C-314/08, Krzysztof Filipiak gegen Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Einkommensteuerrecht – Recht auf Abzug der Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage – Recht auf Ermäßigung der Steuer nach Maßgabe der gezahlten Krankenversicherungsbeiträge – Verweigerung, wenn die Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat als dem Staat der Besteuerung gezahlt wurden – Vereinbarkeit mit den Art. 43 EG und 49 EG – Urteil des nationalen Verfassungsgerichts – Verfassungswidrigkeit der nationalen Vorschriften – Verschiebung des Zeitpunkts, zu dem die betreffenden Vorschriften ihre Geltungskraft verlieren – Vorrang des Gemeinschaftsrechts – Wirkung für das vorlegende Gericht; [Bezug: VO 1408/71]

Volltext (verifizierbarer Originaltext)

Rechtssache C‑314/08

Krzysztof Filipiak

gegen

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

(Vorabentscheidungsersuchen des Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu)

„Einkommensteuerrecht – Recht auf Abzug der Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage – Recht auf Ermäßigung der Steuer nach Maßgabe der gezahlten Krankenversicherungsbeiträge – Verweigerung, wenn die Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat als dem Staat der Besteuerung gezahlt wurden – Vereinbarkeit mit den Art. 43 EG und 49 EG – Urteil des nationalen Verfassungsgerichts – Verfassungswidrigkeit der nationalen Vorschriften – Verschiebung des Zeitpunkts, zu dem die betreffenden Vorschriften ihre Geltungskraft verlieren – Vorrang des Gemeinschaftsrechts – Wirkung für das vorlegende Gericht“

Leitsätze des Urteils

Freizügigkeit – Niederlassungsfreiheit – Freier Dienstleistungsverkehr – Beschränkungen – Steuerrecht – Einkommensteuer

(Art. 43 EG und 49 EG)

Gemeinschaftsrecht – Vorrang – Entgegenstehendes nationales Recht – Ipso iure eintretende Unanwendbarkeit bestehender Vorschriften

Die Art. 43 EG und 49 EG stehen einer nationalen Regelung entgegen, wonach ein gebietsansässiger Steuerpflichtiger nur dann

Anspruch darauf hat, dass der Betrag der im Steuerjahr gezahlten Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage abgezogen

wird und dass die von ihm geschuldete Einkommensteuer um die in diesem Zeitraum gezahlten Krankenversicherungsbeiträge gemindert

wird, wenn diese Beiträge im Mitgliedstaat der Besteuerung entrichtet werden, nicht aber, wenn die Beiträge in einem anderen

Mitgliedstaat entrichtet werden, auch wenn sie dort nicht abgezogen wurden.

Eine solche Regelung schafft eine Ungleichbehandlung gebietsansässiger Steuerpflichtiger. Ein Steuerpflichtiger, der im Mitgliedstaat

der Besteuerung wohnt, seine wirtschaftliche Tätigkeit aber in einem anderen Mitgliedstaat ausübt, wo er kranken- und sozialversicherungspflichtig

ist, kann nämlich den Betrag der von ihm gezahlten Beiträge nicht von der Bemessungsgrundlage seiner Steuer abziehen oder

die im Mitgliedstaat der Besteuerung geschuldete Steuer um diese Beiträge mindern und wird somit schlechter behandelt als

derjenige Steuerpflichtige, der in diesem Mitgliedstaat wohnt, seine wirtschaftliche Tätigkeit aber nur innerhalb der Grenzen

dieses Staates ausübt und die obligatorischen Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge an den zuständigen nationalen öffentlichen

Träger entrichtet. Was die Besteuerung ihrer Einkünfte im Mitgliedstaat der Besteuerung angeht, befinden sich die gebietsansässigen

Steuerpflichtigen aber nicht in objektiv unterschiedlichen Situationen, die diese Ungleichbehandlung nach dem Ort, an dem

die Beiträge gezahlt werden, erklären könnten, da sie in diesem Mitgliedstaat unbeschränkt steuerpflichtig sind. Somit müsste

die Besteuerung ihrer Einkünfte in diesem Mitgliedstaat nach denselben Grundsätzen und daher auf der Grundlage derselben Steuervergünstigungen

erfolgen. Unter diesen Umständen kann die Weigerung, dem gebietsansässigen Steuerpflichtigen die fraglichen Steuervergünstigen

zu gewähren, den betreffenden Steuerpflichtigen davon abhalten, die Niederlassungs- und die Dienstleistungsfreiheit nach den

Art. 43 EG und 49 EG zu nutzen, und stellt eine Beschränkung dieser Freiheiten dar.

(vgl. Randnrn. 66-71, 74, Tenor 1)

Soweit das Gemeinschaftsrecht nationalen Vorschriften entgegensteht, verpflichtet sein Vorrang das nationale Gericht, das

Gemeinschaftsrecht anzuwenden und die entgegenstehenden nationalen Vorschriften unangewandt zu lassen, unabhängig von dem

Urteil des nationalen Verfassungsgerichts, mit dem der Zeitpunkt, zu dem diese für verfassungswidrig erklärten Vorschriften

ihre Geltungskraft verlieren, verschoben worden ist.

(vgl. Randnr. 85, Tenor 2)

URTEIL DES GERICHTSHOFS (Dritte Kammer)

19. November 2009(

)

In der Rechtssache C‑314/08

betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG, eingereicht vom Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (Polen)

mit Entscheidung vom 30. Mai 2008, beim Gerichtshof eingegangen am 14. Juli 2008, in dem Verfahren

Krzysztof Filipiak

gegen

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

erlässt

DER GERICHTSHOF (Dritte Kammer)

unter Mitwirkung des Präsidenten der Zweiten Kammer J. N. Cunha Rodrigues in Wahrnehmung der Aufgaben des Präsidenten der

Dritten Kammer sowie der Richter A. Rosas (Berichterstatter) und A. Ó Caoimh,

Generalanwalt: M. Poiares Maduro,

Kanzler: R. Grass,

aufgrund des schriftlichen Verfahrens,

unter Berücksichtigung der Erklärungen

– der polnischen Regierung, vertreten durch M. Dowgielewicz als Bevollmächtigten,

– der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch R. Lyal und K. Herrmann als Bevollmächtigte,

aufgrund des nach Anhörung des Generalanwalts ergangenen Beschlusses, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden,

folgendes

Urteil

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 43 EG und 49 EG.

Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen Herrn Filipiak, einem in Polen unbeschränkt steuerpflichtigen polnischen

Staatsangehörigen, und dem Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (Direktor der Finanzkammer Poznań) wegen der Weigerung der polnischen

Steuerverwaltung, ihm Steuervergünstigungen im Zusammenhang mit den im Steuerjahr gezahlten Sozial- und Krankenversicherungsbeiträgen

zu gewähren, wenn die Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat als dem Staat der Besteuerung entrichtet werden, während dem

Steuerpflichtigen solche Vergünstigungen gewährt werden, wenn die Beiträge im Mitgliedstaat der Besteuerung entrichtet werden.

