JTAPI/911/2025

REPUBLIQUE ET

CANTON DE GENEVE POUVOIR JUDICIAIRE A/3487/2023 ICCIFD JTAPI/911/2025

JUGEMENT DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE du 25 août 2025

dans la cause

Madame A______ et Monsieur B______, représentés par Me Michel BUSSARD, avocat, avec élection de domicile contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

- 2/13 - A/3487/2023 EN FAIT 1. Le litige concerne les impôts fédéral direct (IFD), cantonal et communal (ICC) de Madame A______ et de Monsieur B______ pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016. 2. Durant ces années, M. B______ était le seul actionnaire et l’administrateur unique de la société C______ SA (ci-après : C______). 3. Le 13 octobre 2014, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a adressé à C______ une demande de renseignements au sujet d’un prêt qu’elle avait accordé à M. B______ en 2013 (CHF 177'791.-). Ensuite, en taxant cette société pour les périodes 2013 et 2014, elle a qualifié ce prêt de simulé et refusé d’en tenir compte. Non contestées, ces taxations sont entrées en force. 4. Pour l’année 2013, les contribuables ont été taxés d’office. 5. Le 2 juin 2023, l'AFC-GE a ouvert à l’encontre des contribuables une procédure de rappel des impôts des années 2013, 2015 et 2016 et une procédure de soustraction de ces impôts, au motif que le prêt susmentionné était simulé et, par conséquent, était imposable auprès d’eux, à titre de prestation appréciable en argent. Les reprises envisagées s’élevaient à CHF 187'791.- pour l’année 2013, à CHF 40'337.- pour 2015 et à CHF 200'625.- pour 2016, le montant du prêt ayant été augmenté au fil de ces années. 6. Dans leur détermination du 16 juin 2023, les contribuables ont contesté le caractère simulé du prêt, le contribuable ayant eu l’intention de le rembourser moyennant les bénéfices futurs de sa société et les dividendes que celle-ci lui distribuerait éventuellement. 7. Le 26 juin 2023, l'AFC-GE a notifié aux contribuables les bordereaux de rappel des impôts 2013, 2015 et 2016, fondés sur les reprises annoncées précédemment et, au contribuable uniquement, les bordereaux d’amende pour la soustraction de ces impôts. La quotité des amendes était fixée à la moitié du montant des impôts soustraits, compte tenu de la négligence du contribuable et de sa situation personnelle. 8. Dans leur réclamation formée le 14 juillet 2023 contre ces bordereaux, les contribuables ont réitéré leurs arguments avancés dans leur détermination du 16 juin précédent. 9. Par décision du 21 septembre 2023, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation. 10. Par acte du 23 octobre 2023, les contribuables (ci-après : les recourants), sous la plume de leur conseil, ont recouru contre cette décision auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant à son annulation et celle des bordereaux y relatifs, sous suite des frais et dépens. Le prêt initial de CHF 187'790,83 que C______ avait accordé au contribuable en 2013 avait été convenu « sous la forme orale ». Dès cette année, C______ avait

