JTAPI/903/2025, Genf

Erwägungen (16 Absätze)

E. 1 Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l'AFC-GE (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

E. 2 Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD.

E. 3 Selon les art. 58 al. 1 LIFD et 12 al. 1 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), le bénéfice net imposable d’une société est celui qui résulte de ses comptes de résultats, ainsi que tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultats, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial. Au nombre de ces prélèvements figurent les distributions dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial. L'art. 24 al. 1 let. a de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) prévoit que l'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris les charges non justifiées par l'usage commercial portées au débit du compte de résultat.

Les dispositions légales précitées énoncent le principe de l'autorité du bilan commercial (ou principe de déterminance), selon lequel le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L'autorité fiscale peut donc s'écarter du bilan remis

- 6/11 - A/2304/2024 par le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent. Selon ce principe, le contribuable est lié à la situation patrimoniale de la période fiscale, telle qu'elle ressort des livres de compte régulièrement établis. En revanche, si la comptabilisation se fait de manière contraire au droit commercial, une correction de bilan est possible jusqu'à l'entrée en force de la déclaration d'impôt. La correction de bilan peut intervenir en faveur ou en défaveur du contribuable (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_857/2020 du 11 février 2021 consid. 4.1 et les références).

E. 4 Bien qu'elles ne le mentionnent pas expressément, les dispositions susmentionnées visent notamment les distributions dissimulées de bénéfice, soit des prélèvements qui ne sont pas conformes au droit commercial et qui doivent donc être réintégrés au bénéfice imposable (ATA/737/2018 du 10 juillet 2018 consid. 6c; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016). Selon la jurisprudence, il y a distribution dissimulée de bénéfice lorsque les quatre conditions cumulatives suivantes sont remplies : 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante; 2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle n'aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers; 4) la disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte que les organes de la société auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid.

E. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2; arrêt du Tribunal fédéral 2C_124/2016 du 31 janvier 2017 consid. 6.1).

Les formes d'apparition des prestations appréciables en argent sont multiples : elles peuvent être réalisées par un accroissement injustifié des frais généraux (salaire excessif, paiement d'intérêts disproportionnés pour un prêt de l'actionnaire, rémunération trop importante d'un service rendu par l'actionnaire) ou par une comptabilisation insuffisante d'un produit (la société n'exige pas une contre- prestation appropriée pour un service rendu au proche; cf. Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, p. 276 n. 52). Une prestation appréciable en argent peut prendre la forme d'une renonciation à un produit, qui conduit à une diminution correspondante du résultat chez la société. Tel est par exemple le cas lorsqu'une société renonce totalement ou en partie à un revenu qui lui revient en faveur d'un détenteur de part ou d'un proche, ou qu'elle n'obtient pas, pour la prestation qu'elle a effectuée, la contre-prestation qu'elle aurait exigée d'un tiers

E. 5 L'évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d'espèce, soit si elle a respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1; 138 II 545 consid. 3.2; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6). En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (arrêts du Tribunal fédéral 2C_898/2015 et 2C_899/2015 du 12 octobre 2016 consid. 3.3 et les références citées).

E. 6 La société qui perçoit de son actionnaire et locataire un loyer insuffisant lui accorde une prestation appréciable en argent, correspondant à la différence entre les loyers réduits à la couverture des frais et les loyers plus élevés, généralement payés sur le marché du logement (ATF 102 Ib 166 consid. 1; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014, 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6.2.1; 2A.368/1995 du 24 avril 1996 consid. 3).

E. 7 La circulaire n° 32 précise que les abandons de créances et les versements à fonds perdu par des tiers ou des titulaires de parts, assimilables à des abandons de créances par des tiers, sont considérés comme des « bénéfices d’assainissement proprement dits » et ont donc une incidence sur l’impôt sur le bénéfice. Toutes les pertes ainsi épongées, tous les amortissements opérés et toutes les provisions constituées à la charge du bénéfice d’assainissement proprement dit sont considérés comme l’ayant été fiscalement parlant. En cas d’attribution d’un avantage entre sociétés sœurs, les personnes qui détiennent les participations obtiennent, d’un point de vue économique, un avantage appréciable en argent de la société qui le fournit, avantage qu’elles apportent dans la société bénéficiaire (ch. 3.1, p. 4). Les abandons de créances de sociétés sœurs ou de sociétés filles, fondés sur les rapports de participation avec l’actionnaire ou l’associé, ne sont pas justifiés par l’usage commercial et sont ajoutés au bénéfice (ch. 4.1.1.3, p. 11).

