JTAPI/765/2026

REPUBLIQUE ET

CANTON DE GENEVE POUVOIR JUDICIAIRE A/4532/2025 ICC JTAPI/765/2026

JUGEMENT DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE du 17 août 2026

dans la cause

Madame A______, représentée par Me Arthur MAGNIN, avocat contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

- 2/10 - A/4532/2025 EN FAIT 1. Madame A______ (ci-après : la contribuable ou la recourante) est la sœur de Monsieur B______, ces derniers étant les enfants de Monsieur C______ et les petits-enfants de Monsieur D______. 2. En 2020, la contribuable et son frère détenait par moitié les sociétés E______ SA, F______ SA, G______ SA et H______ SA. 3. Par contrat du 16 novembre 2023, M. B______ a vendu à la contribuable la moitié des actions qu’il détenait dans la société E______ SA, respectivement la totalité de ses actions dans les sociétés G______ SA, H______ SA et I______ SA. 4. Le 19 avril 2024, ont été déposés auprès de l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) deux contrats de donation (sous seing privé) : - le premier daté du 16 novembre 2023 entre M. C______ et son fils, par lequel ce dernier donnait au premier ses quatre créances, totalisant CHF 1'363'495.44, envers les sociétés G______ SA, H______ SA, F______ SA et E______ SA; - le deuxième daté du 15 décembre 2023 entre M. C______ et la contribuable, le premier donnant à la seconde les quatre créances précitées. Le même jour, a été déposé auprès de l'AFC-GE un contrat daté également du 16 novembre 2023, selon lequel la contribuable constituait, à titre de donation, un usufruit sur ses actions dans les sociétés G______ SA, H______ SA, I______ SA et E______ SA en faveur de ses parents. 5. Par courrier du 13 mai 2024, l'AFC-GE a invité le mandataire de la famille à indiquer les motifs des libéralités effectuées par les deux contrats de donation susmentionnés. 6. Le 24 mai 2024, ce dernier a notamment indiqué à l'AFC-GE que M. C______ avait donné à sa fille les quatre créances concernées parce que cette dernière « avait vocation de reprendre à terme la direction » des quatre sociétés précitées, dont il était actuellement l’administrateur. Il n’y avait donc pas eu de volonté de frustrer l’État de droits d’enregistrement. 7. Le 26 juillet 2024, l'AFC-GE a notifié à M. C______ un bordereau de droits d’enregistrement de CHF 330'057.- (y compris les centimes additionnels), calculés sur une donation valant CHF 1'363'500.-. Seul ce dernier était désigné comme débiteur des droits. 8. M. C______ a formé réclamation contre ce bordereau, laquelle a été rejetée, puis recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) par acte du 12 novembre 2024. 9. Par jugement du 25 août 2025 (JTAPI/901/2025), entré en force, le tribunal a admis le recours et annulé le bordereau en raison du fait que M. C______ ne pouvait pas être considéré comme débiteur des droits d’enregistrement sur la donation.

- 3/10 - A/4532/2025 10. Le 9 octobre 2025, l'AFC-GE a émis un nouveau bordereau de droits d'enregistrement, d'un montant identique au précédent, qu'elle a cette fois notifié à la contribuable, considérant que celle-ci avait reçu une donation de son frère. 11. Par courrier du 7 novembre 2025, la contribuable, sous la plume de ses conseils, a formé réclamation contre ce bordereau. Aucun contrat de donation n’avait été valablement conclu entre son frère et elle, de sorte qu’aucune donation ne pouvait être retenue sous l’angle du droit civil. Sous l’angle du droit fiscal, la condition de l’animus donandi entre son frère et elle faisait défaut, l’AFC-GE ne l’ayant pas établi et aucun élément au dossier ne permettant de le retenir. Elle avait en revanche établi un premier animus donandi entre son frère et leur père (contrat de donation du 16 novembre 2023) et un second entre celui-ci et elle (contrat de donation du 15 décembre 2023). Par ailleurs, elle avait conclu avec son frère une transaction à titre onéreux portant sur les titres des sociétés débitrices des créances en parallèle de la donation du 16 novembre 2023. Si le transfert de ces créances entre son frère et elle avait été prévu, il aurait été intégré au même acte que celui relatif à la cession des titres, de sorte que la conclusion de deux actes séparés démontrait leur intention de traiter le sort des créances séparément. Les créances litigieuses avaient été cédées par son frère à leur père dans un contexte de succession d’entreprise familiale. Leur père avait repris la gestion du groupe de son propre père jusqu’en 2020. Son frère et elle en avaient fait de même jusqu’en

