607 2016 17

Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01 www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 607 2016 17 607 2016 18 Urteil vom 17. Februar 2017 Präsident des Steuergerichtshofs Die stellvertretende Präsidentin Besetzung Stellvertretende Präsidentin: Daniela Kiener Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo Parteien A.________ und B.________, Beschwerdeführer gegen KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen (pauschale Repräsentationsspesen; Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung) Beschwerde vom 24. Juni 2016 gegen den Einspracheentscheid vom

10. Juni 2016; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2014

Kantonsgericht KG Seite 2 von 10 Sachverhalt A. A.________ und B.________ sind verheiratet und wohnen in C.________. Seit Beginn des Jahres 2006 sind sie einzige Gesellschafter und Geschäftsführer mit Einzelunterschrift der D.________ GmbH mit Sitz in E.________, einer Gesellschaft, deren Zweck hauptsächlich darin besteht, Dienstleistungen zu erbringen und Handel sowie Import-Export zu betreiben, speziell in den Bereichen Landwirtschaft, Tiermedizin und Konsumgüter. In ihrer Steuererklärung, welche sie am 13. Oktober 2015 für die Steuerperiode 2014 einreichten, deklarierten die Steuerpflichtigen ein Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit (Code 1.110) von CHF 54‘546.- (Ehemann) bzw. CHF 28‘369.- (Ehefrau). Zudem deklarierten sie unter dem Titel „andere Erwerbseinkommen: Kollektiv- oder Kommanditgesellschaft“ (Code 1.420) ein Einkommen von CHF 9‘478.- (Ehemann) bzw. CHF 9‘477.- (Ehefrau). Als Berufsauslagen machten sie unter anderem für den Ehemann einen Abzug für auswärtige Verpflegung (Code 2.120) von CHF 3‘200.- sowie für beide Steuerpflichtigen sonstige Berufsauslagen (Code 2.130) von je CHF 2‘000.- geltend. Gemäss ordentlicher Veranlagungsanzeige vom 17. März 2016 setzte die Kantonale Steuerverwaltung (nachfolgend: Steuerverwaltung) das Einkommen der Steuerpflichtigen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit auf CHF 77‘984.- (Ehemann) bzw. CHF 46‘182.- (Ehefrau) sowie das Einkommen aus selbstständigem Nebenerwerb auf CHF 9‘478.- (Ehemann) bzw. CHF 9‘477.- (Ehefrau) fest. Sie gewährte dem Ehemann einen Abzug für auswärtige Verpflegung von CHF 1‘600.- sowie für sonstige Berufsauslagen von CHF 2‘340.- und der Ehefrau einen Abzug für sonstige Berufsauslagen von CHF 2‘000.-. Unter Berücksichtigung der übrigen Steuerfaktoren ergab sich für die Steuerpflichtigen ein steuerbares Einkommen von CHF 107‘375.- (Kanton; geschuldete Steuer: CHF 9‘067.30) bzw. CHF 100‘983.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 2‘013.-). Die Abweichungen gegenüber der Steuererklärung begründete die Steuerverwaltung wie folgt: „1110: Gemäss erhaltenem Lohnausweis.“ und „2120: Gemäss Lohnausweis erhalten Sie Spesen.“ B. Gegen diese Veranlagung reichten die Steuerpflichtigen am 7. April 2016 Einsprache ein. Sie beantragten, es sei das Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit auf der Basis der mit der Steuererklärung eingereichten Lohnausweise vom 9. Oktober 2015 auf CHF 54‘546.- (Ehemann) bzw. CHF 28‘369.- (Ehefrau) festzusetzen. Dies mit der Begründung, dass die ursprünglichen Lohnausweise vom 27. Januar 2015, auf welche die Steuerverwaltung in der Veranlagungsanzeige vom 17. März 2016 abgestellt habe, zu einem Zeitpunkt erstellt worden seien, als noch keine verlässlichen Abschlusszahlen der D.________ GmbH vorgelegen hätten. Weil die Geschäftszahlen die ursprünglich angenommenen Löhne nicht zugelassen hätten, mithin im Jahr 2014 ein Verlust hätte ausgewiesen werden müssen, hätten die Löhne nachträglich nach unten korrigiert werden müssen. Es sei deshalb auf die Lohnausweise vom 9. Oktober 2015 abzustellen; die Lohnausweise vom 27. Januar 2015 seien ungültig. Mit Einspracheentscheid vom 10. Juni 2016 hiess die Steuerverwaltung die erhobene Einsprache teilweise gut. Sie setzte das Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit (Code 1.110) auf CHF 57‘546.- (Ehemann) bzw. CHF 29‘319.- (Ehefrau) fest. Da die von den Steuerpflichtigen zum Abzug gebrachten Pauschalspesen von CHF 6‘000.- (Ehemann) resp. CHF 2‘500.- (Ehefrau), ausmachend total CHF 8‘500.-, überhöht seien, sei ein Betrag (Ehemann: CHF 3‘000.-; Ehefrau:

