C-267/08, SPÖ Landesorganisation Kärnten gegen Finanzamt Klagenfurt

Mehrwertsteuer – Recht zum Vorsteuerabzug – Begriff ‚wirtschaftliche Tätigkeiten‘ – Regionale Organisation einer politischen Partei – Werbeaktivitäten zugunsten der Unterorganisationen der Partei – Aufwendungen aus diesen Aktivitäten, die die Einnahmen übersteigen; [Bezug: 6. MWST-Richtlinie]

Volltext (verifizierbarer Originaltext)

Rechtssache C-267/08

SPÖ Landesorganisation Kärnten

gegen

Finanzamt Klagenfurt

(Vorabentscheidungsersuchen des unabhängigen Finanzsenats, Außenstelle Klagenfurt)

„Mehrwertsteuer – Recht zum Vorsteuerabzug – Begriff ‚wirtschaftliche Tätigkeiten‘ – Regionale Organisation einer politischen Partei – Werbeaktivitäten zugunsten der Unterorganisationen der Partei – Aufwendungen aus diesen Aktivitäten, die die Einnahmen übersteigen“

Leitsätze des Urteils

Steuerliche Vorschriften – Harmonisierung der Rechtsvorschriften – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Wirtschaftliche

Tätigkeiten im Sinne von Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie

(Richtlinie 77/388 des Rates, Art. 4 Abs. 1 und 2)

Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie 77/388 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die

Umsatzsteuern ist dahin auszulegen, dass Tätigkeiten der Außenwerbung der Unterorganisation einer politischen Partei eines

Mitgliedstaats nicht als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sind. Diese Tätigkeiten gestatten nämliche keine nachhaltige

Erzielung von Einnahmen, da die einzigen nachhaltigen Einnahmen aus öffentlichen Zuschüssen sowie den Mitgliedsbeiträgen der

Parteimitglieder stammen und u. a. die Verluste abdecken, die durch die Tätigkeit der Außenwerbung entstehen. Durch diese

Werbetätigkeiten entfaltet eine politische Partei somit eine nach außen gerichtete Tätigkeit im Rahmen der Verwirklichung

ihrer politischen Ziele, die die Verbreitung ihrer Anschauungen als politische Organisation bezweckt. Bei der Ausübung dieser

Tätigkeiten nimmt diese politische Partei jedoch nicht an einem Markt teil.

(vgl. Randnrn. 21, 23-24 und Tenor)

URTEIL DES GERICHTSHOFS (Zweite Kammer)

6. Oktober 2009(

)

In der Rechtssache C‑267/08

betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG, eingereicht vom Unabhängigen Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt

(Österreich), mit Entscheidung vom 16. Juni 2008, beim Gerichtshof eingegangen am 20. Juni 2008, in dem Verfahren

SPÖ Landesorganisation Kärnten

gegen

Finanzamt Klagenfurt

erlässt

DER GERICHTSHOF (Zweite Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten C. W. A. Timmermans, der Richter J.‑C. Bonichot, J. Makarczyk (Berichterstatter) und

L. Bay Larsen sowie der Richterin C. Toader,

Generalanwalt: M. Poiares Maduro,

Kanzler: K. Malaček, Verwaltungsrat,

aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 23. April 2009,

unter Berücksichtigung der Erklärungen

– des Finanzamts Klagenfurt, vertreten durch J. Wogrin als Bevollmächtigten im Beistand von Rechtsanwalt G. Lackner,

– der griechischen Regierung, vertreten durch O. Patsopoulou, S. Trekli und V. Karra als Bevollmächtigte,

– der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch D. Triantafyllou als Bevollmächtigten,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 9. Juli 2009

folgendes

Urteil

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates

vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem:

einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie).

Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der SPÖ Landesorganisation Kärnten (Landesorganisation der Sozialdemokratischen

Partei Österreichs im Land Kärnten, im Folgenden: Landesorganisation) und dem Finanzamt Klagenfurt über die mehrwertsteuerliche

Behandlung bestimmter Werbeaktivitäten der Landesorganisation für Rechnung der Bezirks- und Ortsorganisationen dieser Partei

im Land Kärnten in den Jahren 1988 bis 2004.