E. 8 Les opérations entre sociétés d'un même groupe doivent intervenir comme si elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence. En conséquence, il n'est pas pertinent que la disproportion d'une prestation soit justifiée par l'intérêt du groupe (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_181/2020 du 10 août 2020 consid. 5.2 et les arrêts cités). En particulier, les transactions entre sociétés du même groupe doivent correspondre à ce qui se ferait entre tiers. Même s'il n'est pas toujours facile de déterminer les prix de transfert pour ces opérations au sein d'un groupe, ceux-ci ne peuvent être fixés de manière à déplacer un bénéfice d'un État

- 8/11 - A/2304/2024 dans un autre ou à égaliser les résultats des sociétés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_788/2010 du 18 mai 2011 consid. 4.1). Il est évident qu'un groupe a, du point de vue fiscal, intérêt à reporter autant que possible les charges de la holding qui le chapeaute (celle-ci ne payant pas d'impôt sur le bénéfice) sur les sociétés-filles, dont l'augmentation des charges aura un effet réflexe de diminution du bénéfice imposable (cf. ATA/433/2016 du 24 mai 2016 consid. 6c; ATA/291/2016 du 5 avril 2016 consid. 6c).

E. 9 Dans un cas similaire à la présente affaire, le Tribunal fédéral a jugé qu’une société sœur n’avait aucune raison de renoncer complétement à une créance de prêt envers une autre société du même groupe, et ce même si le maintien de la créance avait conduit cette dernière à la faillite. Il n’était pas compréhensible qu’une entreprise gérée selon les critères économiques annule entièrement sa créance afin de permettre la survie du débiteur et garantir ainsi pleinement l’existence de la créance d’un autre créancier (arrêt 2P.280/2001 du 30 avril 2002).

E. 10 Dans la taxation des sociétés, s’agissant de charges représentant des prestations insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère de charge justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent s’assurer que seules des raisons commerciales, et non les étroites relations personnelles et

E. 11 S’agissant de la reformatio in peius requise par l'AFC-GE, il convient de rappeler qu’en vertu des art. 142 al. 4 LIFD et 50 al. 2 LPFisc, dans la procédure de recours, le tribunal a les mêmes compétences que l'AFC-GE dans la procédure de taxation. Il peut ainsi à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation au désavantage de ce dernier (art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc). Ainsi, le tribunal est habilité à procéder lui-même à une nouvelle taxation - ce tant à l’avantage qu’au désavantage du contribuable - nonobstant les conclusions des parties à cet égard (cf. JTAPI/1273/2021 du 16 décembre 2021 consid. 20, confirmé par l’arrêt de la chambre administrative de la Cour de justice ATA/853/2022 du 23 août 2022).

E. 12 En l’espèce, la recourante a abandonné sa créance de CHF 2'074'620.- envers C______, puis l’a amortie dans la même année, en la soustrayant de son résultat

2020. Force est d’admettre que cette opération remplit manifestement toutes les conditions d’une prestation appréciable en argent, au sens défini plus haut, étant donné qu’elle ne peut être considérée comme une mesure d’assainissement sans incidence fiscale, au sens de la circulaire n° 32, la recourante n’étant pas l’actionnaire de C______ mais sa société sœur, toutes les deux étant détenues par B______. En effet, dans un rapport entre tiers indépendants, et un environnement de libre concurrence, un tel abandon n’aurait raisonnablement jamais été accordé. Peu importe les motifs pour lesquels la recourante a concédé cet avantage à sa société sœur, à savoir afin de l’assainir et de lui éviter la faillite. Dans la mesure où elle n’est pas son actionnaire, cette opération doit être appréhendée comme une prestation appréciable en argent. En effet, du point de vue d’un homme d’affaire prudent, une telle opération ne paraît manifestement pas dans l'intérêt de la société recourante. Le fait qu’elle l’ait été dans l’intérêt du groupe n’y change rien. Du reste, la reprise même par la recourante de la créance précitée apparaît manifestement insolite, C______ ayant été surendettée au moment de cette opération. Celle-ci ne s'explique ainsi que par les relations privilégiées entre les deux sociétés sœurs et la société mère. Il en va de même de l’abandon des loyers de CHF 1'250'000.-, également en faveur de C______, étant précisé que, pour les raisons évoquées plus haut, cette opération ne peut non plus être considérée comme une mesure d’assainissement fiscalement neutre, au sens de la circulaire n° 32. Elle s’écarte en effet manifestement de ce qui aurait été convenu dans une relation commerciale entre tiers indépendants. Il faut relever aussi que la recourante n’a entrepris absolument aucune démarche pour encaisser ces loyers; elle a simplement et purement renoncé à cette créance, en faveur de sa société sœur. Il en résulte que la reprise, correspondant à ce dernier montant, que l'AFC-GE a requise dans sa réponse, doit être confirmée, étant précisé