Nationaler rechtlicher Rahmen

Art. 2 der Verfassung der Republik Polen bestimmt:

„Die Republik Polen ist ein demokratischer Rechtsstaat, der die Grundsätze der sozialen Gerechtigkeit verwirklicht.“

Art. 8 der Verfassung der Republik Polen lautet:

„(1) Die Verfassung ist das oberste Recht der Republik Polen.

(2) Die Vorschriften der Verfassung werden unmittelbar angewandt, es sei denn, dass die Verfassung etwas anderes bestimmt.“

Art. 32 der Verfassung der Republik Polen sieht vor:

„(1) Alle sind vor dem Gesetz gleich. Alle haben das Recht, von der öffentlichen Gewalt gleich behandelt zu werden.

(2) Niemand darf aus welchem Grund auch immer im politischen, gesellschaftlichen oder wirtschaftlichen Leben diskriminiert werden.“

Art. 91 der Verfassung der Republik Polen bestimmt:

„(1) Ein ratifizierter völkerrechtlicher Vertrag ist nach seiner Bekanntmachung im Gesetzblatt der Republik Polen ein Teil der

inländischen Rechtsordnung und wird unmittelbar angewandt, es sei denn, dass seine Anwendung vom Erlass eines Gesetzes abhängig

gemacht worden ist.

(2) Ein mit vorheriger Zustimmung durch Gesetz ratifizierter völkerrechtlicher Vertrag hat Vorrang vor einem Gesetz, wenn das

Gesetz sich mit dem Vertrag nicht vereinbaren lässt.

(3) Wenn dies in einem von der Republik Polen ratifizierten Vertrag, durch den eine internationale Organisation ins Leben gerufen

worden ist, vorgesehen ist, wird das von dieser Organisation gesetzte Recht unmittelbar angewandt und hat im Fall der Kollision

mit einem Gesetz Vorrang.“

Art. 188 der Verfassung der Republik Polen lautet:

„Das Trybunał Konstytucyjny [Verfassungsgericht der Republik Polen] entscheidet über

1. die Vereinbarkeit der Gesetze und der völkerrechtlichen Verträge mit der Verfassung,

2. die Vereinbarkeit der Gesetze mit den ratifizierten völkerrechtlichen Verträgen, deren Ratifizierung eine vorherige Zustimmung

durch Gesetz voraussetzt,

3. die Vereinbarkeit der Rechtsvorschriften, die von zentralen Staatsorganen erlassen werden, mit der Verfassung, den ratifizierten

völkerrechtlichen Verträgen und den Gesetzen,

4. die Vereinbarkeit der Ziele oder Tätigkeit der politischen Parteien mit der Verfassung,

5. die Verfassungsbeschwerde gemäß Art. 79 Abs. 1.“

In Art. 190 Abs. 1 bis 4 der Verfassung der Republik Polen heißt es:

„(1) Die Entscheidungen des Verfassungsgerichts sind allgemein bindend und endgültig.

…

(3) Die Entscheidung des Verfassungsgerichts tritt am Tag der Verkündung in Kraft. Das Verfassungsgericht kann jedoch eine andere

Frist bestimmen, mit deren Ablauf der Normativakt seine Geltungskraft verliert. Ist ein Gesetz betroffen, darf diese Frist

18 Monate nicht überschreiten. Bei anderen Normativakten darf die Frist nicht länger als zwölf Monate betragen. …

(4) Stellt das Verfassungsgericht die Unvereinbarkeit eines Normativakts mit der Verfassung, einem völkerrechtlichen Vertrag oder

einem Gesetz fest und ist auf der Grundlage dieses Normativakts eine rechtskräftige Gerichtsentscheidung, endgültige Verwaltungsentscheidung

oder Entscheidung in anderen Angelegenheiten ergangen, bildet die Entscheidung des Verfassungsgerichts die Grundlage für die

Wiederaufnahme des Verfahrens oder die Aufhebung der Entscheidung nach den Grundsätzen und gemäß der Verfahrensweise, die

in den auf das jeweilige Verfahren anwendbaren Vorschriften geregelt sind.“

Art. 3 Abs. 1 des Gesetzes vom 26. Juli 1991 über die Einkommensteuer (Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym

od osób fizycznych, Dz. U. 2000, Nr. 14, Pos. 176, im Folgenden: Einkommensteuergesetz), der den Grundsatz der unbeschränkten

Steuerpflicht aufstellt, sieht vor:

„Natürliche Personen, die ihren Wohnsitz in der Republik Polen haben, unterliegen unabhängig vom Entstehungsort der Einkünfte

mit ihrem gesamten Einkommen der Steuerpflicht …“

Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes bestimmt:

„Vorbehaltlich des Art. 24 Abs. 3, der Art. 29 bis 30c und des Art. 30e ist Grundlage für die Berechnung der Steuer das nach

Art. 9, Art. 24 Abs. 1, 2, 4, 4a bis 4e und 6 oder Art. 24b Abs. 1 und 2 oder Art. 25 festgestellte Einkommen nach Abzug der

Beträge

…

2. der Beiträge nach dem Gesetz vom 13. Oktober 1998 über das System der Sozialversicherungen [Ustawa z dnia 13 października

1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Dz. U. Nr. 137, Pos. 887, mit Änderungen, im Folgenden: Gesetz über das System

der Sozialversicherungen], die

a) im Steuerjahr unmittelbar für eine eigene Altersrenten-, Renten-, Kranken- oder Unfallversicherung des Steuerpflichtigen und

seiner Mitarbeiter gezahlt wurden,

b) im Steuerjahr … von Mitteln des Steuerpflichtigen abgezogen wurden …“

In Art. 27b des Einkommensteuergesetzes heißt es:

„Von der nach Art. 27 oder Art. 30c bemessenen Einkommensteuer wird in erster Linie der Betrag der Beiträge zu der im Gesetz

vom 27. August 2004 über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten Leistungen der Gesundheitsfürsorge [Ustawa z dnia 27 sierpnia

2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, Dz. U. Nr. 210, Pos. 2135, im Folgenden: Gesetz

über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten Leistungen der Gesundheitsfürsorge] genannten Krankenversicherung abgezogen,

1. die im Steuerjahr unmittelbar von dem Steuerpflichtigen gemäß den Vorschriften über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten

Leistungen der Gesundheitsfürsorge gezahlt worden sind,

2. die im Steuerjahr von einem Zahlungspflichtigen gemäß den Vorschriften über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten Leistungen

der Gesundheitsfürsorge eingezogen worden sind.

…

(2) Der Betrag der Krankenversicherungsbeiträge, der von der Steuer abgezogen wird, darf 7,75 % der Bemessungsgrundlage dieser

Beiträge nicht überschreiten.

…“

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

Nach den Angaben in der Vorlageentscheidung übte der polnische Staatsangehörige Herr Filipiak im entscheidungserheblichen

Zeitraum eine wirtschaftliche Tätigkeit in den Niederlanden als Gesellschafter einer Personengesellschaft niederländischen

Rechts aus, deren Organisationsstruktur der einer offenen Handelsgesellschaft polnischen Rechts entsprach.

