994 bis Oktober 1996 (nebst Haushalt und Kinderbetreuung) akzep­tierte die Veranlagungsbehörde nicht als Wiedereinsetzungsgrund im Sinne des Gesetzes und trat am 7.5.1997 auf die Einsprache(-n) nicht ein.

3.    Gegen diesen Nichteintretensentscheid rekurrierte die Steuerpflichtige am 26. Mai 1997 an das Steuergericht. Den Rekurs begründet sie damit, die Veranlagungen der Jahre 1995 und 1996 beruhten auf einem Schreibversehen, da der zuständige Sachbearbeiter die Zusatzfrage an Nichtverheiratete in eigenem Ermessen und ohne Abklärung des wahren Sachverhaltes zu ihren Ungunsten ergänzt habe.

Erwägungen:

1.    Der Rekurs ist von der Steuerpflichtigen frist- und formgerecht erhoben worden. Ein­treten ist unbestritten.

2.    Die Steuererklärungsformulare 1995 für natürliche Personen enthielten auf Seite 1 in der Rubrik „Minderjährige oder in beruflicher Ausbildung stehende Kinder, für deren Unterhalt der/die Steuerpflichtige sorgen muss“ erstmals eine „Zusatzfrage an nicht Ver­heiratete mit Kindern“ mit folgendem Text:

„Leben Sie mit einem Partner/einer Partnerin in Wohngemeinschaft?ðjaðnein“.

Die Rekurrentin hatte in den Steuererklärungsformularen 1995 und 1996 unbe­strittenermassen weder „ja“ noch „nein“ angekreuzt, die Zusatzfrage also unbeantwortet gelassen. In diesem Zusammenhang von Bedeutung ist, dass die Rekurrentin in der Steuer­erklärung 1994 unter den Beilagen den Amtsgerichtsentscheid vom 27.5.1993 betreffend Ehescheidung ausdrücklich nannte und beim Zivilstand „geschieden“ ankreuzte. In der Steuererklärung 1995 kreuzte sie als Zivilstand wiederum „geschieden“ an und legte als Beilage die Seite 3 des Ehescheidungsurteils (Unterhaltsbeiträge) dazu. Da sie es also ins­besondere unterlassen hatte, die Zusatzfrage auf den Steuererklärungen 1995 und 1996 mit „nein“ zu beantworten, ging der Veranlagungsbeamte entsprechend dem erwähnten Merk­blatt davon aus, die Rekurrentin lebe mit einem Partner zusammen und verweigerte ihr infolgedessen den (günstigeren) Tarif A.

3.    Der Vorinstanz ist darin zuzustimmen, dass auf die Eingabe der Rekurrentin vom 7.4.1997 als Einsprache nicht eingetreten werden konnte. Die 30-Tagesfrist war längst abgelaufen und Wiedereinsetzungsgründe im Sinne von § 137 Abs. 2 StG lagen nicht vor (auch wenn die geltend gemachte Mehrfachbelastung einer alleinerziehenden Mutter aus Beruf/Weiterbildung, Haushalt und Kinderbetreuung fraglos eine hohe Intensität erreichen kann).

Die Rekurrentin hat ihr Schreiben vom 7. April 1997 gar nicht als Einsprache bezeichnet und das Wort kommt auch im Text nirgends vor. Dies ist allein aber nicht entschei­dend, denn nach der Rechtsprechung hätte die angegangene Behörde selbst ein unrichtig bezeichnetes Rechtsmittel unter dem richtigen Titel an die Hand zu nehmen, wenn sich aus Inhalt und Begründung sowie den konkreten Umständen das Ziel des Anfechtenden ergibt und die geeignete Rechtsvorkehr zur Erreichung dieses Ziels bestimmt werden kann (KSGE 1983, Nr. 1, E. 2b).

Die Vorinstanz ist somit zurecht von einer rechtskräftigen Veranlagung ausgegangen. Änderungen rechtskräftiger Verfüngen und Entscheide sind auf dem Wege der „Revision“ (§§ 165 ff. StG) oder der „Berichtigung von Rechnungsfehlern und Schreibversehen“ (§ 169 StG) denkbar. Die Voraussetzungen dieser beiden Rechtsinstitute sind nachfolgend zu prüfen.

4.    Die Rekurrentin hat in ihrer Rekursbegründung ein Schreibversehen i.S.v. § 169 Abs. 1 StG behauptet und sich auf KSGE 1989 Nr. 1 berufen. Diese Auffassung ist unzutref­fend. Ein „Schreibfehler“ liegt nach diesem Entscheid dann vor, wenn der Schreibende etwas anderes schreiben wollte, als er tatsächlich geschrieben hatte. Das war aber vorlie­gend gerade nicht der Fall, da der Veranlagungsbeamte zwar fälschlicherweise, aber be­wusst, den Tarif B angewendet hatte.