- 10/11 - A/2304/2024 que la recourante a eu la possibilité de faire valoir son point de vue à ce sujet, ce qu’elle a fait dans sa réplique.

E. 13 Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté et le dossier renvoyé à l'AFC-GE pour qu’elle établisse de nouveaux bordereaux ICC et IFD 2020 tenant compte d’un bénéfice supplémentaire de CHF 1'250'000.-.

E. 14 En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 1'200.-; il est partiellement couvert par l’avance de frais de CHF 1’000.- versée à la suite du dépôt du recours.

E. 15 Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

- 11/11 - A/2304/2024

Dispositiv

déclare recevable le recours interjeté le 3 juillet 2024 par A______ SA contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 3 mai 2024 ;
le rejette ;
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles décisions de taxation ICC et IFD 2020, dans le sens des considérants ;
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1'200.-, lequel est partiellement couvert par l'avance de frais de CHF 1’000.- ;
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Marielle TONOSSI, présidente, Caroline GOETTE et Pascal DE LUCIA, juges assesseurs.

Volltext (verifizierbarer Originaltext)

REPUBLIQUE ET

CANTON DE GENEVE POUVOIR JUDICIAIRE A/2304/2024 ICCIFD JTAPI/903/2025

JUGEMENT DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE du 25 août 2025

dans la cause

A______ SA, représentée par Société fiduciaire FIDIAL SA, avec élection de domicile contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

- 2/11 - A/2304/2024 EN FAIT 1. A______ SA (ci-après : la contribuable ou la recourante), inscrite au registre du commerce de Genève (ci-après : RC) depuis ______ 2016, a pour but toutes activités immobilières. Elle est détenue par la société B______ SA (ci-après : B______). Inscrite au RC depuis ______ 2015, cette dernière a pour but l’acquisition, la gestion et l’aliénation de participations dans des entreprises actives dans le domaine médical et paramédical. 2. B______ détient par ailleurs la société C______ SA, en liquidation (ci-après : C______). Inscrite au RC depuis ______ 2015, celle-ci avait notamment pour but l’exploitation d’une clinique médicale, dont les locaux se situaient dans l’immeuble appartenant à la contribuable. Elle a été dissoute par suite de faillite prononcée le 21 novembre 2022. 3. Pour l’année fiscale 2020, B______ et C______ ont été taxées d’office. 4. Dans le cadre de la taxation de la contribuable pour cette période, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a notamment requis d’elle des explications et des justificatifs concernant deux postes qu’elle avait comptabilisés en 2020 : une charge « hors exploitation » de CHF 2'074'620.- et une réserve d’évaluation de CHF 3'000'000.-. Donnant suite à cette demande, la contribuable avait indiqué que dite charge correspondait à une dette de C______ envers B______, dette qu’elle avait reprise à son compte, afin d’assainir cette première, puis amortie. La réserve d’évaluation de CHF 3'000'000.- correspondait quant à elle à une réévaluation de son immeuble effectuée par un expert privé indépendant. 5. Le 16 août 2022, l'AFC-GE a sommé la contribuable de déposer sa déclaration fiscale 2020 complète, ainsi que ses comptes 2020, sous menace d’une taxation d’office. 6. La contribuable n’ayant pas donné suite à cette requête, l'AFC-GE l’a taxée d’office, par bordereaux du 29 septembre 2022, selon lesquels aucun impôt n’était dû sur le bénéfice, mais uniquement celui sur le capital de CHF 4'446'329.-. Ce faisant, l'AFC-GE a refusé d’admettre la charge de CHF 2'074'620.- et retenu une réserve légale issue du bénéfice de CHF 3'000'000.-. 7. Le 3 février 2023, la contribuable a formé réclamation contre ces bordereaux. Elle avait repris le prêt de CHF 2'074'620.- en raison du fait que B______ avait financé tout le matériel et l’agencement de son immeuble. La réserve de réévaluation de CHF 3'000'000.- devait être considérée comme une mesure d’assainissement au sens de la circulaire n° 32 de l'administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH et la circulaire n° 32). 8. Le 23 mai 2023, l'AFC-GE a informé la contribuable de son intention de rectifier les bordereaux contestés en sa défaveur, en ce sens que la réserve de réévaluation devait être rajoutée à son bénéfice imposable, tout comme la reprise de la dette de