Aus der Vorlageentscheidung geht weiter hervor, dass Herr Filipiak in Polen der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt, was

aufgrund von Art. 3 des Einkommensteuergesetzes die Annahme zulässt, dass er seinen Wohnsitz in diesem Mitgliedstaat hat.

In den Niederlanden zahlte Herr Filipiak die nach niederländischem Recht zu entrichtenden Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge.

Mit Schreiben vom 28. Juni 2006 beantragte Herr Filipiak beim Leiter des Finanzamts Nowy Tomyśl, eine schriftliche Auslegung

des Steuerrechts hinsichtlich seines Anwendungsbereichs und der Art seiner Anwendung vorzunehmen.

In seinem Auslegungsantrag führte Herr Filipiak aus, dass ihn die Vorschriften des Einkommensteuergesetzes daran hinderten,

von der Bemessungsgrundlage den Betrag der in den Niederlanden gezahlten Sozialversicherungsbeiträge abzuziehen und die Steuer

um den Betrag der ebenfalls in den Niederlanden gezahlten Krankenversicherungsbeiträge zu mindern. Derartige Vorschriften

seien diskriminierend, weshalb sie außer Acht zu lassen seien und direkt das Gemeinschaftsrecht anzuwenden sei.

Auf den Auslegungsantrag hin erklärte der Leiter des Finanzamts Nowy Tomyśl den Standpunkt von Herrn Filipiak mit Bescheiden

vom 2. August 2007 für falsch.

Er legte dar, dass nach Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes nur die im Gesetz über das System der Sozialversicherungen

genannten Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage und nach Art. 27b Abs. 1 dieses Gesetzes nur die im Gesetz

über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten Leistungen der Gesundheitsfürsorge genannten Krankenversicherungsbeiträge von

der Steuer abgezogen werden könnten. Da die nach niederländischem Recht gezahlten Beiträge die Voraussetzungen dieser Vorschriften

nicht erfüllten, könnten sie in Polen weder von der Bemessungsgrundlage noch von der Einkommensteuer abgezogen werden.

Der Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu hielt nach Prüfung der von Herrn Filipiak bei ihm eingelegten Einsprüche die Bescheide

des Leiters des Finanzamts Nowy Tomyśl vom 2. August 2007 aufrecht.

Herr Filipiak erhob beim Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (Woiwodschaftsverwaltungsgericht Poznań) Klagen gegen diese

Bescheide, die seiner Auffassung nach gegen die Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 und 27b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes, Art. 39 Abs. 2

EG, Art. 3 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen

Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern,

in der durch die Verordnung (EG) Nr. 118/97 des Rates vom 2. Dezember 1996 (ABl. 1997, L 28, S. 1) geänderten und aktualisierten

Fassung, geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 647/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. April 2005 (ABl.

L 117, S. 1) (im Folgenden: Verordnung Nr. 1408/71), und gegen verschiedene Bestimmungen der Verfassung der Republik Polen

verstoßen.

Nach Auffassung des Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu liegen die Voraussetzungen für eine Verletzung der in Art. 39

EG verankerten Arbeitnehmerfreizügigkeit im vorliegenden Fall nicht vor. Da der Kläger des Ausgangsverfahrens als Unternehmer

an einer in den Niederlanden ansässigen offenen Handelsgesellschaft beteiligt sei, arbeite er auf eigene Rechnung und unterliege

dabei weder den Weisungen noch der Kontrolle einer anderen Person. Er könne daher nicht als „Arbeitnehmer“ im Sinne von Art. 39

EG gelten.

Das vorlegende Gericht hält es für unerlässlich, zu prüfen, ob die fraglichen Vorschriften mit einer von Herrn Filipiak nicht

angeführten Bestimmung, Art. 43 EG, vereinbar seien, wenn sie ausschlössen, dass ein Steuerpflichtiger, der in Polen mit dem

gesamten Einkommen der unbeschränkten Steuerpflicht unterliege und eine wirtschaftliche Tätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat

ausübe, von der Bemessungsgrundlage seiner Steuer den Betrag der in den Niederlanden gezahlten obligatorischen Sozialversicherungsbeiträge

abziehe und seine Einkommensteuer um den Betrag der ebenfalls in den Niederlanden gezahlten obligatorischen Krankenversicherungsbeiträge

mindere, auch wenn diese Beiträge im letztgenannten Mitgliedstaat nicht abgezogen worden seien.

Das vorlegende Gericht weist darauf hin, dass das Trybunał Konstytucyjny bereits über die Frage entschieden habe, ob die Art. 26

Abs. 1 Nr. 2 und 27b des Einkommensteuergesetzes mit der Verfassung der Republik Polen vereinbar seien.

Mit Urteil vom 7. November 2007 (K 18/06, Dz. U. 2007, Nr. 211, Pos. 1549) habe das Trybunał Konstytucyjny nämlich die fraglichen

Steuervorschriften für mit dem in Art. 32 der Verfassung der Republik Polen verankerten Grundsatz der Gleichheit vor dem Gesetz

in Verbindung mit dem in Art. 2 der Verfassung genannten Grundsatz der sozialen Gerechtigkeit unvereinbar erklärt, soweit

sie den in Art. 27 Abs. 9 des Einkommensteuergesetzes genannten Steuerpflichtigen auch dann verwehrten, Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge

von ihren Einkünften aus einer Tätigkeit außerhalb der Republik Polen und der darauf zu zahlenden Steuer abzuziehen, wenn

die entsprechenden Beiträge in dem Mitgliedstaat, in dem die Tätigkeit ausgeübt worden sei, nicht abgezogen worden seien.

In demselben Urteil habe das Trybunał Konstytucyjny gemäß Art. 190 Abs. 3 der Verfassung der Republik Polen den Zeitpunkt,

zu dem die von ihm für verfassungswidrig erklärten Vorschriften ihre Geltungskraft verlören, auf ein anderes Datum als das

der Verkündung des Urteils verschoben, und zwar auf den 30. November 2008.

Vor diesem Hintergrund hat der Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende

Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Sind die sich aus Art. 43 Abs. 1 und 2 EG ergebenden Regelungen dahin auszulegen, dass sie den innerstaatlichen polnischen

Vorschriften in Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes, die das Recht, von der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer

den Betrag von Beiträgen zur obligatorischen Sozialversicherung abzuziehen, auf die Beiträge beschränken, die nach Vorschriften

des nationalen Rechts gezahlt wurden, und in Art. 27b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes, die das Recht, von der Einkommensteuer

den Betrag von Beiträgen zur obligatorischen Krankenversicherung abzuziehen, auf die Beiträge beschränken, die nach Vorschriften

des nationalen Rechts gezahlt wurden, in einer Situation entgegenstehen, in der ein polnischer Staatsangehöriger, der in Polen

der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt, von in Polen besteuerten Einkünften auch Beiträge an die obligatorische Sozial-

und Krankenversicherung in einem anderen Mitgliedstaat abgeführt hat, die für eine dort ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit

anfallen, und diese Beiträge in dem entsprechenden anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union nicht von den Einkünften abgerechnet

oder von der Steuer abgezogen wurden?