5.    a)  Es stellt sich einzig noch die Frage, ob die Veranlagungsbehörde die Eingabe der Rekurrentin, die juristischer Laie ist, vom 7. April 1997 als Revisionsbegehren hätte behandeln sollen. Die Revisionsgründe gemäss § 165 Abs. 1 lit. a, c und d StG sind offensichtlich nicht gegeben: Weder sind erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt worden, noch sind Veranlagungen im Amtsblatt eröffnet worden. Es liegt auch kein durch Strafurteil oder Disziplinarentscheid festgestelltes Vergehen vor.

b)    Gemäss § 165 Abs. 1 lit. b StG kann eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechts­kräftiger Entscheid zugunsten des Steuerpflichtigen auf Antrag oder von Amtes wegen re­vidiert werden, wenn die erkennende Verwaltungsbehörde erhebliche Tatsachen oder ent­scheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat.

c)    Eine grundlegende Amtspflicht der Veranlagungsbehörden ist in ihrer Untersuchungs­pflicht zu erblicken. Das Veranlagungsverfahren steht unter der Herrschaft der Unter­suchungsmaxime. Gemäss § 127 Abs. 1 StG haben die Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tat­sächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen. Dem für den Entscheid wesentlichen Sachverhalt dürfen also nur solche Tatsachen zugrundegelegt werden, von deren Vorhan­densein sich die Behörde überzeugt hat, unabhängig von der Parteidarstellung, und sie muss den allenfalls unvollständig vorgetragenen Sachverhalt durch zulässige Unter­suchungsmassnahmen ergänzen (M. Zweifel, Die Verfahrenspflichten des Steuerpflich­tigen im Steuereinschätzungsverfahren, ASA 49, S. 516; KRKE 1984, Nr. 6, S. 23; KSGE 1991, Nr. 1, S. 8). Zum Zusammenwirken Veranlagungsbehörde/Steuerpflichtiger führt Zweifel (a.a.O., S. 514) folgendes aus:

„Das steuerliche Untersuchungsverfahren zeichnet sich vor allem durch die starke Mitbe­teiligung des Steuerpflichtigen an der Ermittlung des für die Steuerveranlagung rechts­erheblichen Sachverhalts aus. Der Steuerpflichtige ist dabei nicht passives Unter­suchungsobjekt. Er ist nicht bloss Untersuchter, sondern - wie die Steuerbehörde - (Mit-) Untersuchender. Steuerpflichtiger und Veranlagungsbehörde bilden gleichsam eine ‘Arbeitsgemeinschaft’ ..., ein Team, das nach der (Ideal-) Vorstellung des Gesetzgebers mit gemeinsamen Kräften an der Ermittlung des massgeblichen Sachverhalts arbeitet mit dem Ziel einer richtigen, d.h. gesetzmässigen Veranlagung“.

Ein grundsätzliches Problem dieses Zusammenwirkens liegt naturgemäss darin, dass der eine Partner der „Arbeitsgemeinschaft“, der Steuerpflichtige, über den zu untersuchen­den Sachverhalt alles und der andere, die Steuerbehörde, nichts oder nur wenig weiss. Aus die­sem Grunde werden Mitwirkungspflichten und -rechte des Steuerpflichtigen normiert und insbesondere verschiedene Sanktionen an die Verletzung dieser Pflichten geknüpft.

Grundlegende Bedeutung kommt im Erhebungsverfahren dem Steuererklärungs­formular zu, indem der Steuerpflichtige aus der Fülle seiner wirtschaftlichen Verhältnisse jene Tat­sachen zu deklarieren hat, die im Lichte sämtlicher materieller Bestimmungen den rechts­erheblichen Sachverhalt ausmachen. Dergestalt ist es gerade der Zweck des Steuer­er­klärungsformulars, die vom Steuerpflichtigen verlangten Auskünfte so zu bündeln, dass dieser zu nicht mehr und nicht weniger als zur Deklaration des rechtserheblichen Sachver­halts angehalten wird. Und in diesem Sinne dient die Steuererklärung der Veranlagungs­behörde auch als wichtigste Grundlage zur Handhabung der ihr zukommenden Unter­suchungspflicht (J. Bosshart, Überprüfung und Ermittlung des Sachverhalts im zürcheri­schen Steuerjustizverfahren, ZBl 1984, S. 6).