2023. Dans ce contexte, il apparaissait normal qu’en cas de retrait des affaires familiales, celles-ci soient reprises par leur père qui en avait initié le transfert. Cela était particulièrement vrai pour la créance contre la société H______ SA que son frère avait reçu en 2020 par une donation de leur père dans la perspective qu’il reprenne la tête de l’entreprise avec elle. Ce projet n'ayant finalement pas abouti, il n’était pas étrange ou inhabituel de retourner cette créance à leur père à titre gratuit également. Enfin, les actes conclus ne contenaient aucune obligation de fait ou de droit pour son père de lui transmettre les créances. La donation du 15 décembre 2023 était indépendante de celle du 16 novembre 2023 et était justifiée par le fait qu’elle avait convenu avec son père qu’elle reprendrait les affaires familiales. La proximité temporelle des opérations ne suffisait pas à elle seule à fonder un cas d’évasion fiscale. 12. Par décision du 17 novembre 2025, l’AFC-GE a rejeté cette réclamation. Les deux donations successives constituaient une seule opération visant à éluder les droits de donation puisque le transfert des créances au père ne semblait à priori pas nécessaire. L’animus donandi de M. B______ de donner directement les créances à la contribuable était évident dans un contexte où la volonté des parties était justement de passer par le père pour éviter les droits de donation entre frère et sœur.

- 4/10 - A/4532/2025 Il était insolite, dans un contexte successoral de l’entreprise, de retransférer les actifs au père alors que M. B______ les avait antérieurement reçus de celui-ci. 13. Par acte du 18 décembre 2025, sous la plume de ses conseils, la contribuable a recouru contre cette décision auprès du tribunal, concluant, principalement, à son annulation et à ce qu’il soit dit que les deux donations des 16 novembre et 15 décembre 2023 ne soient pas soumises aux droits d’enregistrement et, subsidiairement, au renvoi du dossier à l’AFC-GE pour une nouvelle décision au sens des considérants, le tout sous suite de frais et dépens. L’AFC-GE, se limitant à soulever que l’intention des parties de faire transiter les créances litigieuses par le père pour éviter les droits de donation entre frère et sœur était évidente, n’avait pas expliqué quels éléments de faits permettraient de retenir un animus donandi entre son frère et elle. Il n’avait jamais été question pour ce dernier de lui faire un don. En 2023, son frère avait initié sa sortie du groupe et lui avait transmis le contrôle juridique des entreprises. Dans ce contexte, il avait souhaité faire profiter leur père des retombées économiques par le transfert des créances. Ces opérations avaient été concrétisées par deux actes distincts. Par le premier, il lui avait cédé le contrôle des entités à titre onéreux [en lui vendant ses actions] et, par le second, il avait fait don à leur père des créances envers les entités cédées. Cette seconde opération se justifiait par le fait qu’il avait reçu lesdites créances de leur grand-père et de leur père, de sorte qu’il apparaissait normal de restituer le tout au patriarche, en prévision de sa retraite. Il n’y avait pas eu d’acte civil de donation entre son frère et elle, ni d’animus donandi de celui-ci en sa faveur. Ainsi, une donation entre frère et sœur ne pouvait être retenue dans le cas d’espèce. Contrairement à ce qu’avait retenu l’AFC-GE, son frère n’avait pas reçu tous les actifs litigieux de la part de leur père. Cela n’était vrai que pour une seule des quatre créances, à savoir celle contre H______ SA, les autres créances ayant été donné à son frère par leur grand-père. Il s’agissait d’un élément décisif qui justifiait, selon le cours ordinaire des choses, de restituer lesdites créances à leur père et non de les transmettre à elle. La double donation n’était pas insolite et était parfaitement compréhensible d’un point de vue économique, l’intention des parties étant de lui transférer le contrôle des sociétés à elle dans l’optique qu’elle reprenne l’activité familiale. Son père avait rapidement décidé de manière autonome de lui faire don des créances reçues de son frère pour la soutenir dans le développement des activités du groupe familial. Ainsi, les conditions de l’évasion fiscale n’étaient pas réalisées. Elle a produit un chargé de pièces. 14. Le 7 avril 2026, dans le délai prolongé à sa demande, l’AFC-GE a répondu au recours, concluant à son rejet, et produit son dossier. La forme choisie par la recourante et son frère était insolite, inadéquate et anormale, de sorte qu’il n’y avait pas eu en réalité deux opérations distinctes. Il s’agissait d’une simulation prenant la forme d’actes de donation en cascade ayant pour seul