- 3/13 - A/3487/2023 comptabilisé ce prêt et les intérêts y relatifs. Lors de son augmentation en 2016, ce prêt avait été formalisé par un contrat écrit, qui reprenait les clauses du contrat oral de 2013 et mentionnait l’intention de remboursement. Cette augmentation du prêt résidait dans le nécessité, pour le recourant, de rembourser d’importantes dettes personnelles, dont ses dettes fiscales liées à son ancienne société D______ Sàrl. Alors qu’ils voulaient commencer à rembourser le prêt « par la voie de distribution de dividende en 2017 », « de nombreux problèmes » étaient apparus sur « différentes chantiers », engendrant « des conséquences » jusqu’en 2022. De 2012 à 2021, C______ n’avait pas été en mesure de distribuer de dividendes pour permettre au recourant de rembourser le prêt contracté en 2013. Une fois que la situation de C______ s’était améliorée, celle-ci avait versé au recourant un premier dividende de CHF 85'000.- en 2022, puis un second de CHF 80'000.- en 2023. Ainsi, des remboursements du prêt avaient été opérés et, au vu de la bonne marche des affaires de C______, ils comptaient le rembourser intégralement. En 2013, l’année de l’octroi du prêt, ils étaient solvables et l’étaient encore aujourd’hui. La situation actuelle de C______, dont le carnet de commandes était rempli, permettrait des distributions de dividendes qui rendraient possible le remboursement du prêt, sur une période d’environ trois ans. Le montant du prêt représentait environ 60 % du bilan de C______, mais celle-ci était saine, n’avait jamais eu besoin de financement « extérieur » pour faire face à ses obligations et ses fonds propres étaient positifs. Compte tenu des remboursements effectués en 2022 et 2023, ce pourcentage avait aujourd’hui diminué. Ils n’avaient pas déclaré leur dette correspondant au prêt parce qu’ils n’étaient pas « familiers avec le système suisse », leur intention n’ayant jamais été de cacher une quelconque information aux autorités fiscales. Compte tenu des éléments susmentionnés, le prêt ne pouvait pas être qualifié de simulé; dès lors, aucune reprise d’impôt ne pouvait être effectuée et aucune amende ne pouvait être infligée. Ils ont produit la copie d’un « contrat de prêt » daté du 28 juin 2016 et signé par le recourant (tant pour lui-même que pour C______), à teneur duquel le prêt s’élevait à CHF 450'518,23 au 31 décembre 2016, était accordé pour une « durée de cinq ans, renouvelable ensuite tacitement d’année en année » et portait des intérêts qui seraient « portés en compte dans les états financiers du prêteur ». L’emprunteur avait la « faculté de rembourser le prêt en tout temps, totalement ou partiellement ». 11. Par décision du 9 février 2024 (DITAI/59/2024), le tribunal a suspendu l’instruction du recours, d’un commun accord entre les parties. 12. Le 10 février 2025, les recourants ont sollicité du tribunal la reprise de l’instruction de la cause.

- 4/13 - A/3487/2023 Au 31 décembre 2024, ils avaient intégralement remboursé le prêt. Des difficultés d’exploitation rencontrées par C______ dans trois chantiers l’avait empêchée de réaliser des profits permettant une distribution de dividendes nécessaire au remboursement du prêt dans les délais prévus. 13. Dans sa réponse du 14 avril 2025, l'AFC-GE a accepté de réduire le montant de la reprise à concurrence de CHF 165'000.- et de rectifier les bordereaux contestés dans cette mesure, concluant au rejet du recours pour le surplus. En 2013, le recourant se trouvait dans une situation financière si délicate qu’il n’était pas en mesure d’exécuter, dans la durée et par ses propres moyens, le remboursement du prêt et le paiement des intérêts y relatifs, puisqu’il comptait sur des éventuels dividendes pour pouvoir le faire. Il ne comptait donc pas rembourser le prêt par ses propres moyens, mais par la compensation de sa dette avec des dividendes. Par ailleurs, en 2013, les recourants n’avaient pas déclaré le prêt, ni revendiqué la déduction des intérêts y relatifs, ce qui signifiait qu’ils reconnaissaient eux-mêmes l’inexistence du prêt, soit son caractère simulé. Le montant du prêt représentait 66,71 % des actifs de C______ à fin 2013. Cette dernière n’aurait pas prêté, sans garantie, deux tiers de ses fonds propres à un tiers indépendant dont la situation financière était obérée, comme l’était celle du recourant en 2013. En effet, le 1er juillet 2020, elle avait accepté le rachat par le recourant, pour CHF 123'000.-, de 15 actes de défaut de biens délivrés en 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 et 2013, dont la valeur nominale totale s’élevait à CHF 410'373,90. Le prêt litigieux remplissait toutes les conditions d’une prestation appréciable en argent imposable à titre de revenu. Enfin, de manière exceptionnelle et à bien plaire, elle acceptait de ne pas considérer le prêt comme « simulé » à concurrence des deux remboursements effectués les 6 décembre 2022 (CHF 85'000.-) et 12 juin 2023 (CHF 80'000.-), soit avant que le recourant n’eût pris connaissance des prétentions de l'AFC-GE. En revanche, le remboursement de CHF 382'323,86 effectué le 19 décembre 2024 devait être considéré comme abusif. Elle s’engageait à rectifier, dans cette mesure, tant les bordereaux de rappel d’impôt que ceux d’amende. S’agissant des amendes, elle avait considéré que le recourant, en ignorant l’indépendance juridique existant entre C______ et lui-même et les conséquences juridique en découlant, avait agi par négligence, raison pour laquelle elle avait fixé leur quotité à la moitié des impôts soustraits. 14. Par réplique du 6 mai 2025, sous la plume de leur conseil, les recourants ont maintenu leurs conclusions. Ils avaient certes eu des difficultés financières, mais disposaient d’un « outil de travail performant », à savoir C______ qui constituait une « garantie substantielle » de leur solvabilité.

