I/1-2012/4, Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 05.07.2012

Ende der Steuerpflicht, Art. 77 Abs. 2 und Art. 78 StG. Eine Immobiliengesellschaft mit einem Grundstück im Kanton St. Gallen fusionierte Ende 2007 mit einer anderen AG. Da sie am 31. Dezember 2007 noch Buchungen tätigte und ihre Bücher erst an diesem Tag abschloss, konnte die Fusion frühestens am 1. Januar 2008 stattfinden, weshalb das Kantonale Steueramt die Steuerpflicht per 2007 zu Recht bejaht hat (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 5. Juli 2012, I/1-2012/4).

Sachverhalt

A.- Die A AG mit Sitz in N/ZH war Eigentümerin eines Grundstücks in K. Sie schloss

ihre Bücher per 31. Dezember 2007. Gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 gingen

die Aktiven und Passiven der Gesellschaft rückwirkend auf den 31. Dezember 2007 auf

die R AG mit Sitz in D/SG, die im Besitz aller Aktien der A AG war, über. Am 1. Juli

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2008 wurde die Fusion im Handelsregister wie folgt eingetragen: "Übernahme der

Aktiven und Passiven der A AG, in N (CH-…), gemäss Fusionsvertrag vom 23.06.2008

und Bilanz per 31.12.2007. Aktiven von CHF 497'437.14 und Passiven (Fremdkapital)

von CHF 604'079.15 gehen auf die übernehmende Gesellschaft über." Die A AG wurde

gelöscht.

B.- Gestützt auf die Bilanz der A AG per 31. Dezember 2007 und das von der R AG am

31. Dezember 2007 geführte "Fusionskonto A" wurde die A AG im Kanton St. Gallen für

die Steuerperiode 2007 mit einer Minimalsteuer von 0,6 Promille des Verkehrswertes

der Liegenschaft in K veranlagt (Fr. 851.--, einfache Steuer Fr. 254.--). Gegen diese

Veranlagung erhob die b ag Einsprache mit der Begründung, die A AG sei per

31. Dezember 2007 von der R AG absorbiert und aufgelöst worden. Als

Rechtsnachfolgerin trete die R AG in deren Rechte und Pflichten ein und sei

dementsprechend inklusive das Ergebnis 2007 der A AG zu veranlagen. Das kantonale

Steueramt wies die Einsprache am 1. Dezember 2011 ab mit der Begründung,

Grundlage der Fusion habe die per 31. Dezember 2007 – dem letzten Tag der

Steuerperiode 2007 – erstellte Bilanz gebildet, so dass die Fusion der beiden

Gesellschaften in den Büchern der übernehmenden R AG frühestens am 1. Januar

2008 habe vollzogen werden können. Eine Fusion auf den 31. Dezember 2007 wäre

möglich gewesen, wenn die A AG ihre Bücher per 30. Dezember 2007 abgeschlossen

hätte.

C.- Gegen den Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2011 erhob die b ag Rekurs bei

der Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, die rückwirkende Fusion per

31. Dezember 2007 sei steuerlich anzuerkennen, so dass die beschränkte Steuerpflicht

der A AG im Kanton St. Gallen am 30. Dezember 2007 geendet habe. Eventualiter sei

zu prüfen, ob die Vorinstanz für die Verfügung betreffend Ende der Steuerpflicht

überhaupt zuständig war, da der Sitz der A AG bis zur Fusion im Kanton Zürich

gewesen sei.

Mit Vernehmlassung vom 1. März 2012 beantragte die Vorinstanz, der Rekurs sei unter

Kostenfolge abzuweisen. Die b ag nahm am 30. April 2012 zur vorinstanzlichen

Vernehmlassung Stellung und reichte den Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 zu den

Akten.

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Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge wird,

soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen (4 Absätze)

E. 1 Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Der angefochtene Einspracheentscheid betrifft die Veranlagung der A AG für die Steuerperiode 2007. Diese Gesellschaft wurde gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 mit der Übertragung ihrer Aktiven und Passiven auf die R AG entsprechend Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung (Fusionsgesetz; SR 221.301, abgekürzt: FusG) aufgelöst und am 1. Juli 2008 im Handelsregister gelöscht. Ihre verfahrensrechtlichen und materiellen steuerlichen Rechte und Pflichten gingen gestützt auf Art. 78 StG auf die Rekurrentin über. Die Befugnis zur Rekurserhebung ist gegeben. Die b ag, deren einziges einzelzeichnungsberechtigtes Mitglied des Verwaltungsrats die gleiche Funktion auch für die Rekurrentin ausübt, ist zur Vertretung der Rekurrentin ermächtigt. Der Rekurs vom 31. Dezember 2011 ist rechtzeitig eingereicht worden. Er erfüllt in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist einzutreten.