Kantonsgericht KG Seite 3 von 10 CHF 950.-) als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen (Code 1.110). Zudem könne dem Ehemann kein zusätzlicher Abzug für die Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung (Code 2.120) gewährt werden, da mit den ausgewiesenen Spesen sämtliche berufsbedingten Kosten abgedeckt seien. Unter Berücksichtigung sämtlicher Steuerfaktoren ergab sich für die Steuerpflichtigen ein steuerbares Einkommen von CHF 72‘014.- (Kanton; geschuldete Steuer: CHF 4‘867.50) bzw. CHF 65‘622.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 592.-). C. Mit Eingabe vom 24. Juni 2016 erhoben die Steuerpflichtigen Beschwerde an das Kantonsgericht Freiburg, welche sie am 6. Juli 2016 begründeten. Die Steuerpflichtigen beantragen sinngemäss, es sei der angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben, die Pauschalspesen in vollem Umfang (CHF 8‘500.-) anzuerkennen und auf eine Aufrechnung des Privatanteils zu verzichten. Weiter seien die Mehrkosten des Ehemannes für die auswärtige Verpflegung im Umfang von CHF 1‘600.- zum Abzug zuzulassen. Sie weisen darauf hin, dass sie seit Jahren Pauschalspesen beziehen würden. Diese seien über die Jahre hin etwa gleich hoch, auch wenn das Einkommen zum Teil starken Schwankungen unterworfen sei. Die geltend gemachten Pauschalspesen seien denn auch nicht überhöht, seien sie als Unternehmer doch dauernd (oft auch abends und samstags) unterwegs. Ausserdem habe die Steuerverwaltung des Kantons F.________, welche die D.________ GmbH veranlage, die Pauschalspesen in der Höhe von total CHF 8‘500.- akzeptiert. Was den Abzug der Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung betreffe, so sei nicht ersichtlich, weshalb die Steuerverwaltung diesen, nachdem sie den Abzug in der Veranlagungsanzeige bereits auf CHF 1‘600.- reduziert habe, im Einspracheentscheid ganz verweigere, habe doch hierzu kein Anlass bestanden. Der mit Verfügung vom 28. Juni 2016 festgesetzte Kostenvorschuss von CHF 400.- wurde fristgemäss bezahlt. In ihren Bemerkungen vom 16. August 2016 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung. In ihren Gegenbemerkungen vom 20. September 2016 hielten die Beschwerdeführer an ihren Anträgen und Standpunkten fest. Erwägungen I. Prozessuales 1. Gegen Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde kann die steuerpflichtige Person innert 30 Tagen nach Zustellung beim Kantonsgericht schriftlich Beschwerde erheben (Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]). Die Beschwerdeschrift muss die Begehren der beschwerdeführenden Person und deren Begründung enthalten (vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Mit der Beschwerde können alle