2. Sind der Grundsatz des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts und die sich aus den Art. 10 EG und 43 Abs. 1 und 2 EG ergebenden

Regelungen dahin auszulegen, dass sie den in Art. 91 Abs. 2 und 3 und Art. 190 Abs. 1 und 3 der Verfassung der Republik Polen

niedergelegten nationalen Vorschriften vorgehen, soweit auf ihrer Grundlage entschieden wurde, dass ein Urteil des Trybunał

Konstytucyjny erst zu einem späteren Zeitpunkt seine Wirkungen entfaltet?

Zur Zulässigkeit

Beim Gerichtshof eingereichte Erklärungen

Die polnische Regierung bezweifelt, dass der Gerichtshof die Möglichkeit hat, über die vom nationalen Gericht vorgelegten

Fragen zu entscheiden.

Die erbetene Auslegung des Gemeinschaftsrechts und die Fragen des vorlegenden Gerichts wiesen keinen hinreichenden Zusammenhang

mit dem Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits auf. Die Voraussetzung, dass sich die Entscheidung des Gerichtshofs als unerlässlich

erweise, damit das vorlegende Gericht in der bei ihm anhängigen Rechtssache entscheiden könne, sei nicht erfüllt. Die Prüfung

der vom vorlegenden Gericht dargestellten tatsächlichen und rechtlichen Umstände führe nämlich zu dem Schluss, dass der Rechtsstreit

ausschließlich anhand der Vorschriften des nationalen Rechts beurteilt werden könne und sogar werden müsse.

Mit seiner ersten Vorlagefrage wolle das nationale Gericht erfahren, ob es bei seiner Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits

die fraglichen Vorschriften des Einkommensteuergesetzes berücksichtigen müsse, soweit diese das Recht des Steuerpflichtigen

beeinträchtigten, in Polen die im Ausland gezahlten Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge abzuziehen.

In seinem Urteil vom 7. November 2007 habe das Trybunał Konstytucyjny diese Frage aber schon beantwortet, weil es bereits

entschieden habe, dass es dem Steuerpflichtigen im Ausgangsfall möglich sein müsse, den Betrag der Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge

abzuziehen.

Das Urteil vom 7. November 2007, mit dem das Trybunał Konstytucyjny die fraglichen Rechtsvorschriften für mit der Verfassung

der Republik Polen unvereinbar erklärt habe, führe dazu, dass die Gerichte die Vorschriften nicht mehr anwenden könnten, entferne

diese also vollständig aus der Rechtsordnung.

Dass das Trybunał Konstytucyjny in seinem Urteil vom 7. November 2007 den Zeitpunkt, zu dem die verfassungswidrigen Vorschriften

ihre Geltungskraft verlören, verschoben habe, bedeute nicht, dass die als verfassungswidrig eingestuften Vorschriften bis

zu dem vom Trybunał Konstytucyjny genannten Datum angewandt werden müssten. Es verhalte sich nicht so, dass die fraglichen

Vorschriften bis zu diesem Zeitpunkt mit der Verfassung im Einklang stünden und danach als verfassungswidrig anzusehen seien.

Das vorlegende Gericht müsse folglich die Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 und 27b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes unter Berücksichtigung

ihrer Auslegung anhand der Verfassung der Republik Polen anwenden. Im Ausgangsverfahren müsse das vorlegende Gericht, gestützt

auf die vom Trybunał Konstytucyjny vorgenommene Auslegung sowie die Grundsätze der Rechtsgleichheit und der sozialen Gerechtigkeit,

die Anwendung der fraglichen Vorschriften ablehnen, soweit diese jeglichen Abzug von Sozial- und Krankenversicherungsbeiträgen

auch dann ausschlössen, wenn diese Beiträge in dem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in dem die wirtschaftliche Tätigkeit

ausgeübt worden sei und die Beiträge gezahlt worden seien, nicht abgezogen worden seien.

Für die Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits sei daher nicht erforderlich, dass die Frage beantwortet werde, ob Art. 43

EG Vorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehe.

Was die zweite Vorlagefrage angehe, sei die vom vorlegenden Gericht erbetene Auslegung des Gemeinschaftsrechts für die Entscheidung

des bei ihm anhängigen Rechtsstreits nicht erforderlich, weil offensichtlich sei, wie diese Auslegung auszufallen habe.

Das vorlegende Gericht scheine von dem Grundsatz auszugehen, dass es ihm wegen der Verschiebung des Zeitpunkts, zu dem die

im Ausgangsverfahren streitigen Vorschriften ihre Geltungskraft verlören, in Verbindung mit der Endgültigkeit der Entscheidungen

des Trybunał Konstytucyjny nicht erlaubt sei, die Vereinbarkeit der fraglichen Vorschriften mit dem Gemeinschaftsrecht zu

überprüfen und deren Anwendung abzulehnen, falls es zu dem Schluss gelangen sollte, dass sie nicht mit dem Gemeinschaftsrecht

vereinbar seien.

Dieser Standpunkt sei angesichts der Eigenständigkeit der verschiedenen gerichtlichen Kontrollen, um die es sich bei der Überprüfung

der fraglichen Vorschriften anhand der Verfassung der Republik Polen und der Überprüfung der Vereinbarkeit dieser Vorschriften

mit dem Gemeinschaftsrecht handele, nicht korrekt.

Die Entscheidung des Trybunał Konstytucyjny, mit der der Zeitpunkt, zu dem die als verfassungswidrig eingestuften Vorschriften

ihre Geltungskraft verlören, verschoben werde, stehe einer gerichtlichen Überprüfung dieser Vorschriften im Hinblick auf ihre

Vereinbarkeit mit dem Gemeinschaftsrecht nicht entgegen und befreie das vorlegende Gericht im Fall einer Normenkollision nicht

von der Verpflichtung, die Anwendung der betreffenden Vorschriften zu unterlassen, falls sie als mit dem Gemeinschaftsrecht

unvereinbar angesehen werden sollten. Art. 91 der Verfassung der Republik Polen verpflichte nämlich das nationale Gericht,

eine im Widerspruch zum Gemeinschaftsrecht stehende Vorschrift des nationalen Rechts unangewandt zu lassen.

Unabhängig von der Möglichkeit, die fraglichen Vorschriften als verfassungswidrig unangewandt zu lassen, dürfe daher das vorlegende

Gericht, falls es zu dem Schluss komme, dass diese Vorschriften mit Art. 43 EG unvereinbar seien, auf der Grundlage des nationalen

Rechts und möglicherweise der Rechtsprechung des Gerichtshofs zum Vorrang des Gemeinschaftsrechts es aus eigener Entscheidung

ablehnen, sie bei seiner Entscheidung des Rechtsstreits anzuwenden.