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Les conditions jurisprudentielles posées à la reconnaissance d’un prêt simulé et d’une prestation appréciable en argent n’étaient pas données en l’espèce. Ils avaient en effet toujours eu la volonté de rembourser le prêt et ils l’avaient fait. C’était à tort que l'AFC-GE considérait que le remboursement effectué en 2024 était abusif. 15. Par duplique du 2 juin 2025, l'AFC-GE a campé sur sa position.

Au moment de l’octroi du prêt en 2013, les recourants ne disposaient pas de revenus ou de fortune qui leur auraient permis de le rembourser, de sorte qu'ils avaient toujours eu l'intention, non pas de le rembourser par eux-mêmes, mais par C______, grâce aux bénéfices futurs que l'activité de cette dernière allait éventuellement rapporter. Or, le fait de substituer une distribution de dividende par un prêt à l'actionnaire avait pour conséquence que le prêt devait être qualifié de simulé. En effet, dans un tel cas, la volonté de la société n'était pas d'accorder un prêt remboursable selon l'usage commercial, mais d'accorder une prestation à son actionnaire en mettant à sa disposition les liquidités dont elle disposait, soit ses fonds propres. Corollairement, la volonté de l'actionnaire n'était pas de contracter un emprunt commercial remboursable par ses propres moyens financiers, mais d'obtenir de sa société la mise à disposition de tout ou partie des fonds propres dont elle disposait, et ce de manière gratuite, puisque les intérêts prévus ainsi que le remboursement du capital étaient opérés par compensation avec des bénéfices futurs résultant uniquement de l'activité de la société, et non de l'activité personnelle de son actionnaire. Un prêt obtenu dans ces circonstances devait être considéré, fiscalement, comme simulé.

Cela étant, dans sa réponse, elle avait accepté, de manière exceptionnelle et à bien- plaire, de considérer que le prêt n'était pas simulé à concurrence des deux remboursements effectués en 2022 et 2023. Elle avait ainsi fait preuve d’une grande souplesse. En revanche, selon la jurisprudence, le remboursement opéré en 2024 devait être considéré comme abusif, de sorte les rappels d'impôt devaient être maintenus dans cette mesure.

EN DROIT 1. Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l'AFC-GE (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD.

- 6/13 - A/3487/2023 3. Les recourants contestent le caractère simulé du prêt que C______ leur a accordé en 2013. 4. En vertu des art. 20 al. 1 let. c LIFD et 22 al. 1 let. c LIPP, tout avantage appréciable en argent provenant de participations de tout genre sont soumis à l'impôt sur le revenu dans le chef du détenteur des droits de participations au titre de rendement de la fortune mobilière. Font partie des avantages appréciables en argent au sens de ces dispositions les distributions dissimulées de bénéfice, soit des attributions de la société aux détenteurs de parts auxquelles ne correspond aucune contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en faveur d'un tiers non participant (ATF 138 II 57 consid. 2.2; 119 Ib 116 consid. 2). De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante;