Kantonsgericht KG Seite 4 von 10 Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 140 Abs. 3 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 3 DStG). Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach dem Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) (Art. 182 DStG). Die Beschwerde vom 24. Juni 2016 gegen den Einspracheentscheid vom 10. Juni 2016 ist durch die Beschwerdeführer fristgerecht und – nach entsprechender Verbesserung – auch formgerecht bei der sachlich und örtlich zuständigen Beschwerdeinstanz eingereicht worden. Die Beschwerdeführer sind als Steuerschuldner durch den angefochtenen Einspracheentscheid berührt und haben ohne weiteres ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 76 lit. a VRG). Auf die Beschwerde ist einzutreten. 2. Im Einspracheverfahren und dem als Mehrparteienverfahren ausgestalteten kantonalen Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren beherrscht die Dispositionsmaxime die Einleitung des Verfahrens. Das bedeutet, dass ein Verfahren nur durchgeführt wird, wenn die steuerpflichtige Person oder allfällige berechtigte Behörden oder Amtsstellen Einsprache oder Rekurs bzw. Beschwerde erheben. Doch gilt für die Bestimmung des Streitgegenstands und die Beendigung des Verfahrens die Offizialmaxime. Die Einsprache- oder Rechtsmittelbehörde kann und muss also gegebenenfalls über die Parteianträge hinaus die Parteien gegenüber dem angefochtenen Entscheid schlechter oder besser stellen, also eine reformatio in peius bzw. eine reformatio in melius vornehmen, und ist nicht an einen Rückzug, einen Vergleich oder eine Anerkennung gebunden (Art. 135 Abs. 1 und Art. 143 Abs. 1 DBG; Art. 48 Abs. 4 StHG; Art. 178 Abs. 3, Art. 179 Abs. 2 und Art. 184 Abs. 3 DStG). Daher bleibt für eine Prozesserledigung ohne Anspruchsprüfung kein Raum. Immerhin hat die Einsprache- oder Rechtsmittelbehörde die steuerpflichtige Person anzuhören, bevor sie sie gegenüber der angefochtenen Veranlagungsverfügung resp. gegenüber dem angefochtenen Einspracheentscheid schlechter stellt (ZWEIFEL/CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2008, S. 17 und 274). Vorliegend hat die Steuerverwaltung in der ordentlichen Veranlagungsanzeige vom 17. März 2016 ein steuerbares Einkommen von CHF 107‘375.- (Kanton; geschuldete Steuer: CHF 9‘067.30) bzw. CHF 100‘983.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 2‘013.-) ermittelt. Nachdem die Beschwerdeführer gegen diese Veranlagung Einsprache erhoben haben, welche mit Einspracheentscheid vom

10. Juni 2016 teilweise gutgeheissen worden war, ergab sich für die Beschwerdeführer ein steuerbares Einkommen von CHF 72‘014.- (Kanton; geschuldete Steuer: CHF 4‘867.50) bzw. CHF 65‘622.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 592.-). Aufgrund der Offizialmaxime ist dabei – aus verfahrensrechtlicher Sicht – nicht zu beanstanden, dass die Steuerverwaltung den zunächst gewährten Abzug für die Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung des Ehemannes (CHF 1‘600.-) einer erneuten Prüfung unterzogen und diesen nach unten (CHF 0.-) korrigiert hat. Da in der berichtigten Veranlagungsanzeige vom 16. Juni 2016 insgesamt keine Schlechterstellung der Beschwerdeführer gegenüber der ordentlichen Veranlagungsanzeige vom 17. März 2016 resultierte, war die Steuerverwaltung auch nicht gehalten, die Beschwerdeführer vorgängig anzuhören. II. Direkte Bundessteuer (607 2016 17) 3. a) Der Einkommenssteuer unterliegen grundsätzlich alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 DBG), insbesondere alle Einkünfte aus unselbstständiger