Würdigung durch den Gerichtshof

Nach ständiger Rechtsprechung hat in einem Verfahren nach Art. 234 EG nur das nationale Gericht, das mit dem Rechtsstreit

befasst ist und in dessen Verantwortungsbereich die zu erlassende Entscheidung fällt, im Hinblick auf die Besonderheiten der

Rechtssache sowohl die Erforderlichkeit einer Vorabentscheidung für den Erlass seines Urteils als auch die Erheblichkeit der

dem Gerichtshof vorzulegenden Fragen zu beurteilen. Daher ist der Gerichtshof grundsätzlich gehalten, über ihm vorgelegte

Fragen zu befinden, wenn diese die Auslegung des Gemeinschaftsrechts betreffen (vgl. u. a. Urteile vom 13. März 2001, PreussenElektra,

C‑379/98, Slg. 2001, I‑2099, Randnr. 38, und vom 23. April 2009, Rüffler, C‑544/07, Slg. 2009, I‑0000, Randnr. 36).

Der Gerichtshof hat jedoch auch entschieden, dass es ihm ausnahmsweise obliegt, zur Prüfung seiner eigenen Zuständigkeit die

Umstände zu untersuchen, unter denen er vom nationalen Gericht angerufen wird (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 16. Dezember

1981, Foglia, 244/80, Slg. 1981, 3045, Randnr. 21, PreussenElektra, Randnr. 39, und Rüffler, Randnr. 37).

Die Entscheidung über eine Vorlagefrage eines nationalen Gerichts kann nur dann abgelehnt werden, wenn die erbetene Auslegung

des Gemeinschaftsrechts offensichtlich in keinem Zusammenhang mit der Realität oder dem Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits

steht, wenn das Problem hypothetischer Natur ist oder wenn der Gerichtshof nicht über die tatsächlichen und rechtlichen Angaben

verfügt, die für eine sachdienliche Beantwortung der ihm vorgelegten Fragen erforderlich sind (Urteile PreussenElektra, Randnr. 39,

und Rüffler, Randnr. 38).

Aus der Vorlageentscheidung und der ersten Vorlagefrage wird deutlich, dass es im Ausgangsrechtsstreit und in dieser Frage

unabhängig von der Frage der Verfassungsmäßigkeit der im Ausgangsverfahren streitigen Vorschriften darum geht, ob eine Regelung,

die das Recht auf Minderung der Steuer um die gezahlten Krankenversicherungsbeiträge und das Recht auf Abzug der entrichteten

Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage verwehrt, wenn diese Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat entrichtet

wurden, mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar ist.

Die zweite Frage knüpft an die erste an und geht dahin, welche Folgen die Feststellung, dass die außerdem für nicht verfassungskonform

erklärten Vorschriften mit dem Gemeinschaftsrecht unvereinbar sind, für das nationale Gericht hätte. Im Wesentlichen soll

geklärt werden, ob, wenn Art. 43 EG Vorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegensteht, der Vorrang des Gemeinschaftsrechts

das nationale Gericht verpflichtet, das Gemeinschaftsrecht anzuwenden und die fraglichen nationalen Vorschriften unangewandt

zu lassen, und zwar noch bevor das Urteil vom 7. November 2007, mit dem das Trybunał Konstytucyjny die Unvereinbarkeit dieser

Vorschriften mit einigen Bestimmungen der Verfassung der Republik Polen festgestellt hat, Wirkung entfaltet.

Nach alledem ist nicht offensichtlich, dass die erbetene Auslegung in keinem Zusammenhang mit der Realität oder dem Gegenstand

des Ausgangsrechtsstreits stünde, das Problem hypothetischer Natur wäre oder der Gerichtshof nicht über die tatsächlichen

und rechtlichen Angaben verfügte, die für eine sachdienliche Beantwortung der ihm vorgelegten Fragen erforderlich sind.

Somit sind die Vorlagefragen zulässig.

In der Sache

Zur ersten Frage

Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 43 EG einer nationalen Regelung entgegensteht, wonach

ein Steuerpflichtiger nur dann Anspruch darauf hat, dass der Betrag der im Steuerjahr gezahlten Sozialversicherungsbeiträge

von der Bemessungsgrundlage abgezogen wird und dass die von ihm geschuldete Einkommensteuer um die in diesem Zeitraum gezahlten

Krankenversicherungsbeiträge gemindert wird, wenn diese Beiträge im Mitgliedstaat der Besteuerung entrichtet werden, nicht

aber, wenn die Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat entrichtet werden.

Beim Gerichtshof eingereichte Erklärungen

Der Standpunkt der polnischen Regierung zur ersten Frage lässt sich im Wesentlichen ihren Ausführungen zur Zulässigkeit entnehmen,

die in den Randnrn. 29 bis 33 des vorliegenden Urteils dargestellt sind.

Nach Auffassung der Kommission der Europäischen Gemeinschaften lässt die Beschreibung der Situation von Herrn Filipiak durch

das vorlegende Gericht die Annahme zu, dass der Kläger des Ausgangsverfahrens mit der Tätigkeit der betreffenden Gesellschaft

verbundene Aufgaben selbst habe erfüllen und eine Kontrolle habe ausüben können. Seine Situation falle daher auf den ersten

Blick unter Art. 43 EG. Auch Art. 49 EG könne jedoch für die Entscheidung des beim nationalen Gericht anhängigen Rechtsstreits

relevant sein, weil nicht auszuschließen sei, dass Herr Filipiak, der in Polen wohne, auch im niederländischen Hoheitsgebiet

Dienstleistungen erbringe.

Die im Ausgangsverfahren streitigen Vorschriften, die das Recht gebietsansässiger Steuerpflichtiger auf Steuervergünstigungen

im Zusammenhang mit obligatorischen Versicherungsbeiträgen ausschlössen, wenn diese Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat

als der Republik Polen gezahlt worden seien, nähmen eine nicht objektiv gerechtfertigte Beschränkung sowohl von Art. 43 EG

als auch von Art. 49 EG vor.

Antwort des Gerichtshofs

Mit der Formulierung der ersten Frage grenzt das vorlegende Gericht sein Ersuchen um Auslegung von Art. 43 EG auf den Fall

ein, dass die in einem anderen Mitgliedstaat als der Republik Polen gezahlten obligatorischen Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge

in diesem anderen Mitgliedstaat nicht abgezogen wurden. Die erste Frage ist daher auf der Grundlage der Prämisse zu beantworten,

dass die von einem Steuerpflichtigen wie Herrn Filipiak in den Niederlanden entrichteten Pflichtbeiträge in diesem anderen

Mitgliedstaat nicht abgezogen werden konnten.

– Zu den anwendbaren Bestimmungen des EG-Vertrags

Nach ständiger Rechtsprechung ist der Begriff der Niederlassung im Sinne von Art. 43 EG ein sehr weiter Begriff, der die Möglichkeit

für einen Gemeinschaftsangehörigen impliziert, in stabiler und kontinuierlicher Weise am Wirtschaftsleben eines anderen Mitgliedstaats

als seines Herkunftsstaats teilzunehmen (Urteile vom 30. November 1995, Gebhard, C‑55/94, Slg. 1995, I‑4165, Randnr. 25, und

vom 7. September 2006, N, C‑470/04, Slg. 2006, I‑7409, Randnr. 26). Somit kann ein Gemeinschaftsangehöriger, der in einem

Mitgliedstaat wohnt und eine Beteiligung an einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft hält, die ihm einen

sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft verleiht und ermöglicht, deren Tätigkeiten zu bestimmen, unter die

Niederlassungsfreiheit fallen (vgl. in diesem Sinne Urteile N, Randnr. 27, vom 29. März 2007, Rewe Zentralfinanz, C‑347/04,

Slg. 2007, I‑2647, Randnrn. 22 und 70, sowie vom 2. Oktober 2008, Heinrich Bauer Verlag, C‑360/06, Slg. 2008, I‑7333, Randnr.