Rechtlicher Rahmen

Gemeinschaftsrecht

Art. 4 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmt:

„(1) Als Steuerpflichtiger gilt, wer eine der in Absatz 2 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig und unabhängig von

ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis.

(2) Die in Absatz 1 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten sind alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden

einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe.

Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt auch eine Leistung, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen

zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfasst.

…

(5) Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten nicht als Steuerpflichtige, soweit sie

die Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im

Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Leistungen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben.

Falls sie jedoch solche Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, gelten sie für diese Tätigkeiten oder Leistungen als

Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nicht-Steuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

…“

Nationales Recht

Der im Verfassungsrang stehende Art. I § 1 des Parteiengesetzes sieht vor:

„(1) Die Existenz und Vielfalt politischer Parteien sind wesentliche Bestandteile der demokratischen Ordnung der Republik Österreich

(Art. 1 [des Bundes-Verfassungsgesetzes]).

(2) Zu den Aufgaben der politischen Parteien gehört die Mitwirkung an der politischen Willensbildung.

…“

Gemäß Art. VI des Abgabenänderungsgesetzes 1975 sind die politischen Parteien im Anwendungsbereich der in § 3 Abs. 3 der Bundesabgabenordnung

umschriebenen Abgabenvorschriften wie Körperschaften des öffentlichen Rechts zu behandeln, wenn ihnen nach Art. I § 1 des

Parteiengesetzes Rechtspersönlichkeit zukommt.

§ 2 des Umsatzsteuergesetzes 1994 (im Folgenden: UStG) regelt den Begriff des Unternehmers sowie den des Unternehmens. In

Abs. 3 dieser Vorschrift werden Körperschaften des öffentlichen Rechts behandelt.

Nach § 2 Abs. 3 UStG sind die Körperschaften des öffentlichen Rechts – von hier nicht relevanten Ausnahmen abgesehen – grundsätzlich

nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art im Sinne von § 2 des Körperschaftsteuergesetzes 1988 (im Folgenden: KStG) gewerblich

oder beruflich tätig.

§ 2 KStG definiert einen Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft öffentlichen Rechts wie folgt:

„(1) Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts ist jede Einrichtung, die

– wirtschaftlich selbständig ist und

– ausschließlich oder überwiegend einer nachhaltigen privatwirtschaftlichen Tätigkeit von wirtschaftlichem Gewicht und

– zur Erzielung von Einnahmen oder im Falle des Fehlens der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr von anderen

wirtschaftlichen Vorteilen und

– nicht der Land‑ und Forstwirtschaft (§ 21 des Einkommensteuergesetzes 1988) dient.

Die Absicht, Gewinn zu erzielen, ist nicht erforderlich. Die Tätigkeit der Einrichtung gilt stets als Gewerbebetrieb.

…

(4) Ein Betrieb gewerblicher Art ist auch dann unbeschränkt steuerpflichtig, wenn er selbst eine Körperschaft des öffentlichen

Rechts ist. …

(5) Eine privatwirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des Abs. 1 liegt nicht vor, wenn die Tätigkeit überwiegend der öffentlichen

Gewalt dient (Hoheitsbetrieb). Eine Ausübung der öffentlichen Gewalt ist insbesondere anzunehmen, wenn es sich um Leistungen

handelt, zu deren Annahme der Leistungsempfänger auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung verpflichtet ist. …“

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

Das Ausgangsverfahren ist von der Landesorganisation anhängig gemacht worden. Diese Landesorganisation, der Rechtspersönlichkeit

zukommt, erbrachte bestimmte Leistungen im Bereich der Öffentlichkeitsarbeit, der Werbung und der Informationstätigkeit (Tätigkeiten,

die als „Außenwerbung“ bezeichnet werden) für ihre untergeordneten Bezirks- und Ortsorganisationen. Insbesondere erwarb sie

vor Wahlen Werbematerial, das sie in der Folge gegen Verrechnung an die verschiedenen Bezirks- und Ortsorganisationen entsprechend

deren Bedarf weitergab, und veranstaltete den alljährlich stattfindenden Ball der SPÖ.