E. 2 Die Rekurrentin wirft mit Hinweis auf den Sitz der A AG im Kanton Zürich die Frage

auf, ob die Vorinstanz zur Prüfung der beschränkten Steuerpflicht im Kanton St. Gallen

überhaupt zuständig war.

Solange die A AG mit Sitz und Hauptsteuerdomizil im Kanton Zürich als juristische

Person bestand, war sie wegen ihres Grundeigentums in K entsprechend Art. 72 Abs. 1

lit. c in Verbindung mit Art. 73 Abs. 2 StG aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit im

Kanton St. Gallen beschränkt steuerpflichtig. Die Regelung der Steuerpflicht für die

juristischen Personen im st. gallischen Steuerrecht entspricht den Vorgaben von Art. 21

Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der

Kantone und Gemeinden (SR 642.14, abgekürzt: StHG). Da eine Steuerpflicht aufgrund

wirtschaftlicher Zugehörigkeit in einem anderen Kanton als demjenigen des Sitzes oder

der tatsächlichen Verwaltung gemäss Art. 22 Abs. 2 StHG für die gesamte

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Steuerperiode besteht, auch wenn sie während der Steuerperiode begründet,

verändert oder aufgehoben wird, muss den kantonalen Steuerbehörden die Abklärung

der Eigentumsverhältnisse an den in ihrem Kanton gelegenen Grundstücken ohne

Weiteres möglich sein. Die Veranlagung von Steuerpflichtigen, welche der Steuerhoheit

mehrerer Kantone unterstehen, erfolgt in jedem Kanton nach den Vorschriften des

betreffenden Kantons über das Veranlagungsverfahren. Jeder Kanton, welcher die

Steuerhoheit beansprucht, kann vom Steuerpflichtigen eine Steuererklärung verlangen,

welche über dessen gesamtes Einkommen und Vermögen Auskunft gibt (vgl. Höhn/

Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl. 2000, § 30 Rz. 1). Bestreitet jedoch die

betreffende Person die Steuerhoheit eines Kantons, so ist aufgrund von Art. 127 Abs. 3

der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (SR 101, abgekürzt:

BV) zuerst in einem Vorentscheid über die subjektive Steuerpflicht (Steuerhoheit)

rechtskräftig zu entscheiden (vgl. Beusch/Mayhall, in: Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 40 Rz. 3).

Die Frage nach der Steuerhoheit des Kantons St. Gallen wird erstmals im Rekurs

aufgeworfen. Deshalb ist es nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz zusammen mit

der Veranlagung über die Steuerpflicht der A AG befunden hat. Zur Beurteilung der

Frage der – beschränkten – Steuerpflicht der A AG im Kanton St. Gallen sind die st.

gallischen Steuerbehörden aber jedenfalls zuständig. Dementsprechend erweist sich

der Eventualantrag, mit welchem die Zuständigkeit der st. gallischen Steuerbehörden

zur Klärung der Steuerpflicht der A AG für ihr Grundstück in K in Frage gestellt wird, als

unbegründet und ist abzuweisen.

E. 3 In materieller Hinsicht ist umstritten, ob die A AG am Ende des Jahres 2007 als

Steuersubjekt noch bestand. Gemäss Art. 77 Abs. 2 StG endet die Steuerpflicht der

juristischen Personen mit dem Abschluss der Liquidation, mit der Verlegung des Sitzes

und der tatsächlichen Verwaltung ausserhalb des Kantons oder mit der Aufgabe der im

Kanton steuerbaren Werte. Gemäss Art. 78 StG treten für die durch Fusion,

Vereinigung, Umwandlung oder Übernahme aufgelöste juristische Person die

Rechtsnachfolger in deren Rechte und Pflichten ein (Steuersukzession). Diese

Regelungen entsprechen inhaltlich im Wesentlichen Art. 54 Abs. 2 und 3 des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG; vgl.

Totalrevision des Steuergesetzes, Botschaft und Entwurf der Regierung vom 13. Mai

1997, in: ABl 1997 S. 937 ff., S. 1027). Die Bestimmung zur Steuersukzession regelt

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nicht die Dauer der Steuerpflicht der übertragenden Gesellschaft oder den Beginn der

Steuerpflicht der umgewandelten Gesellschaft (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 39 zu Art. 54 DBG). Bei Auflösung

juristischer Personen ohne privatrechtliche Liquidation (anlässlich von Fusionen,

Spaltungen oder Umwandlungen) endet die subjektive Steuerpflicht am Stichtag, per

welchem ihre Aktiven und Verbindlichkeiten auf die übernehmende juristische Person

übertragen werden; massgebend ist somit nicht der Löschungseintrag im

Handelsregister (vgl. M. Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 19 Rz. 25). Unabhängig

davon, ob die – partielle – Universalsukzession, wie sie mit einer Umstrukturierung im