2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle n'aurait pas été accordée à de telles conditions à un tiers; 4) les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1; 138 II 57 consid. 2.2). 5. Une société de capitaux est libre d'accorder un prêt à son actionnaire, dans la mesure et aux conditions auxquelles un tiers pourrait accéder dans les mêmes circonstances. Le prêt représente toutefois une prestation appréciable en argent dans la mesure où l'opération s'écarte des conditions qui auraient été offertes à un tiers, respectivement s'écarte des usages et des affaires habituelles conformes au marché (ATF 138 II 57 consid. 3.1). Tel est notamment le cas si le prêt n'est pas couvert par le but social ou qu'il s'avère inhabituel au regard de la structure du bilan (autrement dit, lorsque le prêt n'est pas couvert par les moyens existants de la société ou qu'il apparaît excessivement élevé par rapport aux autres actifs et qu'il génère ainsi un gros risque), en cas de doutes sérieux sur la solvabilité du débiteur ou lorsqu'aucune garantie n'est prévue et qu'il n'existe aucune obligation de remboursement, si les intérêts ne sont pas payés mais qu'ils sont portés en augmentation du compte d'emprunt et qu'il n'existe pas de convention écrite (ATF 138 II 57 consid. 3.2). La prestation appréciable en argent peut consister soit dans la mise à disposition d'un montant sans que son remboursement ne soit envisagé, soit dans la renonciation par la société prêteuse à une contreprestation adaptée au risque encouru. Dans le premier cas, la prestation appréciable en argent correspond au montant remis à l'actionnaire, dans le second à la différence entre le taux d'intérêt appliqué et le taux d'intérêt qu'elle aurait exigé d'un tiers (arrêt du Tribunal fédéral 2C_678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 7.1 et les arrêts cités). En ce qui concerne la dette de prêt elle-même, il n'y a pas de prestation appréciable en argent si l'actionnaire à qui la société a prêté est tenu, comme tout emprunteur tiers, au remboursement. Il en va différemment s'il n'y a pas lieu de compter avec le remboursement du prêt, parce que les parties ne l'ont pas envisagé ou que l'on ne doit pas compter sur un remboursement (ATF 138 II 57 consid. 5). La jurisprudence parle, pour qualifier ces situations, de prêts « simulés » (ATF 138 II 57 consid. 5 et

- 7/13 - A/3487/2023 5.1), mais il n'est pas nécessaire pour autant de prouver que les conditions strictes d'une simulation au sens du droit civil (art. 18 al. 1 CO; sur la notion, cf. arrêt du Tribunal fédéral 4A_484/2018 du 10 décembre 2019 consid. 4.1; cf. aussi arrêt 2C_42/2014 du 17 octobre 2014 consid. 3.3) soient remplies.

Une reprise du capital mis à disposition au titre de prêt peut représenter une prestation appréciable en argent indépendamment du point de savoir si on est en présence d'une simulation, aux conditions strictes de l'art. 18 CO. Ce qui compte, c'est la volonté des parties que le montant remis par la société à l'actionnaire (ou à un proche) soit remboursé (arrêt du Tribunal fédéral 2C_678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 7.2). Si aucune image claire de simulation ne ressort des circonstances qui prévalent au moment de l'octroi des montants examinés, il faut attendre. En effet, l'admission d'une simulation n'est possible que sur la base d'indices clairs, faute de quoi l'autorité doit attendre que les indices s'intensifient jusqu'à constituer une preuve indiscutable. Le constat que la dette n'a pas au moins partiellement diminué avec le temps est un indice de simulation ultérieure, de même que le constat selon lequel le prêt a considérablement augmenté, malgré la situation financière difficile du débiteur. Le fait que les intérêts passifs soient rajoutés à la dette principale et non pas payés est aussi un indice de simulation. Si l'autorité fiscale constate qu'un prêt initialement convenu par les parties est devenu simulé ultérieurement, la reprise intervient pour la période fiscale pour laquelle le constat de simulation est opéré, étant précisé que l'admission d'une simulation ultérieure n'a pas d'effet ex tunc (arrêt du Tribunal fédéral 2C_678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 7.2.3 et les réf.). 6. La manière dont le prêt est traité au plan comptable dans le bilan de la société prêteuse et celle dont le débiteur le fait figurer dans sa déclaration d'impôt sont des éléments pertinents pour juger si l'on est en présence d'un véritable prêt. En effet, le défaut de comptabilisation de la créance au bilan de la société créancière et l'absence de mention de la dette et de la déduction d'intérêts passifs dans la déclaration fiscale du débiteur sont des éléments qui peuvent signifier que les intéressés eux-mêmes considèrent que le prêt n'existe pas (ATF138 II 57 consid. 5.1.1 et les références; arrêt du Tribunal fédéral 2C_872/2020 du 2 mars 2021 consid. 3.4.1).