Die Parteien des Ausgangsverfahrens streiten darüber, ob die Landesorganisation im Rahmen ihrer Außenwerbungstätigkeit zugunsten

der Unterorganisationen als Steuerpflichtige im Sinne der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie anzusehen und daher zum Abzug

der in diesem Zusammenhang bezahlten Vorsteuer berechtigt ist.

Nach den Ausführungen des vorlegenden Gerichts stammten die Einnahmen der Landesorganisation zwischen 1998 und 2004 hauptsächlich

aus der Weiterverrechnung von Leistungen an die Bezirks- und Ortsorganisationen und aus den im Zuge der Veranstaltung des

alljährlich stattfindenden SPÖ-Balles eingenommenen Eintrittsgeldern. Nur ein geringer Teil der Aufwendungen der Landesorganisation

wurde an die Unterorganisationen weiterverrechnet. Letztere beteiligten sich an den Aufwendungen der Landesorganisation nach

ihren Möglichkeiten – ohne dass dafür eine festgelegte Regelung zu befolgen war –, so dass die Landesorganisation den größten

Teil der ihr aus der fraglichen Werbetätigkeit entstandenen Kosten selbst tragen musste. Die daraus entstehenden Verluste

konnten aus Geldern der Parteienförderung, Mitgliedsbeiträgen der Parteimitglieder, vereinnahmten Parteisteuern und Spenden

abgedeckt werden.

Erst ab 2004 wurden Leistungen, die keinem genauen Empfänger zugeordnet werden konnten, den Bezirksorganisationen in Form

einer Umlage verrechnet, die als „Öffentlichkeitsumlage“ bezeichnet wurde. Die Höhe der Umlage bestimmte sich zum einen nach

der Anzahl der Parteimitglieder des jeweiligen Bezirks und zum anderen nach der Zahl der aus diesem Bezirk stammenden gewählten

Abgeordneten.

Vor diesem Hintergrund hat der Unabhängige Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt, beschlossen, das Verfahren auszusetzen und

dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:

1. Ist Art. 4 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie so auszulegen, dass die „Außenwerbung“ der rechtlich selbständigen Landesorganisation

einer politischen Partei in Form der Öffentlichkeitsarbeit, Informationstätigkeit, Durchführung von Parteiveranstaltungen,

Lieferung von Werbematerial an Bezirksorganisationen und der Ausrichtung und Veranstaltung eines alljährlich stattfindenden

Balles (SPÖ-Ball) als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen, wenn dabei Einnahmen aus der (teilweisen) Weiterverrechnung der

Ausgaben für die „Außenwerbung“ an die ebenfalls rechtlich selbständigen Gliederungen der Partei (Bezirksorganisationen etc.)

und Eintrittsgelder aus der Durchführung des Balles erzielt werden?

2. Erweist es sich im Rahmen der Beurteilung einer „wirtschaftlichen Tätigkeit“ im Sinne des Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten

Richtlinie als schädlich, wenn die in Frage 1 genannten Tätigkeiten auf die Landesorganisation „reflektieren“ und demnach

auch dieser dienlich sind? Es liegt in der Natur der Sache, dass im Rahmen dieser Tätigkeiten auch die Partei als solche sowie

deren politische Ziele und Anschauungen, wenn auch nicht vordergründig, so doch als zwangsläufige Nebenfolge, stets mitbeworben

werden.

3. Kann noch von „wirtschaftlicher Tätigkeit“ im obigen Sinne gesprochen werden, wenn die Ausgaben für die „Außenwerbung“ die

aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen aus der Weiterverrechnung der Ausgaben und aus der Veranstaltung des Balles, nachhaltig

mehrfach übersteigen?