Sinn des Fusionsgesetzes verbunden ist, im Zeitpunkt des Eintrages des

Fusionsbeschlusses der untergehenden Gesellschaft im Handelsregister wirksam wird

oder der Vermögensübergang im Zeitpunkt der Genehmigung des Fusionsvertrags

durch die Generalversammlungen der beiden Gesellschaften erfolgt, ist es zulässig,

das Ende der Steuerpflicht rückwirkend festzulegen (vgl. P. Locher, Kommentar zum

DBG, II. Teil, Therwil/Basel 2004, N 30 zu Art. 54 DBG). Die Steuerpflicht endet für die

ohne zivilrechtliche Liquidation aufgelöste juristische Person per Übernahmestichtag,

d.h. im Zeitpunkt der Vermögensübertragung

Für die fusionsweise Übernahme von Aktiven und Passiven muss Klarheit über den

übernommenen Vermögensstand bestehen. Werden die Bücher der zu

übernehmenden Gesellschaft an einem bestimmten Datum geschlossen, muss deshalb

davon ausgegangen werden, dass noch sämtliche Transaktionen dieses Tages darin

erfasst wurden. Dies gilt insbesondere für den Abschluss per 31. Dezember, der

regelmässig auch Stichtag beispielsweise für die Leistung von Zinsen ist. Deshalb

können – wie die Vorinstanz zu Recht ausführt – der Abschluss der Bücher der zu

übernehmenden Gesellschaft und die Übernahme als solche nicht auf den gleichen Tag

fallen. Vielmehr schliesst die Fusion an das Ende der zu übernehmenden Gesellschaft

an. Da die A AG ihre Bücher per 31. Dezember 2007 – und nicht, was ohne Weiteres

möglich gewesen wäre, auf ein früheres Datum hin – abschloss, kann die Fusion und

der damit verbundene Untergang der A AG erst auf den 1. Januar 2008 gelegt werden.

Der Abschluss der Bücher und der Vollzug der Fusion am gleichen Tag hätte

Unklarheiten zur Folge, welcher der beiden beteiligten Gesellschaften die

Geschäftsfälle dieses Tages zuzuordnen sind. Dass diesbezüglich Klarheit besteht,

liegt nicht nur im Interesse der klaren Abgrenzung der Steuerpflichtigen, sondern ist

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beispielsweise auch von Bedeutung für Fragen der Zuständigkeit und der

Verantwortlichkeit der Gesellschaftsorgane.

Unter den dargelegten Umständen ist die Vorinstanz deshalb zu Recht davon

ausgegangen, dass die Rechtsvorgängerin der Rekurrentin bis und mit 31. Dezember

2007 Bestand hatte und deshalb wegen ihres unbestrittenen Grundeigentums in K im

Kanton St. Gallen aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit beschränkt steuerpflichtig

war. Die Ermittlung der Steuerfaktoren, im Fall der A AG der Minimalsteuer auf ihrem

Grundstück, ist unbestritten und unter Würdigung der vorliegenden Akten zutreffend.

Dementsprechend ist der Rekurs abzuweisen.

E. 4 Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten der Rekurrentin aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'200.-- ist angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der Kostenvorschuss von Fr. 1'200.-- ist zu verrechnen. Entscheid:

Dispositiv

Der Rekurs wird abgewiesen.
Die Rekurrentin bezahlt die amtlichen Kosten von Fr. 1'200.-- unter Verrechnung des Kostenvorschusses von Fr. 1'200.--. © Kanton St.Gallen 2026 Seite 6/6

Volltext (verifizierbarer Originaltext)

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Fall-Nr.:

I/1-2012/4

Stelle:

Verwaltungsrekurskommission

Rubrik:

Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Publikationsdatum: 05.07.2012

Entscheiddatum:

05.07.2012

Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 05.07.2012

Ende der Steuerpflicht, Art. 77 Abs. 2 und Art. 78 StG. Eine

Immobiliengesellschaft mit einem Grundstück im Kanton St. Gallen

fusionierte Ende 2007 mit einer anderen AG. Da sie am 31. Dezember 2007

noch Buchungen tätigte und ihre Bücher erst an diesem Tag abschloss,

konnte die Fusion frühestens am 1. Januar 2008 stattfinden, weshalb das

Kantonale Steueramt die Steuerpflicht per 2007 zu Recht bejaht hat

(Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 5. Juli 2012, I/1-2012/4).

Präsident Thomas Vögeli, Mitglieder Fritz Buchschacher und Markus Frei;

Gerichtsschreiber Thomas Scherrer

R AG, Rekurrentin,

vertreten durch b ag,

gegen

Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,

betreffend

Steuerveranlagung 2007 - Ende der Steuerpflicht

Sachverhalt: