A/2990/2009

Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 22.11.2011 A/2990/2009

A/2990/2009 ATA/718/2011 du 22.11.2011 sur DCCR/1475/2010 ( ICCIFD ) , REJETE Recours TF déposé le 29.12.2011, rendu le 03.05.2013, REJETE, 2C_1050/2011 En fait En droit RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE POUVOIR JUDICIAIRE A/2990/2009 - ICCIFD ATA/718/2011 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 22 novembre 2011 2 ème section dans la cause Monsieur D ______ contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE et ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS _________ Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière administrative du 11 octobre 2010 ( DCCR/1475/2010 ) EN FAIT Monsieur D______, né le ______ 1972, est domicilié avec son épouse et leurs deux enfants à Veigy Foncenex, en France voisine. Madame N______ travaille à Genève. M. D______ exerce la profession d’avocat en qualité d’indépendant, pour partie à Genève et pour partie à Douvaine (France). Dans sa déclaration fiscale 2007, renvoyée à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) le 23 avril 2008, il a déclaré un bénéfice net provenant de son activité en Suisse de CHF 22'863.- et de CHF 60'003.- pour son activité en France, le total des revenus étant pris en considération pour le taux d’imposition. Sous la rubrique « déductions », le contribuable a mentionné au titre de l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et de l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) une déduction de CHF 8'000.- relative à des cotisations pour une assurance 3 ème pilier lié A selon deux attestations émises par Winterthur-Vie à Winterthur, s’élevant à CHF 1'808,10 pour l’une et à CHF 6'192.- pour l’autre. Le 6 octobre 2008, l’AFC-GE a émis un bordereau ICC 2007 d’un montant de CHF 3'838,70, tenant compte d’un barème B, soit « marié », au sens de l’art. 12 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16). Selon les éléments retenus, elle avait porté le bénéfice net de l’activité indépendante réalisée en Suisse à CHF 22'940.-. Ce faisant, elle avait bien admis la déduction des cotisations au 3 ème pilier lié A pour un total de CHF 8'000.-, mais avait procédé à une répartition internationale, la déduction ayant été opérée à hauteur de CHF 2'174.- du revenu réalisé en Suisse et de CHF 5'826.- du revenu obtenu en France. Le 20 octobre 2008, M. D______ a eu un entretien avec un collaborateur de l’AFC-GE, au terme duquel il a déposé une réclamation, demandant à ce que les cotisations du 3 ème pilier lié A soient déduites dans leur intégralité du revenu réalisé à Genève. Il requérait en outre que les charges hypothécaires et les frais d’entretien relatifs à son bien immobilier en France constituant sa résidence principale soient pris en considération. Le 27 octobre 2008, il a produit les pièces justificatives relatives à ses requêtes. Par deux décisions du 29 juin 2009 relatives, l’une à l’ICC, l’autre à l’IFD 2007, l’AFC-GE a admis la réclamation au sujet des frais d’entretien et des intérêts hypothécaires. En revanche, elle l’a rejetée concernant la déduction des cotisations au 3 ème pilier lié A. Les revenus français ayant été pris en considération dans le calcul du montant maximum déductible, la déduction des cotisations avait, à juste titre, été répartie, au prorata, entre la Suisse et la France. L’AFC-GE se référait pour l’ICC à l’art. 2 let. c aLIPP-V, selon lequel « sont déduits du revenu les versements du contribuable en vue d’acquérir des droits contractuels dans une institution reconnue de prévoyance individuelle liée, au sens et dans les limites du droit fédéral ». Pour l’IFD, référence était faite à l’art. 33 al. 1 let. e de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), dont la teneur était similaire. Dans les deux cas, elle avait fait application de l’art. 7 al. 1 let. b de l’ordonnance du 13 novembre 1985 sur les déductions admises fiscalement pour les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance (OPP 3 - RS 831.461.3) permettant une déduction annuelle de telles cotisations jusqu’à 20 % du revenu provenant d’une activité lucrative. Elle a émis le 29 juin 2009 des bordereaux rectificatifs ICC et IFD 2007. Le 28 juillet 2009, M. D______ a recouru auprès de la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), devenue depuis le 1 er janvier 2011 le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), contre les deux décisions sur réclamation, en concluant à leur annulation. Ses impositions devaient être rectifiées pour que soit déduit de son revenu imposable le montant de CHF 4'752,60 correspondant aux 20 % de son bénéfice net réalisé en Suisse, en lieu et place des CHF 2'174.