- 5/10 - A/4532/2025 objectif d’éluder les droits de donation. La proximité temporelle des donations engendrait une interdépendance manifeste entre les deux actes, le frère de la recourante s’étant départi en faveur de leur père de créances d’un montant conséquent de CH 1'363'495.44, que ce dernier avait conservées durant une très courte période de 30 jours, avant de les retransmettre à titre gratuit à la recourante. Enfin, sauf circonstances particulières dont l’existence n’avait pas été établie ici, une donation effectuée par un fils à son père constituait une exception. 15. Par réplique du 27 avril 2026, la recourante a intégralement persisté dans ses conclusions. Elle rappelait que le 16 novembre 2023, son frère lui avait cédé des actions de E______ SA, G______ SA, H______ SA et I______ SA pour la somme de CHF 200'000.-. Par décision du 24 mars 2026, l’AFC-GE avait considéré que le prix de cette cession ne correspondait pas à la valeur de marché et taxé l’opération à titre de donation mixte. Cette décision, contre laquelle elle avait formé réclamation, confirmait que deux opérations distinctes avaient eu lieu : d’une part, le don par son frère à leur père des créances litigieuses et, d’autre part, la cession à son profit, à un prix de faveur, des actions que son frère détenait dans les sociétés familiales. Enfin, son père avait décidé, un mois plus tard, de procéder à une donation en sa faveur. Ces trois actes étaient valables sous l’angle du droit civil et devaient être interprétés pour eux-mêmes. La seule proximité temporelle des donations ne permettait pas, à elle seule, de conclure à une donation ni de retenir un animus donandi de son frère en sa faveur, en l’absence d’indices factuels complémentaires. Au contraire, le dossier mettait en évidence deux animus donandi distincts, l’un de son frère à leur père et l’autre de ce dernier à elle. 16. Le 5 juin 2026, l’AFC-GE a intégralement persisté dans les considérations et conclusions de sa réponse. EN DROIT 1. Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’AFC-GE en matière de droits d’enregistrement (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05; art. 179 al. 1 et 2 de la loi sur les droits d’enregistrement du 9 octobre 1969 - LDE - D 3 30). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable (cf. art. 178 al. 7 et 179 al. 1 et 2 LDE et 62 al. 1 let. a et 65 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 3. Selon l'art. 1 LDE, les droits d'enregistrement sont un impôt qui frappe toute pièce, constatation, déclaration, condamnation, convention, transmission, cession et en général toute opération ayant un caractère civil ou judiciaire, dénommées dans

- 6/10 - A/4532/2025 ladite loi « actes et opérations », soumises soit obligatoirement soit facultativement à la formalité de l'enregistrement. 4. Aux termes de l’art. 11 LDE (cum art. 3 let. h LDE), sont soumis obligatoirement aux droits, sous réserve des exceptions prévues par la présente loi, disposition entre vifs par laquelle une personne physique ou morale cède, sans contrepartie correspondante, à une autre personne physique ou morale, tout ou partie de ses biens ou de ses droits, en propriété, en nue-propriété ou en usufruit, est, en tant que donation, soumise obligatoirement aux droits d’enregistrement (al. 1). Est également réputé donation, tout abandon de biens, de droits ou d’autres avantages semblables, ainsi que toute remise de dette, concédés à titre gratuit (art. 11 al. 2 LDE). La différence de valeur constatée dans un acte à titre onéreux entre les prestations des parties, est présumée donation, sauf preuve contraire (art. 11 al. 3 LDE). 5. Les donations faites à ses parents en ligne directe sont exemptes des droits d’enregistrement (art. 27A LDE). 6. Selon l’art. 21 al. 1 LDE, le tarif des droits de donation entre frères et sœurs est fixé à 9 % les donations de CHF 5'001.- à 100'000.-, 10 % de CHF 100'001.- à 200'000.-, 11 % de CHF 200'001.- à 300'000.- et 12% au-dessus de CHF 300'000.-. 7. La notion de donation est définie à l'art. 239 al. 1 de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil suisse - Code des obligations (CO - RS 220) comme une disposition entre vifs par laquelle une personne cède tout ou partie de ses biens à une autre, sans contre-prestation correspondante. Selon la jurisprudence, la notion fiscale de donation ne se recoupe pas forcément entièrement avec celle du droit civil et peut comporter des particularités, en raison du but de la loi ou pour des motifs pratiques (ATF 146 II 6 consid. 7.1). Les critères de l'acte d'attribution entre vifs, de la gratuité et de l'animus donandi (volonté de donner) sont toutefois communs (ATF 146 II 61 consid. 7.1; arrêt 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.3). Il y a donc donation si trois conditions sont remplies : 1) un versement est effectué entre vifs, 2) à titre gratuit et 3) dans l'intention de faire une donation (animus donandi) (arrêts du Tribunal fédéral 2C_148/2020 du 19 janvier 2021 consid. 7.1; 2C_379/2020 du 7 juillet 2020 consid. 3.1). Le Tribunal fédéral a confirmé que la notion de donation pouvait être plus large en droit fiscal qu'en droit civil (arrêt du Tribunal fédéral 2C_597/2017 du 27 mars 2018 consid. 3.1.2; ATF 118 Ia 497 consid. 2b.cc; ATA/1848/2019 du 20 décembre 2019 consid. 4a). 8. Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale : a) lorsque la forme juridique choisie par le contribuable apparaît comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) lorsqu'il y a lieu d'admettre que ce choix a été arbitrairement exercé uniquement dans le but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit étaient aménagés de façon appropriée, c) lorsque le procédé choisi conduirait effectivement à une notable économie d'impôt dans la