Die Rekurrentin hat - vermutlich ohne sich darüber Rechenschaft zu geben (auf jeden Fall fehlen für ein absichtliches Nichtausfüllen Anhaltspunkte) - eine Angabe bezüglich ihrer persönlichen Verhältnisse nicht gemacht und ist damit einer ihrer Mitwirkungs­pflichten, nämlich das amtliche Steuererklärungsformular vollständig ausgefüllt einzu­reichen, unzu­reichend nachgekommen (wobei aber zu bemerken ist, dass sie generell ordentlich aus­gefüllte Steuererklärungen eingereicht und keinerlei Hinweise darauf be­stehen, dass sie es auf das Nachfragenmüssen angelegt hatte). Es erscheint glaubhaft, dass die Rekurrentin die Zusatzfrage, welche, obwohl auf dem Steuererklärungsformular an sich fett gedruckt, trotzdem nicht gerade in die Augen sticht, einfach übersehen hatte, zumal es sich dabei um eine Neuerung und mit Sicherheit keinen allgemein bekannten Umstand ge­handelt hatte.

d)    Der Steuerbeamte hat entsprechend der erwähnten Weisung der Kantonalen Steuerver­waltung den Tarif A nicht gewählt und damit eine objektiv unrichtige tatbeständliche An­nahme getroffen, weil die Frage in der Steuererklärung unbeantwortet geblieben war. Nun ist diesbezüglich festzustellen, dass grundsätzlich jeder ledige, geschiedene oder ver­witwete Steuerpflichtige, der mit Kindern zusammen lebt, die Frage zu beantworten hat; nämlich mit „ja“, wenn er mit einem Partner zusammenlebt und mit „nein“, wenn dasGe­genteil zutrifft. Wenn der Steuerpflichtige die Frage unbeantwortet lässt, entsteht eine un­klare Situation, der rechtsmassgebliche Sachverhalt bleibt illiquid. Könnte man nur „nein“ ankreuzen, so wäre die Lage eine andere: In diesem Fall dürfte angenommen werden, dass „ja“ gilt, wenn „nein“ nicht angekreuzt wird.

g)    Fraglich ist schliesslich, ob die Frist von 90 Tagen seit Entdeckung des Revisions­grundes (§ 166 StG) eingehalten war.

In KRKE 1976 Nr. 10 ging es um eine Steuerpflichtige, die erst nachträglich feststellte, dass sie Abzüge für die Kosten ihres Wochenendaufenthaltes hätte geltend machen können. Sie stiess erst nachträglich auf die entsprechende Steuerweisung Nr. 16 des Regierungs­rates. Die KRK hielt vorab fest, die absolute Fünfjahresfrist sei eingehalten. Sodann sei es glaubwürdig, dass die Rekurrentin erst beim Ausfüllen der Steuererkärung vom zusätz­lichen Abzug Kenntnis erhalten und daher auch die Dreimonatsfrist eingehalten habe.

In Anlehnung an diese Praxis ist auch vorliegend von der Einhaltung der Frist auszugehen.

h)    Der zitierte KRKE ist im übrigen aufschlussreich: Dort verneinte die KRK das Vor­liegen eines Revisionsgrundes. Die Existenz einer Steuerweisung und die Berufung darauf sei keine neue Tatsache. Die entsprechenden Kosten hätten auf dem Ergänzungsblatt ohne weiteres geltend gemacht werden können.

Vorliegender Fall liegt anders: Die Rekurrentin hat es nicht unterlassen, einen Antrag zu stellen, beispielsweise auf Gewährung des Tarifs A (resp. in jenem Fall auf Gewährung zusätzlicher Unkosten). Sie hat vielmehr eine Frage weder mit „ja“ noch mit „nein“ beant­wortet. Dabei handelt es sich um eine Frage, die nicht offengelassen werden kann, weil sie den anwendbaren Tarif bestimmt. Während die Steuerbehörde nicht verpflichtet ist, beim Steuerpflichtigen nachzufragen, ob er tatsächlich keine Schulden habe, wenn er keine solchen geltend macht, muss sie bezüglich des Tarifs klare Verhältnisse schaffen, weil das Steuererklärungsformular aufgrund seiner Gestaltung dies nicht tut, wenn die betreffende Frage offen gelassen wird.

Der Rekurs ist somit gutzuheissen und der Nichteintretensentscheid der Veranlagungs­behörde Grenchen vom 7.5.1997 aufzuheben. Die Akten gehen zur Vornahme neuer Veran­lagungen im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurück.

Steuergericht, Urteil vom 16. Februar 1998