Kantonsgericht KG Seite 5 von 10 Erwerbstätigkeit (Art. 17 Abs. 1 DBG). Bezieht der beherrschende Gesellschafter einer GmbH von dieser Geld, so ist grundsätzlich davon auszugehen, dass dies Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit darstellt (Art. 17 Abs. 1 DBG; Urteil BGer 2C_396/2011 vom 26. April 2012 E. 4.2.1). Um einen anderweitigen Zahlungsgrund (wie z.B. eine Spesenentschädigung) anerkennen zu können, müssen entsprechende Belege vorgelegt werden (vgl. Urteil BGer 2C_214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.2). Gerade bei einer Einmann-GmbH ist zu verlangen, dass Geschäfte zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter klar dokumentiert und buchmässig eindeutig behandelt werden (Urteil BGer 2C_737/2015 vom 9. November 2015 E. 3.3). Nach ständiger Praxis des Bundesgerichts kommt einer Veranlagung bei periodischen Steuern nur für die betreffende Periode Rechtskraft zu; die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse können daher in einem späteren Veranlagungszeitraum durchaus anders gewürdigt werden (vgl. etwa Urteil BGer 2C_112/2014 und 113/2014 vom 15. September 2014 E. 6.2.3 mit Verweis auf Urteil BGer 2C_196/2007 vom 16. Mai 2007 E. 3.2). b) Vorliegend existieren für die Steuerperiode 2014 zwei unterschiedliche Lohnausweise, wobei die Lohnausweise vom 27. Januar 2015 ein um etwa 50 Prozent höheres Einkommen der Beschwerdeführer ausweisen als jene vom 9. Oktober 2015. Da die Beschwerdeführer unselbstständig erwerbstätig sind, haben sie aus Arbeitsvertrag Anspruch auf einen Lohn, der verabredet oder üblich oder durch Normalarbeitsvertrag oder Gesamtarbeitsvertrag bestimmt ist (Art. 322 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 30. März 1911 betreffend das Schweizerische Obligationenrecht; SR 220). In den Lohnausweisen vom 27. Januar 2015 hat die D.________ GmbH sämtliche Leistungen bzw. geldwerten Vorteile deklariert, die den Beschwerdeführern mit dem bestehenden Arbeitsverhältnis zugeflossen sind, und die Richtigkeit und Vollständigkeit der Angaben bestätigt. Es ist deshalb mehr als problematisch, wenn die D.________ GmbH – nach Bekanntwerden der Geschäftszahlen – den deklarierten Lohn ihrer Angestellten nachträglich nach unten korrigiert, obschon diesen bereits ein höherer Lohn zugeflossen ist (vgl. die Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung, herausgegeben von der Schweizerischen Steuerkonferenz sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Ziffer 2), ist es doch nicht Aufgabe der Arbeitnehmer, für den schlechten Geschäftsgang ihrer Arbeitgeberin einzustehen, indem sie auf bereits erhaltenen Lohn verzichten resp. diesen zurückzahlen. Damit ist nicht ohne Weiteres ersichtlich, weshalb die Steuerverwaltung in ihrem Einspracheentscheid vom 10. Juni 2016 auf die korrigierten Lohnausweise vom 9. Oktober 2015 abstellte, ohne anhand der Arbeitsverträge resp. Kontoauszüge genauer abzuklären, welcher Lohn den Beschwerdeführern im Jahr 2014 tatsächlich zugeflossen ist. Da dieser Punkt in der vorliegenden Beschwerde aber nicht bestritten ist, ist darauf nicht weiter einzugehen. c) Werden im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses übersetzte (allenfalls pauschale) Spesenvergütungen entrichtet, so sind diese als – verdeckter – Lohn aufzurechnen, soweit sie nicht abzugsfähigen Gewinnungskosten entsprechen. Von Steuerrechts wegen gelten als Spesen die Auslagen, die Mitarbeitenden im Interesse des Arbeitgebers angefallen sind. Gemäss Ziff. 1.2 des allgemeinen Muster-Spesenreglements für Unternehmen (Kreisschreiben Nr. 25 der Schweizerischen Steuerkonferenz in der Fassung vom

18. Dezember 2009) fallen unter den steuerrechtlichen Spesenbegriff namentlich die Kosten für Fahrt, Verpflegung, Übernachtung und die „übrigen Kosten“. Damit bestehen Parallelen zum Begriff der Berufskosten (Art. 26 Abs. 1 DBG). Spesen werden grundsätzlich effektiv nach

Kantonsgericht KG Seite 6 von 10 Spesenereignis und gegen Originalbeleg abgerechnet (Kreisschreiben Nr. 25 Ziff. 1.3). Ergänzend sieht das Kreisschreiben ein zusätzliches Muster-Spesenreglement für leitendes Personal vor. Dessen Ziff. 1 hält fest, dass das allgemeine Spesenreglement auch für das leitende Personal gelte, soweit das Zusatzreglement nicht davon abweiche. Unter dem Titel „Pauschalspesen“ führt das Kreisschreiben Nr. 25 in Ziff. 3 dann aus: „Den leitenden Angestellten erwachsen im Rahmen ihrer geschäftlichen Tätigkeit Auslagen für Repräsentation sowie Akquisition und Pflege von Kundenbeziehungen. Die Belege für diese Repräsentations- und Kleinauslagen (Bagatellspesen) sind teilweise nicht oder nur unter schwierigen Bedingungen zu beschaffen. Aus Gründen einer rationellen Abwicklung wird daher den leitenden Angestellten eine jährliche Pauschalentschädigung ausgerichtet. Mit der Pauschalentschädigung sind sämtliche Kleinausgaben bis zur Höhe von CHF 50.- pro Ereignis abgegolten. Dabei gilt jede Ausgabe als einzelnes Ereignis. Verschiedene zeitlich gestaffelte Ausgaben können somit auch dann nicht zusammengezählt werden, wenn sie im Rahmen eines einzigen Geschäftsauftrages (beispielsweise anlässlich einer Geschäftsreise) anfallen (Kumulationsverbot). Empfänger von Pauschalspesen können diese Kleinausgaben bis Fr. 50.-- nicht effektiv geltend machen.“ Typische Anwendungsfälle solcher Kleinausgaben sind Tram-, Bus- und Taxifahrten, Parkgebühren, Trinkgelder, Garderobengebühren, Geschäftsanrufe vom privaten Telefon aus, Kleiderreinigungen, Geschenke für Mitarbeitende, Zwischenverpflegungen, Getränke alleine oder mit Kunden (BOSSHARD, Die steuerliche Behandlung von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, in StR 51/1996 S. 557, insbesondere S. 563). Pauschal entrichtete Spesenvergütungen dienen der Vereinfachung der Lohnadministration im Unternehmen, ebenso auch der Erleichterung der Veranlagungstätigkeit der Steuerverwaltung. Sie sind Ausdruck des Vertrauens, welches das Unternehmen den leitenden Angestellten im Bereich der Kleinausgaben entgegenbringt („Vertrauensspesen“) (Urteil BGer 2C_214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.2.2). d) Praxisgemäss gilt aber, dass reglementarische Pauschalspesen insoweit als Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit gelten, als sie über den ihnen zugedachten Zweck hinausgehen (Urteil BGer 2C_326/2008 vom 23. September 2008 E. 4.1). Fehlt ein Spesenreglement, liegen also ausserreglementarische Pauschalspesen vor, sind auch solche Vergütungen als steuerbare Nebenleistungen des Arbeitgebers zu betrachten, soweit sie die effektiven Kosten übersteigen (Urteil BGer 2A.82/1996 und 83/1996 vom 8. Mai 1998 E. 3a). Dies ergibt sich aus dem Grundsatz, dass den Pauschalspesen, die weder auf einem genehmigten Spesenreglement beruhen noch nachgewiesenermassen geschäftsmässig begründet sind, die steuerliche Anerkennung zu versagen ist (Urteil BGer 2C_112/2014 und 113/2014 vom 15. September 2014 E. 6.1 mit Hinweisen). Entsprechendes gilt auch auf der Ebene der Unternehmung insbesondere dann, wenn die spesenbeanspruchende Person der Gesellschaft nahe steht. Erweist sich die Spesenausrichtung als geschäftsmässig unbegründet, so dient die Zahlung einzig zur Bestreitung des privaten Lebensaufwandes des Aktionärs oder einer ihm nahestehenden Person. Derartige geldwerte Leistungen unter dem Vorwand von Repräsentationsspesen als Geschäftsaufwand zu verbuchen, geht nicht an (Urteile BGer 2C_214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.2.3 mit Hinweisen und 2C_273/2013 und 274/2013 vom

16. Juli 2013 E. 3.2). e) Die Arbeitgeberin der Beschwerdeführer (D.________ GmbH) verfügt über kein genehmigtes Spesenreglement. Weder enthalten die Lohnausweise vom 9. Oktober 2015 unter

Kantonsgericht KG Seite 7 von 10 den Bemerkungen den Hinweis auf ein genehmigtes Spesenreglement (vgl. die Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung, a.a.O., Ziffer 15), noch haben die Beschwerdeführer ein solches zu den Akten gereicht. Dass die mit den pauschalen Repräsentationsspesen abgegoltenen Aufwände rein geschäftsmässig begründet sind, wurde von den Beschwerdeführern ebenfalls nicht rechtsgenüglich nachgewiesen. Diese blieben für die streitigen Pauschalspesen jeglichen Nachweis schuldig. Diesbezüglich sind die Beschwerdeführer darauf hinzuweisen, dass die blosse Tatsache, dass von der Arbeitgeberin pauschale Spesenvergütungen gewährt wurden, nichts daran zu ändern vermag, dass sämtliche effektiven Auslagen auf Aufforderung hin grundsätzlich nachzuweisen oder (ausnahmsweise) zumindest glaubhaft zu machen sind. Dies gilt im vorliegenden Fall umso mehr, als die Beschwerdeführer als spesenbeanspruchende Personen der Gesellschaft sehr nahe stehen. Es ist auch nicht einzusehen, weshalb es nicht möglich sein sollte, die behaupteten Auslagen mit einem vertretbaren Aufwand zu belegen oder zumindest zu substanziieren. Die Beschwerdeführer haben diesbezüglich jedoch den geforderten konkreten Nachweis nicht erbracht, weshalb die pauschalen Repräsentationsspesen grundsätzlich steuerrechtlich nicht anerkannt werden können und als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen sind, soweit sie nicht abzugsfähigen Gewinnungskosten entsprechen. f) Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass auch die Steuerverwaltung des Kantons F.________, welche die D.________ GmbH veranlagte, die Pauschalspesen von total CHF 8‘500.- als zu hoch erachtete und diese um 50 Prozent kürzte (Taxationsberechnung vom 14. April 2016). 4. a) Unselbstständigerwerbende können nach Art. 26 Abs. 1 lit. a und b DBG insbesondere die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte (ab 1. Januar 2016 bis zu einem Maximalbetrag von CHF 3‘000.-) sowie die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit als Berufskosten in Abzug bringen. Für die Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung (und bis zum 31. Dezember 2015 auch für die Fahrkosten) werden Pauschalansätze festgelegt (Art. 26 Abs. 2 DBG). Die Pauschalansätze werden in der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements vom