- retenus par l’AFC-GE, qui avait procédé à une répartition internationale, alors que tel n’avait pas été le cas en 2006. Il avait contracté auprès d’Axa Suisse un contrat de prévoyance liée A et un contrat de prévoyance libre 3 ème pilier B. A cette occasion, il lui avait été expliqué que, conformément à l’art. 7 OPP 3, ses cotisations seraient déductibles à concurrence de 20 % de son revenu annuel net puisqu’il était indépendant. Une telle institution n’existait pas en France. Il résultait des attestations annexées, émanant de Winterthur-Vie, que le total des cotisations s’était élevé en 2007 à CHF 8'000.- mais ne concernait que la prévoyance liée, soit un 3 ème pilier A. Le 26 février 2010, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Seules pouvaient conclure un contrat de 3 ème pilier lié A les personnes assujetties obligatoirement ou facultativement à l’assurance-vieillesse et survivants (ci-après : AVS) (art. 5 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 - LPP - RS 831.40) et qui payaient effectivement des cotisations AVS sur le produit de leur travail. Or, le contribuable n’était pas affilié à l’AVS et n’avait d’ailleurs procédé à aucune déduction à ce titre. Etant domicilié en France, il était obligatoirement soumis à la sécurité sociale française, selon les accords bilatéraux (art. 14 bis § 2 du règlement CEE R 1408/71). Il n’était dès lors pas en droit de verser en 2007 des cotisations dues en vertu d’une police d’assurance de 3 ème pilier lié A. Il en était de même pour les années précédentes. Compte tenu de l’étanchéité des exercices, l’AFC-GE n’était pas liée par les modes d’imposition adoptés les années précédentes. D’ailleurs, elle avait écrit au contribuable le 24 février 2010 en le priant de régulariser au plus vite sa situation et d’obtenir de la Winterthur-Vie le remboursement de toutes les cotisations versées indûment. Elle concluait à la reformatio in pejus de ses décisions de taxation 2007, en ce sens que les cotisations versées indûment au 3 ème pilier lié A, et qui devaient être remboursées, n’étaient pas déductibles. Les parties ont répliqué et dupliqué respectivement les 29 mars et 14 mai 2010, en persistant l’une et l’autre dans leur position. L’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) n’a pas déposé d’observations. Le 18 août 2010, la commission a informé le contribuable qu’elle envisageait de procéder à une reformatio in pejus , comme requis par l’AFC-GE, et qu’il disposait d’un délai au 30 août 2010 pour indiquer s’il persistait dans ses conclusions. Le contribuable n’a pas réagi. Par décision du 11 octobre 2010, la commission, suivant en cela le raisonnement de l’AFC-GE, a rejeté le recours de M. D______ et renvoyé la cause à l’AFC-GE pour nouvelles taxations ICC et IFD 2007, en refusant toute déduction au titre des cotisations au 3 ème pilier lié A. Par acte posté le 22 novembre 2010 à l’intention du Tribunal administratif, devenu depuis le 1 er janvier 2011 la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), M. D______ a conclu à la réformation de la décision attaquée, à la déductibilité dans son principe des cotisations versées au titre du 3 ème pilier lié A et à la rectification de ses impositions ICC et IFD 2007, soit à la déduction de CHF 4'752.- de son bénéfice net en lieu et place des CHF 2'174.- retenus initialement par l’AFC-GE. Aucun article de l’OPP 3 ne prévoyait la même restriction que celle énoncée à l’art. 5 al. 1 LPP concernant l’obligation d’être affilié à l’AVS. La jurisprudence citée par l’AFC-GE à l’appui de sa position différait de la situation qui était la sienne. L’AFC-GE ne citait aucune jurisprudence du Tribunal fédéral, ni même de cours inférieures, à l’appui de sa position. Bien que domicilié en France, il payait des impôts en Suisse. Il ne comprenait pas pourquoi il ne pourrait pas bénéficier des mêmes avantages fiscaux qu’un autre contribuable indépendant résidant en Suisse et soumis à l’AVS. D’ailleurs, sa police d’assurance 3 ème pilier lié A avait été prise en nantissement par le Crédit Agricole pour garantir un prêt que cette banque lui avait accordé afin de financer sa résidence principale en France. Le 14 janvier 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours en persistant dans sa position et en développant son argumentation. Les conventions de 3 ème pilier lié A constituaient en quelque sorte « un produit » original, réservé aux contribuables autorisés à se constituer une forme de prévoyance individuelle liée. Si le contribuable transformait ses deux contrats d’assurances prévoyance individuelle liée en assurances-vie (3 ème pilier B), celles-ci pourraient continuer à garantir le prêt qui lui avait été consenti pour financer l’acquisition de son bien immobilier. L’éventuel préjudice que subirait le recourant serait dans tous les cas imputable à la Winterthur-Vie, qui avait l’obligation de s’assurer que de telles polices pouvaient être conclues par le contribuable. Les déductions admises par l’AFC-GE en 2005 et 2006 l’avaient été à tort. Le 16 mai 2011, le contribuable a répliqué en produisant des documents du Crédit Agricole, selon lesquels cette banque n’acceptera pas de remplacer un 3 ème pilier lié A par un 3 ème pilier B, ce dernier ne pouvant « être pris en garantie de substitution en raison de sa nature ». Le 18 mai 2011, un délai au 31 mai 2011 a été fixé à l’AFC-CH pour d’éventuelles observations, ensuite de quoi, la cause serait gardée à juger. L’AFC-CH ne s’est pas manifestée. EN DROIT Depuis le 1 er janvier 2011, suite à l'entrée en vigueur de la nouvelle loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), l'ensemble des compétences jusqu'alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre administrative, qui devient autorité supérieure ordinaire de recours en matière administrative (art. 132 LOJ). Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1 er janvier 2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette dernière est ainsi compétente pour statuer. Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -aLOJ ; 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 dans sa teneur au 31 décembre 2010). Il est établi et non contesté que le recourant n'est pas soumis à l'AVS et ne cotise pas à cette assurance, même à titre facultatif. En revanche, il est obligatoirement affilié à la sécurité sociale française, ayant son domicile en France, en application de l’Accord entre la Confédération suisse d'une part, et la Communauté européenne et ses Etats membres, d'autre part, sur la libre circulation des personnes du 21 juin 1999 (ALCP - RS 0.142.112.681) dont l’annexe II - à laquelle renvoie l’art. 8 dudit Accord - règle les questions de coordination entre les régimes de sécurité sociale des Etats concernés et détermine la législation applicable. Il en résulte que le recourant, domicilié en France, n’a pas le choix du système auquel il souhaite être assujetti et le principe veut qu’une personne ne peut être assujettie que dans un Etat, en l’occurrence la France. Il s'agit de déterminer si, dans ces circonstances, le recourant pouvait déduire les cotisations versées à Winterthur-Vie, devenue Axa, à raison des deux contrats d'assurance 3 ème pilier lié A conclus, les pièces produites ne concernant pas un contrat de prévoyance 3 ème pilier libre B. La LPP « ne s'applique qu'aux personnes qui sont assurées à l'assurance-vieillesse et survivants fédérale (AVS) », selon le texte clair de l'art. 5 al. l LPP. Tout le régime de déductions des cotisations versées au titre de la prévoyance professionnelle institué par le titre 2 de cette dernière loi est dès lors inapplicable, de même que l'art. 7 al. l let. b OPP 3 permettant la déduction des cotisations jusqu'à 20 % du revenu provenu d'une activité lucrative. Une décision ou un arrêté viole le principe de l’égalité de traitement garanti par l’art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) lorsqu’il établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu’il omet de faire des distinctions qui s’imposent au vu des circonstances, c’est-à-dire lorsque ce qui est semblable n’est pas traité de manière identique et lorsque ce qui est dissemblable ne l’est pas de manière différente. Cela suppose que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une situation de fait importante. La question de savoir si une distinction juridique repose sur un motif raisonnable peut recevoir une réponse différente selon les époques et suivant les conceptions, idéologies et situations du moment (ATF 131 I 1 consid. 4.2 p. 6/7 ; 129 I 346 consid. 6 p. 357 ss ; 129 I 113 consid. 5.1 p. 125 ; V. MARTENET, Géométrie de l'égalité, Zürich-Bâle-Genève 2003, p. 260 ss). La situation du recourant différant de celle d'un contribuable indépendant résidant en Suisse et soumis à l'AVS, le grief soulevé de manière implicite par le recourant relatif à une violation du principe d'égalité de traitement sera écarté, les situations de l'un et de l'autre n'étant précisément pas comparables. Il n'appartient pas à la chambre de céans de régler le litige qui pourrait surgir entre le contribuable et le Crédit Agricole, auprès duquel les contrats d'assurance conclus avec la Winterthur sont nantis. En conséquence, le recours ne peut qu'être rejeté, la décision de la commission du 11 octobre 2010 entérinant la reformatio in pejus sollicitée par l'AFC-GE pour l’année fiscale 2007 étant ainsi confirmée. Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge du recourant, en application de l'art. 87 LPA. PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevable le recours interjeté le 22 novembre 2010 par Monsieur D______ contre la décision de la commission cantonale de recours en matière administrative du 11 octobre 2010 ; au fond : le rejette ; met à la charge de Monsieur D______ un émolument de CHF 1'000.- ; dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; communique le présent arrêt à Monsieur D______, à l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance. Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. Au nom de la chambre administrative : la greffière-juriste : C. Derpich la présidente siégeant : E. Hurni Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. Genève, le la greffière :