27).

Wie die Kommission vorträgt, lässt die Situation eines Steuerpflichtigen wie Herrn Filipiak, der Gesellschafter einer Personengesellschaft

niederländischen Rechts ist, deren Organisationsstruktur der einer offenen Handelsgesellschaft polnischen Rechts entspricht,

die Annahme zu, dass der betreffende Steuerpflichtige mit der wirtschaftlichen Tätigkeit der betreffenden Gesellschaft verbundene

Aufgaben selbst erfüllen konnte und dass er eine Kontrolle über diese Tätigkeit ausübt.

In der Vorlageentscheidung wird jedoch nicht angegeben, ob die Situation von Herrn Filipiak in den Geltungsbereich von Art. 43

EG im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofs fällt, ob er also eine Beteiligung an der in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen

Gesellschaft hält, die es ihm ermöglicht, einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft auszuüben und deren

Tätigkeiten zu bestimmen. Das nationale Gericht hat auf jeden Fall zu prüfen, ob dies der Fall ist und ob die Situation von

Herrn Filipiak in den Geltungsbereich von Art. 43 EG fällt.

Wie die Kommission ausgeführt hat, wird in der Vorlageentscheidung auch nicht angegeben, ob ein Steuerpflichtiger wie Herr

Filipiak zusätzlich zur Ausübung einer Kontrolle über die wirtschaftliche Tätigkeit der niederländischen Gesellschaft, deren

Gesellschafter er ist, auch Dienstleistungen im niederländischen Hoheitsgebiet erbringt.

Eine solche Situation kann somit unter Art. 43 EG fallen, aber auch unter die Vertragsbestimmungen über den freien Dienstleistungsverkehr,

da sich nicht ausschließen lässt, dass Herr Filipiak, ein in Polen wohnender Steuerpflichtiger, nicht nur eine Kontrolle über

die wirtschaftliche Tätigkeit der niederländischen Gesellschaft, deren Gesellschafter er ist, ausübt, sondern auch Dienstleistungen

im niederländischen Hoheitsgebiet erbringt.

Die Situation eines Steuerpflichtigen wie Herrn Filipiak kann mithin anhand des Grundsatzes der Niederlassungsfreiheit nach

Art. 43 EG und anhand des Grundsatzes des freien Dienstleistungsverkehrs nach Art. 49 EG geprüft werden.

– Zum Vorliegen einer Beschränkung der Verkehrsfreiheiten

Nach ständiger Rechtsprechung sollen sämtliche Vertragsbestimmungen über die Freizügigkeit den Gemeinschaftsangehörigen die

Ausübung beruflicher Tätigkeiten aller Art im Gebiet der Europäischen Gemeinschaft erleichtern und stehen Maßnahmen entgegen,

die die Gemeinschaftsangehörigen benachteiligen könnten, wenn sie im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats eine wirtschaftliche

Tätigkeit ausüben wollen (vgl. u. a. Urteile vom 17. Januar 2008, Kommission/Deutschland, C‑152/05, Slg. 2008, I‑39, Randnr.

21, und vom 16. Oktober 2008, Renneberg, C‑527/06, Slg. 2008, I‑7735, Randnr. 43).

Ebenfalls nach ständiger Rechtsprechung ist mit der Niederlassungsfreiheit, die den Staatsangehörigen der Mitgliedstaaten

zuerkannt ist und die für sie die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten unter den gleichen Bedingungen wie

den im Recht des Mitgliedstaats für dessen eigene Angehörige festgelegten umfasst, gemäß Art. 48 EG für die nach den Rechtsvorschriften

eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung

innerhalb der Gemeinschaft haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in dem betreffenden Mitgliedstaat durch eine Tochtergesellschaft,

Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben (vgl. Urteile vom 17. Januar 2008, Lammers & Van Cleeff, C‑105/07, Slg. 2008, I‑173,

Randnr. 18, sowie vom 23. April 2009, Kommission/Griechenland, C‑406/07, Randnr. 36).

Der Gerichtshof hat außerdem wiederholt entschieden, dass zwar die Vorschriften über die Niederlassungsfreiheit nach ihrem

Wortlaut insbesondere die Inländerbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat sichern sollen, dass sie aber auch das Verbot für den

Herkunftsstaat enthalten, die Niederlassung eines seiner Staatsangehörigen oder einer nach seinem Recht gegründeten Gesellschaft,

die im Übrigen die Voraussetzungen des Art. 48 EG erfüllt, in einem anderen Mitgliedstaat zu behindern (vgl. Urteile vom 13.

April 2000, Baars, C‑251/98, Slg. 2000, I‑2787, Randnr. 28, vom 11. März 2004, de Lasteyrie du Saillant, C‑9/02, Slg. 2004,

I‑2409, Randnr. 42, und Heinrich Bauer Verlag, Randnr. 26).

Darüber hinaus steht Art. 49 EG der Anwendung einer nationalen Regelung entgegen, die die Erbringung von Dienstleistungen

zwischen Mitgliedstaaten gegenüber der Erbringung von Dienstleistungen innerhalb nur eines Mitgliedstaats erschwert (Urteile

vom 11. September 2007, Kommission/Deutschland, C‑318/05, Slg. 2007, I‑6957, Randnr. 81, vom 18. Dezember 2007, Jundt, C‑281/06,

Slg. 2007, I‑12231, Randnr. 52, sowie vom 11. Juni 2009, X und Passenheim-van Schoot, C‑155/08 und C‑157/08, Slg. 2009, I‑0000,

Randnr. 32).

Nach den Art. 43 EG und 49 EG verbotene Beschränkungen liegen insbesondere dann vor, wenn die Steuervorschriften eines Mitgliedstaats,

die auf grenzüberschreitende wirtschaftliche Tätigkeiten anwendbar sind, weniger günstig sind als diejenigen, die auf eine

innerhalb der Grenzen dieses Mitgliedstaats ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit anwendbar sind.

In einem Fall wie dem des Ausgangsverfahrens erlaubt Art. 26 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes den in Polen der Steuer

unterliegenden Steuerpflichtigen, von der Bemessungsgrundlage ihrer Einkommensteuer den Betrag der gemäß dem Gesetz über das

System der Sozialversicherung gezahlten obligatorischen Sozialversicherungsbeiträge abzuziehen. Art. 27b des Einkommensteuergesetzes

erlaubt den in Polen der Steuer unterliegenden Steuerpflichtigen, den Betrag ihrer Einkommensteuer um den Betrag der gemäß

dem Gesetz über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten Leistungen der Gesundheitsfürsorge gezahlten obligatorischen Krankenversicherungsbeiträge

zu mindern.