10. Februar 1993 über den Abzug der Berufskosten unselbstständig Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer (Berufskostenverordnung; BKV; SR 642.118.1) festgelegt und im Anhang der Verordnung bekannt gegeben. In Art. 4 BKV wird zudem präzisiert, dass für die Geltendmachung höherer Kosten als der Pauschalansätze – soweit überhaupt zulässig – die gesamten tatsächlichen Auslagen sowie deren berufliche Notwendigkeit nachzuweisen sind. Gemäss Art. 1 BKV gelten als steuerlich abziehbare Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigkeit Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens erforderlich sind und die in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen. Nicht abziehbar sind die vom Arbeitgeber oder einem Dritten übernommenen Aufwendungen, der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand (sogenannte Standesauslagen) und die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie (Art. 34 lit. a DBG). Im Steuerjahr 2014 betrug der volle Abzug der Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung CHF 15.- pro Hauptmahlzeit bzw. CHF 3‘200.- pro Jahr. Wenn die Verpflegung vom Arbeitgeber anders als in bar verbilligt wird (Abgabe von Gutscheinen) oder wenn sie in einer Kantine, einem Personalrestaurant oder einer Gaststätte des Arbeitgebers eingenommen werden kann, ist nur der halbe Abzug zulässig (CHF 7.50 pro Hauptmalzeit bzw. CHF 1‘600.- pro Jahr) (Art. 6 BKV sowie Anhang).

Kantonsgericht KG Seite 8 von 10 Die Beweislast für die steuerbegründenden und –erhöhenden Tatsachen trägt die Steuerbehörde, für die steueraufhebenden und –mindernden Tatsachen ist die steuerpflichtige Person beweisbelastet (Urteil BGer 2C_214/2014 vom 7. August 2014 E. 3.6.2 mit Verweis u.a. auf BGE 140 II 248 E. 3.5). b) Der Beschwerdeführer (Ehemann) wohnt in C.________ und arbeitet für eine Firma mit Sitz in E.________, was 30 km resp. eine halbe Autostunde von seinem Wohnort entfernt liegt. Zudem ist er beruflich sehr viel unterwegs. Die Möglichkeit, sich in einer Kantine, einem Personalrestaurant oder einer Gaststätte der Arbeitgeberin zu verpflegen, besteht nicht. Auch werden dem Beschwerdeführer keine Lunch-Checks abgegeben oder ihm während mindestens der Hälfte der Arbeitstage die (Mehr-)Kosten für eine auswärtige Hauptmahlzeit in Form von Spesenentschädigungen bezahlt. Diesfalls müsste im Lohnausweis das Feld G angekreuzt werden (vgl. die Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung, a.a.O., Buchstabe G). Vorliegend fehlt aber ein Kreuz in dieser Rubrik. Damit hat der Beschwerdeführer Anspruch auf den vollen Abzug der Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung (CHF 3‘200.- pro Jahr) resp. sind ihm die pauschalen Repräsentationsspesen im Umfang von CHF 3‘200.- anzuerkennen und nur einen Betrag von CHF 2‘800.- (CHF 6‘000.- abzüglich CHF 3‘200.-) als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen. c) Was die Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung der Beschwerdeführerin (Ehefrau) anbelangt, so lässt sich dem vorliegenden Dossier nicht ohne weiteres entnehmen, zu wie vielen Stellenprozenten sie arbeitet resp. wie viele Mahlzeiten pro Woche sie auswärts einnehmen muss. Bei einem Bruttoeinkommen von CHF 31‘000.- im Jahr 2014 dürfte sie auf jeden Fall nicht fünf Tage pro Woche ganztags am Firmensitz in E.________ anwesend sein und sich dort auswärts verpflegen. Die Steuerverwaltung hat die deklarierten pauschalen Repräsentationsspesen von CHF 2‘500.- auf CHF 1‘550.- herabgesetzt, was in etwa dem vollen Abzug der Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung (CHF 15.-) an der Hälfte der Arbeitstage resp. einem 50-prozentigen Arbeitspensum entspricht. Die Beschwerdeführerin hat aber weder in der Steuererklärung Mehrkosten für die auswärtige Verpflegung deklariert, noch in der Beschwerde dargelegt, dass ihr entsprechende Mehrkosten entstanden sind, obschon sie – aus den gleichen Gründen wie ihr Ehemann – grundsätzlich Anspruch auf einen Abzug der Berufskosten in der Höhe der Pauschalansätze hätte. Es scheint es daher gerechtfertigt, die pauschalen Repräsentationsspesen im Umfang von CHF 1‘550.- anzuerkennen und einen Betrag von CHF 950.- als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen. Der Einspracheentscheid vom 10. Juni 2016 ist insofern nicht zu beanstanden. d) Damit ist die Beschwerde insofern teilweise gutzuheissen, als dem Beschwerdeführer (Ehemann) die pauschalen Repräsentationsspesen im Umfang von CHF 2‘800.- (anstatt CHF 3‘000).-) als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen sind. Weitergehend ist die Beschwerde abzuweisen. 5. Aufgrund des bloss sehr marginalen Obsiegens der Beschwerdeführer rechtfertigt es sich, ihnen die gesamten Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). Das heisst, dass insbesondere der Tarif vom 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz (Tarif VJ) zur Anwendung gelangt (vgl. Art 146 und Art.