- 3/11 - A/2304/2024 CHF 2'074'620.- qu’elle avait comptabilisée en charge de son résultat. Ainsi, le bénéfice imposable s’élèverait finalement à CHF 2'132'465.-. 9. Dans sa détermination du 25 août 2023, la contribuable a fait valoir que B______ devant procéder à son propre assainissement, l’abandon de créance du prêt de CHF 2'074'620.-, en faveur de C______, faisait partie intégrante des mesures d’assainissement et devait être appliqué pour que cette première ne soit plus surendettée et afin de sauvegarder les intérêts de tout le groupe. 10. Le 17 janvier 2024, l'AFC-GE a requis de la contribuable la production de divers renseignements et justificatifs en lien avec le prêt de CHF 2'074'620.- et son amortissement. 11. Le 26 avril 2024, la contribuable a notamment indiqué avoir été dans l’obligation d’effectuer, durant l’exercice 2020, un assainissement complet du groupe D______ avait en effet fait l’objet d’une ordonnance judicaire l’invitant à se déterminer sur un avis de surendettement la concernant. L’assainissement effectué avait pour but d’annuler cet avis de surendettement. L’abandon de créance en cause devait être considéré comme une mesure d’assainissement. 12. Par décisions du 30 mai 2024, l'AFC-GE a rejeté la réclamation, d’une part, et, d’autre part, a rectifié les bordereaux 2020 en défaveur de la contribuable, comme annoncé précédemment. 13. Par acte du 3 juillet 2024, sous la plume de son mandataire, la contribuable a recouru contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant à leur annulation, sous suite des frais et dépens. C’était dans son immeuble que C______ avait exploité sa clinique médicale. B______ y avait financé, moyennant le prêt litigieux, des travaux d’aménagement « technique » permettant à C______ d’y exercer ses activités médicales, travaux que cette dernière avait amortis. Dans le cadre du bouclement des comptes 2019 de B______, il était apparu qu’un assainissement était nécessaire, sauf à ce que cette dernière, voire tout le groupe, ne tombent en faillite. Elle avait repris la créance de B______ envers C______, à titre de mesure d’assainissement. Ce transfert de la créance se justifiait tant économiquement que juridiquement, les travaux financés par B______ ayant maintenu, voire augmenté, la valeur de son immeuble. Ce transfert avait par ailleurs eu pour résultat la réalisation d’un produit extraordinaire imposable auprès de C______ et un appauvrissement du nouveau débiteur, soit elle- même, dans la mesure où il n’était plus possible de reprendre comptablement la valeur desdits travaux, C______ les ayant déjà amortis. De ce fait, elle était devenue elle-même surendettée, raison pour laquelle elle avait réévalué son immeuble. Dans ces conditions, il ne s’agissait pas d’un prêt simulé, comme l’avait retenu l'AFC-GE, mais d’un apport dissimulé de l’actionnaire, apport qui était exonéré d’impôt. De plus, le transfert de cette créance ayant généré un produit extraordinaire imposé auprès de C______, cette imposition devrait, à elle seule, conduire à la reconnaissance d’une charge déductible chez elle-même, ce en vertu du « principe