Es ist darauf hinzuweisen, dass Herr Filipiak, ein polnischer Steuerpflichtiger, der seine wirtschaftliche Tätigkeit als Gesellschafter

in einer Personengesellschaft ausübt, die in einem anderen Mitgliedstaat als der Republik Polen ansässig ist, in den Niederlanden

und nicht in Polen sozial- und krankenversicherungspflichtig ist. Nach Art. 13 Abs. 2 Buchst. b der Verordnung Nr. 1408/71

unterliegt nämlich eine Person, die im Gebiet eines Mitgliedstaats eine selbständige Tätigkeit ausübt, den Rechtsvorschriften

dieses Staates, und zwar auch dann, wenn sie im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats wohnt. Nach Art. 13 Abs. 1 kann eine Person

hinsichtlich der Sozialversicherung nur den Rechtsvorschriften eines einzigen Mitgliedstaats unterliegen.

Das vorlegende Gericht hat im Übrigen angegeben, dass die von Herrn Filipiak gemäß den niederländischen Rechtsvorschriften

gezahlten Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge nach Art und Zweck den Beiträgen entsprächen, die polnische Steuerpflichtige

nach den polnischen Rechtsvorschriften über das System der Sozialversicherung und über die aus öffentlichen Mitteln finanzierten

Leistungen der Gesundheitsfürsorge entrichteten.

Eine Regelung wie die im Ausgangsverfahren streitige schafft eine Ungleichbehandlung gebietsansässiger Steuerpflichtiger,

je nachdem, ob die Krankenversicherungsbeiträge, die für die Minderung des Betrags der in Polen geschuldeten Einkommensteuer

berücksichtigt werden können, oder die Sozialversicherungsbeiträge, die für den Abzug von der Bemessungsgrundlage in Polen

in Betracht kommen, im Rahmen der nationalen obligatorischen Kranken- oder Sozialversicherung gezahlt worden sind oder nicht.

Daraus folgt, dass ein Steuerpflichtiger, der in Polen wohnt, seine wirtschaftliche Tätigkeit aber in einem anderen Mitgliedstaat

ausübt, wo er kranken- und sozialversicherungspflichtig ist, den Betrag der von ihm gezahlten Beiträge nicht von der Bemessungsgrundlage

seiner Steuer abziehen oder die in Polen geschuldete Steuer um diese Beiträge mindern kann. Er wird somit schlechter behandelt

als derjenige Steuerpflichtige, der in Polen wohnt, seine wirtschaftliche Tätigkeit aber nur innerhalb der Grenzen dieses

Staates ausübt und die obligatorischen Sozial- und Krankenversicherungsbeiträge an den zuständigen polnischen öffentlichen

Träger entrichtet.

Was die Besteuerung ihrer Einkünfte in Polen angeht, befinden sich die gebietsansässigen Steuerpflichtigen aber nicht in objektiv

unterschiedlichen Situationen, die diese Ungleichbehandlung nach dem Ort, an dem die Beiträge gezahlt werden, erklären könnten.

Die Situation eines Steuerpflichtigen wie Herrn Filipiak, der in Polen wohnt und eine wirtschaftliche Tätigkeit in einem anderen

Mitgliedstaat ausübt, in dem er der obligatorischen Kranken- und Sozialversicherung angeschlossen ist, und diejenige eines

Steuerpflichtigen, der ebenfalls in Polen wohnt, aber auch seine Berufstätigkeit in diesem Staat ausübt, in dem er der nationalen

Kranken- und Sozialversicherung angeschlossen ist, sind nämlich in Bezug auf die Besteuerungsgrundsätze vergleichbar, da beide

in Polen unbeschränkt steuerpflichtig sind.

Somit müsste die Besteuerung ihrer Einkünfte in diesem Mitgliedstaat nach denselben Grundsätzen und daher auf der Grundlage

derselben Steuervergünstigungen erfolgen.

Unter diesen Umständen kann die Weigerung, dem gebietsansässigen Steuerpflichtigen das Recht auf Abzug des Betrags der in

einem anderen Mitgliedstaat gezahlten obligatorischen Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage in Polen oder

auf Minderung der in Polen geschuldeten Steuer um die in einem anderen Mitgliedstaat als der Republik Polen gezahlten obligatorischen

Krankenversicherungsbeiträge zu gewähren, den betreffenden Steuerpflichtigen davon abhalten, die Niederlassungs- und die Dienstleistungsfreiheit

nach den Art. 43 EG und 49 EG zu nutzen, und stellt eine Beschränkung dieser Freiheiten dar (vgl. in diesem Sinne zu Art. 18

EG Urteil Rüffler, Randnrn. 72 und 73).

Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs können nationale Vorschriften, die geeignet sind, von der Ausübung der durch

die Art. 43 EG und 49 EG garantierten Grundfreiheiten abzuschrecken oder abzuhalten, gleichwohl durch zwingende Gründe des

Allgemeininteresses gerechtfertigt sein.

Weder hat aber die polnische Regierung eine mögliche Rechtfertigung angeführt, noch wurde eine solche vom vorlegenden Gericht

in Betracht gezogen.

Nach alledem ist auf die erste Frage zu antworten, dass die Art. 43 EG und 49 EG einer nationalen Regelung entgegenstehen,

wonach ein gebietsansässiger Steuerpflichtiger nur dann Anspruch darauf hat, dass der Betrag der im Steuerjahr gezahlten Sozialversicherungsbeiträge

von der Bemessungsgrundlage abgezogen wird und dass die von ihm geschuldete Einkommensteuer um die in diesem Zeitraum gezahlten

Krankenversicherungsbeiträge gemindert wird, wenn diese Beiträge im Mitgliedstaat der Besteuerung entrichtet werden, nicht

aber, wenn die Beiträge in einem anderen Mitgliedstaat entrichtet werden, auch wenn sie dort nicht abgezogen wurden.

Zur zweiten Frage

Mit dieser Frage möchte das vorlegende Gericht für den Fall der Beantwortung der ersten Frage dahin, dass Art. 43 EG und/oder

Art. 49 EG nationalen Vorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehen, wissen, ob unter diesen Umständen

der Vorrang des Gemeinschaftsrechts das nationale Gericht verpflichtet, das Gemeinschaftsrecht anzuwenden und die in dem bei

ihm anhängigen Rechtsstreit streitigen nationalen Vorschriften unangewandt zu lassen, unabhängig vom Urteil des nationalen

Verfassungsgerichts, mit dem der Zeitpunkt, zu dem diese für verfassungswidrig erklärten Vorschriften ihre Geltungskraft verlieren,

verschoben worden ist.

Beim Gerichtshof eingereichte Erklärungen

Der Standpunkt der polnischen Regierung zur zweiten Frage lässt sich im Wesentlichen ihren Ausführungen zur Zulässigkeit entnehmen,

die in den Randnrn. 36 bis 39 des vorliegenden Urteils dargestellt sind.