Le fait que les intérêts passifs soient rajoutés à la dette principale et non pas payés est aussi un indice de simulation (arrêt du Tribunal fédéral 2C_843/2012 du 20 décembre 2012 consid 3.2). Une simulation ultérieure peut être admise s'il ressort des circonstances que l'actionnaire a clairement la volonté de soustraire des moyens à la société. Tel peut être le cas si des mesures sont prises au niveau de la société, par exemple si la créance est amortie (ATF 138 II 57 consid. 5.2.3; arrêts du Tribunal fédéral 2C_872/2020 du 2 mars 2021 consid. 3.5.2; 2C_461/2008 du 23 décembre 2008 consid. 2.2).

Pour juger si un prêt a été d'emblée simulé (simulation originelle), ce sont les circonstances qui prévalent au moment de l'octroi du montant litigieux qui doivent

- 8/13 - A/3487/2023 être examinées. C'est cette idée qu'exprime la jurisprudence lorsqu'elle souligne que, pour juger si un prêt octroyé est (originellement) simulé, il ne faut tenir compte des développements ultérieurs que dans la mesure où ils étaient déjà connus ou du moins prévisibles (ATF 138 II 57 consid. 5.2.1; arrêts du Tribunal fédéral 2C_98/2019 du 23 septembre 2019 consid. 6.2; 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.2; 2A.584/2000 du 16 mai 2001 consid. 3e). Le remboursement ultérieur du prêt exclut en principe l'admission d'une simulation originelle, à moins que ce remboursement ne soit intervenu de manière abusive, c'est-à-dire après que l'autorité fiscale a estimé que le prêt a été simulé et pour tenter de faire échec à cette appréciation (ATF 138 II 57 consid. 7.3.2). 7. En droit fiscal, le principe de la légalité doit être strictement observé. S’agissant en particulier des déductions autorisées par la loi, leur caractère d’exception à l’impôt doit entraîner une interprétation restrictive de leur nature et de leur étendue (ATA/829/2024 du 9 juillet 2024 consid. 3.2). Les exonérations, exemptions, restitutions ou les déductions ont un caractère exceptionnel et doivent être expressément prévues par des dispositions appelant une interprétation restrictive des normes applicables. Le principe de la légalité ne permet donc pas d’introduire des déductions fiscales qui ne sont pas prévues par la loi (ATA/21/2024 du 9 janvier 2024 consid. 3.6 et l’arrêt cité). 8. En matière fiscale, de manière générale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts; il lui appartient non seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5; ATA/513/2021 du 11 mai 2021 consid. 5b). Par ailleurs, en procédure administrative, tant fédérale que cantonale, la constatation des faits est gouvernée par le principe de la libre appréciation des preuves. Le juge forme ainsi librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, et ce n'est ni le genre, ni le nombre des preuves qui est déterminant, mais leur force de persuasion (ATA/635/2023 du 13 juin 2023 consid. 3.7 et les arrêts cités). 9. Dans la procédure de recours, le tribunal a les mêmes compétences que l'AFC-GE dans la procédure de taxation (art. 142 al. 4 LIFD; art. 50 al. 2 LPFisc). 10. En l’espèce, il doit premièrement être relevé que le prêt litigieux n'est pas couvert par le but social de C______, celui-ci se limitant au domaine du bâtiment. Par ailleurs, aucune garantie n’a été prévue à l’origine, ni aucune obligation de remboursement, ce qui est corroboré par l’absence de toute convention écrite au moment de l’octroi des avances. Le contrat que les parties auraient signé en juin 2016 ne prévoit également aucune garantie, ni ne précise clairement l’obligation et/ou délais de remboursement, étant observé que les recourants l’ont produit pour la première fois au stade du recours, sans expliquer pourquoi ils ne l’ont pas fait