- 4/11 - A/2304/2024 d’équivalence ». Par ailleurs, subissant les effets de l’assainissement de B______ et de C______, elle s’était trouvée elle-même en situation de surendettement, situation qu’il fallait éviter, afin de prévenir sa faillite et celle des sociétés du groupe. Enfin, elle ne contestait pas l’imposition de la réserve de réévaluation de son immeuble (CHF 3'000'000.-). Elle a notamment produit ses comptes 2020, à teneur desquels le produit découlant du loyer de CHF 1'250'000.- n’y figurait plus, et ce « après assainissement ». 14. Dans sa réponse du 27 novembre 2024, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours et à une reformatio in peius, en ce sens que l’abandon du loyer précité de CHF 1'250'000.- devait également être rajouté au bénéfice imposable de la recourante. Cette dernière avait repris le prêt litigieux uniquement dans le but de permettre l'assainissement de la société mère. Or, elle avait, de ce fait, repris un prêt à C______ qui était elle-même en difficulté financière. Ce transfert de créance n'avait dès lors aucun fondement économique valide, puisqu'il s'agissait uniquement de transférer une dette à une filiale saine. Seul le lien d'actionnariat entre les sociétés justifiait une telle manière de procéder, qui n'aurait pas pu se concrétiser entre tiers. Par principe, les mesures d'assainissement devraient être entreprises par la société- mère, ce qui n'était pas le cas en l'espèce. Par l’abandon de sa créance, la recourante avait renoncé au remboursement du prêt, sans aucune justification commerciale, si ce n’était le lien d’actionnariat entre les sociétés du groupe. L'amortissement du prêt démontrait bien que la recourante n'avait jamais compté sur son remboursement. Une telle renonciation permettait de qualifier le prêt comme simulé. Si l'abandon de créance avait été imposé comme produit auprès de C______, c’était parce que celle-ci avait été taxée d’office pour l’année 2020, de sorte qu’elle n’avait pas eu l’occasion de rectifier ses comptes. Par ailleurs, C______ avait été dissoute en novembre 2022, si bien qu’il ne pouvait lui être reproché de ne pas avoir procédé à un ajustement, faute pour cette société d'avoir remis les documents nécessaires à sa taxation 2020. Enfin, au stade du recours, la recourante avait produit des nouveaux comptes 2020 qui divergeaient de ceux remis dans le cadre de la taxation. On y constatait notamment que les loyers dus pour l’année 2020 (CHF 1'250'000.-) avaient également été abandonnés, ce qui ne ressortait pas des comptes remis initialement. Cette mesure d’assainissement devait suivre le même sort que l’amortissement du prêt, raison pour laquelle elle concluait à une reformatio in peius sur ce point. 15. Par réplique du 11 avril 2026, la recourante a maintenu ses conclusions.

- 5/11 - A/2304/2024 Elle avait participé à l’assainissement de C______ parce que B______ n’avait pas été en mesure de le faire « directement », alors qu’elle-même disposait de moyens financiers suffisants. En 2020, C______ était manifestement insolvable, de sorte que sa créance de loyer était irrécouvrable, raison pour laquelle celle-ci n’était pas imposable. Il en résultait que la réformatio in peius requise par l'AFC-GE sur ce point était infondée. Enfin, le prêt de CHF 2'074'620.- n’était pas simulé, puisque B______ l’avait consenti à C______ afin que cette dernière puisse financer les travaux d’amélioration de l’immeuble dans lequel elle exerçait son activité. Or, cet immeuble lui appartenait, de sorte que ces travaux étaient « juridiquement de sa propriété ». 16. Par duplique du 2 mai 2025, l'AFC-GE a campé sur sa position.

EN DROIT 1. Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l'AFC-GE (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 3. Selon les art. 58 al. 1 LIFD et 12 al. 1 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), le bénéfice net imposable d’une société est celui qui résulte de ses comptes de résultats, ainsi que tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultats, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial. Au nombre de ces prélèvements figurent les distributions dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial. L'art. 24 al. 1 let. a de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) prévoit que l'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris les charges non justifiées par l'usage commercial portées au débit du compte de résultat.