4. Liegt eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ auch dann vor, wenn die Weiterverrechnung der Ausgaben nicht nach unmittelbar erkennbaren

wirtschaftlichen Kriterien (z. B. Kostenzuweisung nach Verursachung oder Nutzen) erfolgt und es im Wesentlichen den Unterorganisationen

anheim gestellt bleibt, ob und in welchem Ausmaß sie sich an den Aufwendungen der Landesorganisationen beteiligen?

5. Liegt eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ auch dann vor, wenn die Verrechung von Werbeleistungen an die Unterorganisationen in

Form einer Umlage erfolgt, deren Höhe abhängig ist einerseits von der Anzahl der Mitglieder der betreffenden Unterorganisation,

andererseits von der Anzahl der von ihr entsandten Abgeordneten?

6. Sind nicht zum steuerpflichtigen Entgelt zählende Zuschüsse der öffentlichen Hand (wie etwa Parteienförderung nach dem Kärntner

Parteienförderungsgesetz) bei der Frage, ob eine wirtschaftliche Tätigkeit vorliegt, gleichsam als wirtschaftliche Vorteile

zu berücksichtigen?

7. Falls die sogenannte „Außenwerbung“ in isolierter Betrachtung eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des Art. 4 Abs. 1 und

2 der Sechsten Richtlinie darstellen sollte: Steht der Umstand, dass die Öffentlichkeitsarbeit und Wahlwerbung zum Kernbereich

der Tätigkeit von politischen Parteien gehören und eine conditio sine qua non für die Umsetzung der politischen Ziele und

Inhalte bilden, einer Qualifikation dieser Tätigkeit als „wirtschaftliche Tätigkeit“ entgegen?

8. Sind die von der Landesorganisation erbrachten, als „Außenwerbung“ bezeichneten Tätigkeiten solcherart, dass diese mit von

gewerblichen Werbebüros ausgeführten Tätigkeiten im Sinne von Nr. 10 des Anhangs D der Sechsten Richtlinie verglichen werden

können bzw. dem Inhalte nach diesen entsprechen? Falls die Frage zu bejahen ist, kann der Umfang der ausgeübten Tätigkeiten

bei vorliegender Einnahmen‑/Ausgabenstruktur im berufungsverfangenen Zeitraum als „nicht unbedeutend“ qualifiziert werden?

Zu den Vorlagefragen

Mit seinen gemeinsam zu untersuchenden Fragen möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 4 Abs. 1 und 2

der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass die von einer Teilorganisation einer politischen Partei eines

Mitgliedstaats erbrachten Tätigkeiten der Außenwerbung als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sind.

Nach Art. 4 Abs. 1 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie gilt als Steuerpflichtiger, wer eine der in Abs. 2 dieses Artikels

genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und

mit welchem Ergebnis. Der Begriff „wirtschaftliche Tätigkeiten“ wird im genannten Abs. 2 dahin definiert, dass davon alle

Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden und auch Leistungen erfasst sind, die die Nutzung von körperlichen

oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen.

Dazu ist zu beachten, dass Art. 4 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie der Mehrwertsteuer zwar einen sehr weiten Anwendungsbereich

zuweist, aber doch ausschließlich Tätigkeiten mit wirtschaftlichem Charakter betrifft (vgl. Urteile vom 26. Juni 2007, T‑Mobile

Austria u. a., C‑284/04, Slg. 2007, I‑5189, Randnr. 34, und Hutchison 3G u. a., C‑369/04, Slg. 2007, I‑5247, Randnr. 28).

Nach ständiger Rechtsprechung wird ferner aus der Analyse der Definitionen der Begriffe des Steuerpflichtigen und der wirtschaftlichen

Tätigkeiten deutlich, dass sich der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeiten auf einen weiten Bereich erstreckt und dass es

sich dabei um einen objektiv festgelegten Begriff handelt, da die Tätigkeit an sich, unabhängig von ihrem Zweck und ihrem

Ergebnis, betrachtet wird (vgl. u. a. Urteile vom 21. Februar 2006, University of Huddersfield, C‑223/03, Slg. 2006, I‑1751,

Randnr. 47, T‑Mobile Austria u. a., Randnr. 35, sowie Hutchison 3G u. a., Randnr. 29).