- 9/13 - A/3487/2023 devant l'AFC-GE. On peut dès lors raisonnablement s’interroger sur la force probante de ce document, d’autant que le recourant l’a signé à la fois pour lui-même et pour sa société C______. Quoi qu’il en soit, au moment de l’octroi, le montant du prêt (CHF 187'790.-) représentait 66,7 % des actifs de C______, alors que les recourants étaient manifestement surendettés, raison pour laquelle ils ont d’ailleurs obtenu cette somme. Ils indiquent du reste eux-mêmes que les avoirs de C______ représentaient la garantie « substantielle » de leur solvabilité. En 2015 et 2016, le prêt a été augmenté considérablement, pour atteindre un montant de CHF 450'518,23 au 31 décembre 2016, nonobstant le fait que les recourants étaient toujours surendettés. A cette date, ce montant représentait 81,25 % des actifs de C______, ce qui était excessivement élevé et générait ainsi un très gros risque pour la survie même de cette société. Le recourant a en effet pratiquement vidé la société de sa substance, afin de pouvoir rembourser ses dettes personnelles. En pareilles circonstances, on ne saurait admettre l’existence d’un prêt. Il s’agit en réalité des avances sur des dividendes hypothétiques futures que C______ a concédées au recourant, en l’absence de toute garantie et en connaissance de son insolvabilité. L'ensemble de ces éléments démontre que l'opération s'écarte manifestement des conditions qui auraient été offertes à un tiers dans des affaires habituelles conformes au marché. Il n’est pour le surplus pas démontré, ni allégué d’ailleurs, que les intérêts y relatifs ont été versés, C______ se limitant à les comptabiliser. De plus, en 2013, 2014 et 2015, les recourants n’ont déclaré ni ce prétendu prêt ni les intérêts y relatifs, ce qui signifie, selon la jurisprudence susmentionnée, qu’ils considéraient eux-mêmes que le prêt n’existait pas. Enfin, il apparait que le recourant n’a jamais eu la volonté ferme de rembourser ce prêt à sa société, puisqu’il a fait dépendre son remboursement des bénéfices futures hypothétiques de cette dernière, ce qui doit conduire à retenir qu'il ne pouvait pas être compté sur un remboursement et à qualifier le prêt de simulé. En effet, lors de l’octroi du prêt en 2013, le recourant et C______ ne disposaient d’aucun élément objectif leur permettant d’avoir la certitude que cette dernière serait bénéficiaire dans les années à venir. Ainsi, à cette date, les parties acceptaient également la possibilité que le prêt ne soit jamais remboursé. Dès lors, compte tenu tous ces éléments, il faut admettre que tant les conditions d’une prestation appréciable en argent que celles d’un prêt simulé étaient manifestement réunies lors de l’octroi du prêt. Ainsi, dans la mesure où il est établi que le prêt en cause réunissait, au moment de son octroi, toutes les caractéristiques d’un prêt simulé, les remboursements intervenus en 2022, 2023 et 2024 n’y changent rien. En effet, ce n’est pas depuis novembre 2023, comme soutenu par l'AFC-GE, mais depuis novembre 2014, soit la date de taxation 2013 de C______, que le recourant connaissait la qualification retenue par l'autorité intimée. Cette taxation retenait en effet le caractère simulé du prêt, ce que le recourant, en sa qualité d’actionnaire et d’administrateur unique de C______, ne pouvait pas ignorer. Ces éléments conduisent à conclure que les remboursements sont intervenus en réaction à l'appréciation par l’AFC-GE de prêt