- 7/10 - A/4532/2025 mesure où il serait accepté par l'autorité fiscale. Si ces trois conditions sont remplies, l'imposition doit être fondée non pas sur la forme choisie par le contribuable, mais sur la situation qui aurait dû être l'expression appropriée au but économique poursuivi par les intéressés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_681/2018, 2C_692/2018 du 16 janvier 2020 consid. 7.3.1 et les arrêts cités). L'autorité fiscale doit en principe s'arrêter à la forme juridique choisie par le contribuable. Ce dernier est libre d'organiser ses relations de manière à générer le moins d'impôt possible. Il n'y a rien à redire à une telle planification fiscale, tant que des moyens autorisés sont mis en œuvre. L'état de fait de l'évasion fiscale est bien plutôt réservé à des constellations extraordinaires, dans lesquelles il existe un aménagement juridique (élément objectif) qui - abstraction faite des aspects fiscaux

- va au-delà de ce qui est raisonnable d'un point de vue économique. Une intention abusive (élément subjectif) ne peut de surcroît pas être admise si d'autres raisons que la seule volonté d'épargner des impôts jouent un rôle décisif dans la mise en place de la forme juridique. Une certaine structure peut en effet se justifier pour d'autres raisons commerciales ou personnelles. L'instrument de l'évasion fiscale n'entre finalement en ligne de compte que lorsque la norme fiscale - malgré la prise en considération du motif économique qu'elle contient - ne peut pas être interprétée de manière satisfaisante (arrêt du Tribunal fédéral 2C_681/2018, 2C_692/2018 du 16 janvier 2020 consid. 7.3.1 et les arrêts cités). 9. L'abus de droit consiste à utiliser une institution juridique à des fins étrangères au but même de la disposition légale qui la consacre, de telle sorte que l'écart entre le droit exercé et l'intérêt qu'il est censé protéger s'avère manifeste (Thierry TANQUEREL, Manuel de droit administratif, p. 198 n. 583; Andreas AUER/Giorgio MALINVERNI/Michel HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, 3ème édition, p. 551 n. 1184). L'interdiction de l'abus de droit vaut, en droit administratif, pour les administrés et l'administration (Thierry TANQUEREL, op. cit., p. 198 n. 584). 10. Il appartient à celui qui prétend bénéficier d’une réduction ou d’une exonération de droits d’enregistrement de fournir toutes justifications nécessaires et d’en faire état dans l’acte soumis à l’enregistrement (art. 8 al. 6 LDE). En matière fiscale plus généralement, les règles générales relatives à la répartition du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC - RS 210), destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, impliquent que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il appartient au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (ATF 146 II 6 consid. 4.2 et les références; 144 II 427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5; 133 II 153 consid. 4.3).