Kantonsgericht KG Seite 9 von 10 147 VRG sowie Art. 4 Abs. 3 des kantonalen Ausführungsbeschlusses zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 5. Januar 1995; SGF 634.1.11). Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 200.- festzusetzen. Diese Gerichtsgebühr ist mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. II. Kantonssteuer (607 2016 18) 6. a) Die vorne dargelegten Grundsätze gelten auch im Bereich der Kantonssteuern. Die entsprechenden, praktisch gleich lautenden Gesetzesbestimmungen sind in Art. 17 Abs. 1, Art. 18 Abs. 1 und Art. 27 DStG enthalten (vgl. auch Art. 7 Abs. 1 und Art. 9 Abs. 1 StHG). Die Ausführungsvorschriften wurden in der Verordnung der Finanzdirektion vom 14. Dezember 2006 über den Abzug von Berufskosten bei unselbstständiger Erwerbstätigkeit (SGF 631.411) erlassen. b) Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen Regelung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in Erwägung 3 und 4 verwiesen werden. Demzufolge ist auch bei Beurteilung des Rekurses betreffend die Kantonssteuer festzustellen, dass die den Beschwerdeführern ausgerichteten pauschalen Spesenvergütungen in dem Umfang als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen sind, als sie nicht abzugsfähigen Gewinnungskosten entsprechen. Demzufolge ist auch der Rekurs insofern teilweise gutzuheissen, als dem Beschwerdeführer (Ehemann) die pauschalen Repräsentationsspesen im Umfang von CHF 2‘800.- (anstatt CHF 3‘000).-) als Privatanteil zum Lohn aufzurechnen sind. Weitergehend ist der Rekurs abzuweisen. 7. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die gesamten Kosten den nur marginal obsiegenden Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 131 Abs. 1 VRG). Dabei gelangt der Tarif VJ zur Anwendung (vgl. Art. 146 und Art. 147 VRG). Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 200.- festzusetzen. Diese Gerichtsgebühr ist mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Die stellvertretende Präsidentin erkennt: in Anwendung von Art. 100 Abs. 1 lit. c VRG I. Direkte Bundessteuer (607 2016 17) 1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und die pauschalen Repräsentationsspesen von B.________ im Umfang von CHF 2‘800.- (anstatt CHF 3‘000.-) als Privatanteil zum Lohn aufgerechnet. Weitergehend wird die Beschwerde abgewiesen.

Kantonsgericht KG Seite 10 von 10 2. Die Kosten (Gebühr: CHF 200.-) werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. II. Kantonssteuer (607 2016 18) 3. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen und die pauschalen Repräsentationsspesen von B.________ im Umfang von CHF 2‘800.- (anstatt CHF 3‘000.-) als Privatanteil zum Lohn aufgerechnet. Weitergehend wird der Rekurs abgewiesen. 4. Die Kosten (Gebühr: CHF 200.-) werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. III. Zustellung. Das vorliegende Urteil kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. Art. 73 StHG und Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefochten werden. Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird (Art. 148 VRG). Freiburg, 17. Februar 2017/dki Stellvertretende Präsidentin Gerichtsschreiberin