- 10/13 - A/3487/2023 simulé, pour tenter de faire échec à cette appréciation. Ils sont donc intervenus de manière abusive au sens de la jurisprudence susmentionnée. Par conséquent, ils ne sont pas de nature à remettre en cause la conclusion d'existence d'un prêt simulé. Contrairement à ce qu’en pense l'AFC-GE, les deux remboursements effectués en 2022 et 2023, avant son courrier du 2 novembre 2023, ne l’ont pas été forcément de manière spontanée, puisque le recourant connaissait la qualification fiscale du prêt depuis 2014 déjà. S’il a attendu l’année 2022 pour verser le premier remboursement, c’est que C______ ne lui avait versé aucun dividende avant cette date. Il s’ensuit que l’on ne saurait suivre l'AFC-GE lorsqu’elle accepte de réduire le montant de la reprise, à concurrence des remboursements effectués en 2022 et 2023. Accorder une telle réduction en pareilles circonstances violerait en effet tant le principe de la légalité que celui de l’égalité de traitement entre les contribuables. Elle aboutirait au demeurant à un résultat manifestement contradictoire, en ce sens que le prêt en cause serait considéré à la fois comme un véritable prêt, pour partie remboursée, et, pour le solde, comme un prêt simulé, ce que le tribunal ne saurait valider. Admettre ces deux remboursements reviendrait en effet à admettre l’existence du prêt lui-même, ce qui serait en contradiction totale avec la conclusion exposée plus haut, selon laquelle il s’agit manifestement d’une simulation originelle. Dès lors, il ne sera pas donné acte à l'AFC-GE de ce qu’elle a accepté, dans sa réponse, de réduire le montant de la reprise à concurrence de CHF 165'000.-. Partant, les bordereaux de rappel d’impôt du 26 juin 2023 seront confirmés. 11. Quant aux bordereaux d’amende ICC et IFD 2013, 2015 et 2016 infligées au recourant, celui-ci les remet en cause uniquement pour le motif que le prêt n’aurait pas été simulé - ce qui, comme on l’a vu, n’est pas le cas, sans s’en prendre à leur principe et leur quotité. Il ne soulève en effet aucun grief concret à leur encontre, en particulier en ce qui concerne sa faute, se limitant à conclure à leur annulation. 12. Il convient néanmoins, à toutes fins utiles, d’examiner brièvement le bien-fondé des amendes. 13. Aux termes des art. 69 al. 1 LPFisc et 175 al. 1 LIFD, est notamment puni d'une amende le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée, alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète. Pour que cette infraction soit retenue, trois éléments doivent être réunis : la soustraction d’un montant d’impôt qui implique une perte financière pour la collectivité, la violation d’une obligation légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier, le comportement illicite et le résultat dommageable devant bien entendu être liés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 9.1). Les deux premières conditions sont des éléments constitutifs objectifs de la