Le défaut de comptabilisation d'un élément nécessaire revient ainsi, en principe, à violer une norme impérative du droit commercial et justifie une correction du bilan par les autorités fiscales. Cette correction ne devra toutefois pas « récompenser » les omissions comptables qui sont imputables au contribuable. Le principe de la capacité économique ne saurait s'interpréter comme autorisant un contribuable à déterminer son bénéfice imposable à sa guise (arrêt du Tribunal fédéral 2C_687/2018 du 15 février 2019 consid. 4.3). 4. Bien qu'elles ne le mentionnent pas expressément, les dispositions susmentionnées visent notamment les distributions dissimulées de bénéfice, soit des prélèvements qui ne sont pas conformes au droit commercial et qui doivent donc être réintégrés au bénéfice imposable (ATA/737/2018 du 10 juillet 2018 consid. 6c; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016). Selon la jurisprudence, il y a distribution dissimulée de bénéfice lorsque les quatre conditions cumulatives suivantes sont remplies : 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante; 2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle n'aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers; 4) la disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte que les organes de la société auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1; 138 II 57 consid. 2.2; arrêt du Tribunal fédéral 2C_124/2016 du 31 janvier 2017 consid. 6.1).

- 7/11 - A/2304/2024 (ATF 138 II 57 consid. 2.2; arrêt du Tribunal fédéral 2C_377/2014 du 26 mai 2015 consid. 9.4.1). Le caractère reconnaissable de la prestation appréciable en argent est présumé si la disproportion entre les prestations est manifeste (ATF 140 II 88 consid. 8). 5. L'évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d'espèce, soit si elle a respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1; 138 II 545 consid. 3.2; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6). En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (arrêts du Tribunal fédéral 2C_898/2015 et 2C_899/2015 du 12 octobre 2016 consid. 3.3 et les références citées). 6. La société qui perçoit de son actionnaire et locataire un loyer insuffisant lui accorde une prestation appréciable en argent, correspondant à la différence entre les loyers réduits à la couverture des frais et les loyers plus élevés, généralement payés sur le marché du logement (ATF 102 Ib 166 consid. 1; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014, 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6.2.1; 2A.368/1995 du 24 avril 1996 consid. 3). 7. La circulaire n° 32 précise que les abandons de créances et les versements à fonds perdu par des tiers ou des titulaires de parts, assimilables à des abandons de créances par des tiers, sont considérés comme des « bénéfices d’assainissement proprement dits » et ont donc une incidence sur l’impôt sur le bénéfice. Toutes les pertes ainsi épongées, tous les amortissements opérés et toutes les provisions constituées à la charge du bénéfice d’assainissement proprement dit sont considérés comme l’ayant été fiscalement parlant. En cas d’attribution d’un avantage entre sociétés sœurs, les personnes qui détiennent les participations obtiennent, d’un point de vue économique, un avantage appréciable en argent de la société qui le fournit, avantage qu’elles apportent dans la société bénéficiaire (ch. 3.1, p. 4). Les abandons de créances de sociétés sœurs ou de sociétés filles, fondés sur les rapports de participation avec l’actionnaire ou l’associé, ne sont pas justifiés par l’usage commercial et sont ajoutés au bénéfice (ch. 4.1.1.3, p. 11). 8. Les opérations entre sociétés d'un même groupe doivent intervenir comme si elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence. En conséquence, il n'est pas pertinent que la disproportion d'une prestation soit justifiée par l'intérêt du groupe (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_181/2020 du 10 août 2020 consid. 5.2 et les arrêts cités). En particulier, les transactions entre sociétés du même groupe doivent correspondre à ce qui se ferait entre tiers. Même s'il n'est pas toujours facile de déterminer les prix de transfert pour ces opérations au sein d'un groupe, ceux-ci ne peuvent être fixés de manière à déplacer un bénéfice d'un État