Die Kommission macht geltend, mit der zweiten Frage solle geklärt werden, ob der Vorrang des Gemeinschaftsrechts sowie die

Art. 10 EG und 43 EG der Anwendung der Vorschriften des nationalen Rechts entgegenstünden, nach denen das Trybunał Konstytucyjny

mit einem Urteil den Zeitpunkt verschieben dürfe, zu dem ein von ihm darin als verfassungswidrig angesehener nationaler Normativakt

seine Geltung verliere.

Nach Ansicht der Kommission besteht kein Zusammenhang zwischen der zweiten Frage und der Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits.

Im Fall von Herrn Filipiak hindere der Umstand, dass das Trybunał Konstytucyjny den Zeitpunkt, zu dem die streitigen Vorschriften

ihre Geltung verlören, verschoben habe, das vorlegende Gericht nicht daran, diese Vorschriften gemäß dem Grundsatz des Vorrangs

des Gemeinschaftsrechts unangewandt zu lassen.

Die Kommission schließt daraus, dass die vom Trybunał Konstytucyjny in seinem Urteil vom 7. November 2007 genutzte Möglichkeit

nach Art. 190 Abs. 3 der Verfassung der Republik Polen, den Zeitpunkt, zu dem die streitigen Vorschriften ihre Geltung verlören,

zu verschieben, weder gegen den Grundsatz des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts noch gegen die Art. 10 EG und 43 EG verstoße,

weil sie der Verpflichtung der nationalen Behörden und Gerichte, gegen Art. 43 EG verstoßende Vorschriften des nationalen

Gesetzes unangewandt zu lassen, nicht zuwiderlaufe.

Der Grundsatz des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts sowie die Art. 10 EG und 43 EG seien folglich dahin auszulegen, dass sie

der Anwendung der Vorschriften des nationalen Rechts, nach denen das Trybunał Konstytucyjny in einem Urteil den Zeitpunkt

verschieben dürfe, zu dem von ihm darin als verfassungswidrig angesehene Vorschriften des nationalen Gesetzes ihre Geltung

verlören, nicht entgegenstünden.

Antwort des Gerichtshofs

Nach ständiger Rechtsprechung ist das innerstaatliche Gericht, das im Rahmen seiner Zuständigkeit die Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts

anzuwenden hat, gehalten, für die volle Wirksamkeit dieser Normen Sorge zu tragen, indem es erforderlichenfalls jede – auch

spätere – entgegenstehende Bestimmung des nationalen Rechts aus eigener Entscheidungsbefugnis unangewandt lässt, ohne dass

es die vorherige Beseitigung dieser Bestimmung auf gesetzgeberischem Wege oder durch irgendein anderes verfassungsrechtliches

Verfahren beantragen oder abwarten müsste (vgl. u. a. Urteile vom 9. März 1978, Simmenthal, 106/77, Slg. 1978, 629, Randnr.

24, vom 4. Juni 1992, Debus, C‑13/91 und C‑113/91, Slg. 1992, I‑3617, Randnr. 32, vom 18. Juli 2007, Lucchini, C‑119/05, Slg.

2007, I‑6199, Randnr. 61, und vom 27. Oktober 2009, ČEZ, C‑115/08, Slg. 2009, I‑0000, Randnr. 138).

Nach dem Grundsatz des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts wird der Konflikt zwischen einer Vorschrift des nationalen Gesetzes

und einer unmittelbar anwendbaren Vertragsbestimmung für ein nationales Gericht dadurch gelöst, dass es das Gemeinschaftsrecht

anwendet und die entgegenstehende nationale Vorschrift erforderlichenfalls unangewandt lässt, und nicht dadurch, dass es die

Nichtigkeit der nationalen Vorschrift feststellt, wobei die betreffende Zuständigkeit der Behörden und Gerichte Sache des

jeweiligen Mitgliedstaats ist.

In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass der Gerichtshof bereits entschieden hat, dass die Unvereinbarkeit einer

später ergangenen Vorschrift des innerstaatlichen Rechts mit dem Gemeinschaftsrecht diese Vorschrift nicht inexistent werden

lässt. In dieser Situation ist das nationale Gericht verpflichtet, diese Vorschrift unangewandt zu lassen, wobei diese Verpflichtung

nicht die Befugnis der zuständigen nationalen Gerichte beschränkt, unter mehreren nach der innerstaatlichen Rechtsordnung

in Betracht kommenden Wegen diejenigen zu wählen, die zum Schutz der durch das Gemeinschaftsrecht gewährten individuellen

Rechte geeignet erscheinen (Urteil vom 22. Oktober 1998, IN.CO.GE.’90 u. a., C‑10/97 bis C‑22/97, Slg. 2000, I‑6307, Randnr.

21).

In einer Situation wie der des Klägers des Ausgangsverfahrens hindert folglich der Umstand, dass das Trybunał Konstytucyjny

den Zeitpunkt, zu dem die streitigen Vorschriften ihre Geltungskraft verlieren, verschoben hat, das vorlegende Gericht nicht

daran, diese Vorschriften in dem bei ihm anhängigen Rechtsstreit gemäß dem Grundsatz des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts

unangewandt zu lassen, wenn es sie als gemeinschaftsrechtswidrig ansieht.

Da die erste Frage, wie aus Randnr. 74 des vorliegenden Urteils hervorgeht, dahin beantwortet worden ist, dass die Art. 43

EG und 49 EG Vorschriften des nationalen Rechts wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehen, ist auf die zweite

Frage zu antworten, dass unter diesen Umständen der Vorrang des Gemeinschaftsrechts das nationale Gericht verpflichtet, das

Gemeinschaftsrecht anzuwenden und die entgegenstehenden nationalen Vorschriften unangewandt zu lassen, unabhängig von dem

Urteil des nationalen Verfassungsgerichts, mit dem der Zeitpunkt, zu dem diese für verfassungswidrig erklärten Vorschriften

ihre Geltungskraft verlieren, verschoben worden ist.

Kosten

Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen

Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von

Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Dritte Kammer) für Recht erkannt:

Die Art. 43 EG und 49 EG stehen einer nationalen Regelung entgegen, wonach ein gebietsansässiger Steuerpflichtiger nur dann

Anspruch darauf hat, dass der Betrag der im Steuerjahr gezahlten Sozialversicherungsbeiträge von der Bemessungsgrundlage abgezogen

wird und dass die von ihm geschuldete Einkommensteuer um die in diesem Zeitraum gezahlten Krankenversicherungsbeiträge gemindert

wird, wenn diese Beiträge im Mitgliedstaat der Besteuerung entrichtet werden, nicht aber, wenn die Beiträge in einem anderen

Mitgliedstaat entrichtet werden, auch wenn sie dort nicht abgezogen wurden.

Unter diesen Umständen verpflichtet der Vorrang des Gemeinschaftsrechts das nationale Gericht, das Gemeinschaftsrecht anzuwenden

und die entgegenstehenden nationalen Vorschriften unangewandt zu lassen, unabhängig von dem Urteil des nationalen Verfassungsgerichts,

mit dem der Zeitpunkt, zu dem diese für verfassungswidrig erklärten Vorschriften ihre Geltungskraft verlieren, verschoben

worden ist.

Unterschriften

Verfahrenssprache: Polnisch.