- 11/13 - A/3487/2023 soustraction fiscale, tandis que la faute en est un élément constitutif subjectif (ATA/512/2021 du 11 mai 2021 consid. 4b). 14. En l’espèce, les conditions objectives, soit la violation d’une obligation légale et la perte fiscale qui en découle pour la collectivité, sont manifestement données, le recourant n’ayant pas déclaré la prestation imposable en cause, ce qui a engendré la perte fiscale correspondant aux rappels d’impôt, dont le bien-fondé a été confirmé plus haut. 15. La soustraction consommée est punissable aussi bien intentionnellement que par négligence (arrêt du Tribunal fédéral 2C_553/2018 du 17 juin 2019 consid. 4.2 et les références citées). Le contribuable agit avec négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il ne se rend pas compte ou ne tient pas compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est coupable quand le contribuable n’a pas usé des précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle (arrêt du Tribunal fédéral 2C_78/2019 du 20 septembre 2019 consid. 6.2; ATA/222/2019 du 5 mars 2019 consid. 9a). S'agissant de savoir si une soustraction est intentionnelle ou procède d'une négligence, l'importance des montants en cause joue un rôle non négligeable, dès lors que l'absence d'un montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus difficilement échapper au contribuable que la somme est élevée (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_81/2022 du 25 novembre 2022 consid. 10.2; 2C_78/2019 du 20 septembre 2019 consid. 6.2 et les références). Selon la jurisprudence, la conformité du comportement du contribuable à ses obligations légales s'examine de manière objective, et non suivant la représentation subjective que celui-ci avait des événements à l'époque (ATA/203/2014 du 1er avril 2014 consid. 6c). En outre, les administrés ne sauraient se prévaloir de leur méconnaissance du droit (cf. not. ATF 126 V 308 consid. 2b; arrêt du Tribunal fédéral 8C_716/2010 du 3 octobre 2011 consid. 6). 16. En l’espèce, comme l’a fait l'AFC-GE, c’est à tout le moins la négligence du recourant qu’il faut retenir, celui-ci n’ayant effectué aucune démarche pour se renseigner auprès d’elle sur le traitement fiscal des avances que sa société lui a accordées. Sa prétendue méconnaissance du « système suisse » n’atténue en rien sa responsabilité dans la mesure où il incombe à tout citoyen d’adresser à l’AFC-GE des déclarations fiscales complètes et conformes à la réalité en se renseignant, au besoin, auprès d’elle sur ses obligations à cet égard. Le recourant séjourne en Suisse depuis décembre 1998 (cf. les données figurant au registre de l’office cantonal de la population et des migrations) et il y a exploité plusieurs entreprises. Il n’est dès lors pas crédible qu’il n’ait pas été « familier avec le système suisse » et qu’il n’ait pas eu connaissance de ses obligations fiscales. Dès lors, il faut admettre que la condition subjective de la soustraction fiscale, soit la faute, est également réalisée. Les amendes sont ainsi fondées dans leur principe.

- 12/13 - A/3487/2023 17. En cas de soustraction consommée (art. 175 LIFD et 69 LPFisc), l’amende est fixée, en règle générale, au montant de l’impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD et 69 al. 2 LPFisc). Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales cantonales, qui doivent faire preuve de sévérité afin d'assurer le respect de la loi, disposent d'un large pouvoir d'appréciation lors de la fixation de l'amende, l'autorité de recours ne censurant que l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. ATF 144 IV 136 consid. 9.1; ATA/1002/2020 du 6 octobre 2020 consid. 9b et les références citées). 18. En l’espèce, on ne voit pas, compte tenu des éléments figurant au dossier, que la quotité des amendes infligées, correspondant à 0,5 fois les impôts soustraits, procéderait d'un abus du pouvoir d'appréciation de l'AFC-GE. En effet, celle-ci a tenu compte, à la décharge du recourant, d’une faute légère et de sa situation personnelle, pour réduire la quotité des amendes à la moitié des impôts soustraits. Ce faisant, elle semble n’avoir tenu compte d’aucune circonstance aggravante à la charge du recourant, malgré l'importance des montants soustraits consécutivement sur trois périodes fiscales. Dès lors, la quotité qu’elle a fixée ne saurait être qualifiée d’abusive. Pour sa part, le recourant ne se prévaut d’aucune autre circonstance atténuante supplémentaire qui justifierait que sa peine soit encore diminuée. Partant, les amendes doivent être confirmées également dans leur quotité. Ainsi, les bordereaux d’amende du 26 juin 2023 seront également confirmés. 19. Partant, le recours, entièrement mal fondé, sera rejeté. 20. En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent, sont condamnés au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 1’000.-; il est partiellement couvert par l’avance de frais de CHF 700.- versée à la suite du dépôt du recours. 21. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

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PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1. déclare recevable le recours interjeté le 23 octobre 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 21 septembre 2023; 2. le rejette; 3. met à la charge de Madame A______ et de Monsieur B______, pris conjointement et solidairement, un émolument de CHF 1’000.-, lequel est partiellement couvert par l'avance de frais de CHF 700.-; 4. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure; 5. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Sophie CORNIOLEY BERGER, présidente, Caroline GOETTE et Pascal DE LUCIA, juges assesseurs.

Au nom du Tribunal : La présidente Sophie CORNIOLEY BERGER

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. Genève, le

La greffière