Le droit suisse traite chaque société comme une entité juridiquement indépendante disposant de ses propres organes, lesquels doivent effectuer des opérations dans l'intérêt de la société concernée (art. 717 al. 1 du Code des obligations du 30 mars 1911 - RS - 220) et non pas dans celui du groupe, d'autres sociétés ou de son détenteur majoritaire de parts. Dans ces limites, la société anonyme peut en principe conclure librement tous contrats civils ou commerciaux avec ses actionnaires, peu importe qu'il en résulte un bénéfice ou une perte. Dans un groupe, toutefois, les opérations entre sociétés doivent intervenir comme si elles avaient lieu avec des tiers dans un environnement de libre concurrence (principe du « dealing at arm's length » ou du « Drittvergleich »). Cette règle trouve son point d'ancrage dans celle de la « justification commerciale » de la loi fiscale qui veut qu'une société se comporte vis-à-vis de ses actionnaires ou de toute personne la ou les touchant de près, comme le ferait un commerçant prudent qui, dans ses relations d'affaires avec des tiers, adopte une position adéquate dans l'intérêt de la société. En d'autres termes, la société qui passe des actes juridiques avec ses actionnaires ou toute personne la ou les touchant de près doit le faire dans les mêmes conditions que celles auxquelles elle aurait accepté de traiter avec des tiers dans les mêmes circonstances, faute de quoi l'opération est contraire au principe du « dealing at arm's length » et ne s'explique que par les relations privilégiées entre les parties. Elle n'est dans ce cas pas reconnue par le droit fiscal et les dépenses consenties, dépourvues de justification commerciale, seront réintégrées au bénéfice net imposable de la société. Cela vaut tant pour le choix des formes juridiques que revêtent ces actes que pour la fixation des montants objets des transactions (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_985/2012, 2C_986/2012 du 4 avril 2014 consid. 2.3). 9. Dans un cas similaire à la présente affaire, le Tribunal fédéral a jugé qu’une société sœur n’avait aucune raison de renoncer complétement à une créance de prêt envers une autre société du même groupe, et ce même si le maintien de la créance avait conduit cette dernière à la faillite. Il n’était pas compréhensible qu’une entreprise gérée selon les critères économiques annule entièrement sa créance afin de permettre la survie du débiteur et garantir ainsi pleinement l’existence de la créance d’un autre créancier (arrêt 2P.280/2001 du 30 avril 2002). 10. Dans la taxation des sociétés, s’agissant de charges représentant des prestations insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère de charge justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent s’assurer que seules des raisons commerciales, et non les étroites relations personnelles et

- 9/11 - A/2304/2024 économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation insolite (ATF 119 Ib 431 consid. 2c; arrêts du Tribunal fédéral 2C_275/2010 du 24 août 2010; 2A.355/2004 du 20 juin 2005; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 consid. 6e; ATA/995/2014 du 16 décembre 2014 consid. 6d). 11. S’agissant de la reformatio in peius requise par l'AFC-GE, il convient de rappeler qu’en vertu des art. 142 al. 4 LIFD et 50 al. 2 LPFisc, dans la procédure de recours, le tribunal a les mêmes compétences que l'AFC-GE dans la procédure de taxation. Il peut ainsi à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation au désavantage de ce dernier (art. 143 al. 1 LIFD et 51 al. 1 LPFisc). Ainsi, le tribunal est habilité à procéder lui-même à une nouvelle taxation - ce tant à l’avantage qu’au désavantage du contribuable - nonobstant les conclusions des parties à cet égard (cf. JTAPI/1273/2021 du 16 décembre 2021 consid. 20, confirmé par l’arrêt de la chambre administrative de la Cour de justice ATA/853/2022 du 23 août 2022). 12. En l’espèce, la recourante a abandonné sa créance de CHF 2'074'620.- envers C______, puis l’a amortie dans la même année, en la soustrayant de son résultat

- 10/11 - A/2304/2024 que la recourante a eu la possibilité de faire valoir son point de vue à ce sujet, ce qu’elle a fait dans sa réplique. 13. Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté et le dossier renvoyé à l'AFC-GE pour qu’elle établisse de nouveaux bordereaux ICC et IFD 2020 tenant compte d’un bénéfice supplémentaire de CHF 1'250'000.-. 14. En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 1'200.-; il est partiellement couvert par l’avance de frais de CHF 1’000.- versée à la suite du dépôt du recours. 15. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

- 11/11 - A/2304/2024 PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1. déclare recevable le recours interjeté le 3 juillet 2024 par A______ SA contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 3 mai 2024; 2. le rejette; 3. renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles décisions de taxation ICC et IFD 2020, dans le sens des considérants; 4. met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1'200.-, lequel est partiellement couvert par l'avance de frais de CHF 1’000.-; 5. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure; 6. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Marielle TONOSSI, présidente, Caroline GOETTE et Pascal DE LUCIA, juges assesseurs. Au nom du Tribunal : La présidente Marielle TONOSSI

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. Genève, le

La greffière