Aus dem Vorlagebeschluss geht hervor, dass im Ausgangsverfahren die von der Landesorganisation ausgeübte Tätigkeit in Öffentlichkeitsarbeit,

Informationstätigkeit, der Organisation von Veranstaltungen, der Lieferung von Werbematerial an andere Unterorganisationen

der SPÖ und der Ausrichtung eines alljährlich stattfindenden Balls bestand.

Dazu ist erstens auszuführen, dass die Besteuerungsgrundlage einer Dienstleistung alles ist, was als Gegenleistung für den

geleisteten Dienst empfangen wird, und dass eine Dienstleistung daher nur dann steuerpflichtig ist, wenn zwischen der erbrachten

Dienstleistung und dem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht. Daraus folgt, dass eine Dienstleistung

nur dann „gegen Entgelt“ im Sinne von Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie erbracht wird und somit steuerpflichtig

ist, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen

ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger

erbrachte Dienstleistung bildet (Urteil vom 3. März 1994, Tolsma, C‑16/93, Slg. 1994, I‑743, Randnrn. 13 und 14 und die dort

angeführte Rechtsprechung).

Zweitens ist darauf hinzuweisen, dass sich im Rahmen von Art. 4 Abs. 2 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie der Begriff „Nutzung“

entsprechend den Erfordernissen des Grundsatzes der Neutralität des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems auf alle Vorgänge ohne

Rücksicht auf ihre Rechtsform bezieht, die auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus dem fraglichen Gegenstand ausgerichtet

ist (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 29. April 2004, EDM, C‑77/01, Slg. 2004, I‑4295, Randnr. 48, und vom 21. Oktober 2004,

BBL, C‑8/03, Slg. 2004, I‑10157, Randnr. 36).

Die im Ausgangsverfahren fragliche Tätigkeit, wie sie in Randnr. 18 des vorliegenden Urteils beschrieben ist, besteht in Werbeleistungen.

Im vorliegenden Fall gestattet diese Nutzung nicht die nachhaltige Erzielung von Einnahmen.

Es ist nämlich festzustellen, dass die SPÖ, um ihre Tätigkeit aufrecht erhalten zu können, durch öffentliche Zuschüsse nach

den österreichischen Regeln der Parteienförderung, verschiedene Spenden und die von den Mitgliedern dieser Partei geleisteten

Mitgliedsbeiträge finanziert wird.

Daher stammen die einzigen nachhaltigen Einnahmen aus öffentlichen Zuschüssen und den Mitgliedsbeiträgen der Parteimitglieder,

wobei diese Einnahmen u. a. die Verluste abdecken, die durch die im Ausgangsverfahren fragliche Tätigkeit entstehen.

Durch diese Tätigkeiten entfaltet die SPÖ somit eine nach außen gerichtete Tätigkeit im Rahmen der Verwirklichung ihrer politischen

Ziele, die die Verbreitung ihrer Anschauungen als politische Organisation bezweckt. Im Einzelnen besteht die Tätigkeit der

SPÖ darin, u. a. über die Landesorganisation zur politischen Willensbildung beizutragen, um an der Ausübung politischer Macht

teilzuhaben. Bei der Ausübung dieser Tätigkeit nimmt die SPÖ jedoch nicht an einem Markt teil.

Daher kann die fragliche Tätigkeit im Ausgangsverfahren keine „wirtschaftliche Tätigkeit“ im Sinne von Art. 4 Abs. 1 und 2

der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie sein.

Nach alledem ist zu antworten, dass Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass Tätigkeiten

der Außenwerbung der Unterorganisation einer politischen Partei nicht als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sind.

Kosten

Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen

Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von

Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Zweite Kammer) für Recht erkannt:

Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften

der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage

ist dahin auszulegen, dass Tätigkeiten der Außenwerbung der Unterorganisation einer politischen Partei eines Mitgliedstaats

nicht als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen sind.

Unterschriften

Verfahrenssprache: Deutsch.