- 8/10 - A/4532/2025 11. En l’espèce, le 16 novembre 2023, le frère de la recourante a fait donation à leur père de quatre créances, d’une valeur totale de CHF 1'363'495.44. Le 15 décembre 2023, le père de la recourante a donné ces mêmes créances à cette dernière. En vertu de l’art. 27A LDE, ces donations, intervenues entre parents en ligne directe, sont exonérées des droits d’enregistrement. Cela étant, compte tenu des circonstances particulières entourant ces opérations successives, il convient d’examiner si les conditions de l’évasion fiscale sont réunies. Il s’agit de déterminer si ces opérations doivent être requalifiées en une donation directe du frère de la recourante à celle- ci, laquelle serait soumise aux droits d’enregistrement. La première condition, selon laquelle la forme juridique choisie par le contribuable doit apparaître comme insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, est réalisée. Pour justifier les deux donations successives, la recourante soutient que son frère a d'abord donné les créances à leur père, dès lors qu'il se retirait des affaires familiales et qu'il était logique qu'il restitue à celui-ci les créances qu'il avait lui-même reçues de sa part et de leur grand-père. Ensuite, son père aurait, de manière autonome, décidé de lui donner ces mêmes créances afin de la soutenir dans le développement des activités du groupe familial. Cette explication ne convainc toutefois pas le tribunal. En effet, le même jour que la première donation, le frère de la recourante lui a cédé les actions qu'il détenait dans les différentes sociétés du groupe familial, dans le cadre de son retrait des affaires, lesquelles devaient désormais être reprises par la seule recourante. Dans ces circonstances, il est difficile de comprendre pour quelle raison les créances détenues envers ces mêmes sociétés auraient dû suivre un sort différent. Il convient de rappeler que ces créances avaient initialement été données au frère dans la perspective d'une reprise conjointe des affaires familiales par les deux enfants. Dès lors que celui-ci renonçait à cette reprise et qu’il restait seulement la recourante, rien ne justifiait qu'il donne les créances à leur père plutôt qu'à la recourante, comme il l'a précisément fait s'agissant des actions. À cela s’ajoutent la proximité temporelle des deux donations, espacées de seulement de 30 jours, ainsi que le fait qu’elles ont été consenties entre des membres d’une même famille, ce qui permet de retenir de manière vraisemblable une interdépendance entre elles. Il existe ainsi suffisamment d’indices pour considérer que le but poursuivi par le frère de la recourante était en réalité de transmettre les créances à celle-ci. La deuxième condition de l'évasion fiscale est également réalisée. Il y a en effet lieu de retenir que le choix de la forme juridique des opérations litigieuses a été dicté exclusivement par la volonté d'éluder les impôts qui auraient été dus si les rapports de droit avaient été aménagés conformément à leur réalité économique. À cet égard, la recourante n'a avancé aucune explication convaincante susceptible de justifier la structure retenue. Les éléments du dossier ne révèlent pas davantage l'existence d'un intérêt autre que fiscal. Dans ces circonstances, force est de constater que la forme juridique adoptée ne répond à aucune nécessité économique identifiable et ne trouve d'explication que dans la recherche d'une économie d'impôt.

- 9/10 - A/4532/2025 Enfin, la troisième condition est également remplie. En effet, si l’AFC-GE admettait le montage de la recourante, il en résulterait une économie des droits d’enregistrement qui auraient été dus si son frère lui avait directement fait donation des créances litigieuses, lesquels s’élèvent à un montant substantiel de CHF 330'057.-. Le montage conduirait ainsi, s’il était admis par l’AFC-GE, à une économie d’impôt notable. Les conditions de l’évasion fiscale étant réunies, l’imposition doit être déterminée non pas au regard des deux donations successives, mais en fonction de la réalité économique de l’opération, à savoir à une donation directe consentie par le frère de la recourante à cette dernière. Partant, c’est à bon droit que l’AFC-GE a retenu que la recourante avait reçu une donation de son frère soumise aux droits d’enregistrement. Au surplus, le montant de l’impôt retenu par l’AFC-GE, qui n’est d’ailleurs pas contesté par la recourante, ne prête pas le flanc à la critique. 12. Au vu de ce qui précède, le recours, mal fondé, sera rejeté. 13. En application des art. 87 al. 1 LPA et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 700.-; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

- 10/10 - A/4532/2025 PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1. déclare recevable le recours interjeté le 18 décembre 2025 par Madame A______ contre la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 17 novembre 2025; 2. le rejette; 3. met à la charge de la recourante un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l'avance de frais; 4. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure; 5. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Marielle TONOSSI, présidente, Pascal DE LUCIA et Philippe FONTAINE, juges assesseurs Au nom du Tribunal : La présidente Marielle TONOSSI Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. Genève, le

La greffière