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Verwaltungs. und Disziplinarrooht.
30. Auszug aus dem Urteil vom 8. Mai 1953 i. S. Spiral Werk-
zeuge und Maschinen A.G. gegen eidg. Steuerverwaltung.
aoup~bga.be, Verrechnunyssteuer: Besteuerung von Umsatz-
bom~katIonen einer Aktiengesellschaft an Kunden welche
zugleICh Aktic:nä:.e sind. Die Abgabepflicht setzt nicht voraus,
dass .~lle A~tlOnare oder wenigstens die Mehrheit Leistungs-
empfanger smd.
D1'oit ~ ti'f/}'bre sur les coupons; itnpot anticipe: Imposition de
bor:Ifi?atlOns accordees sur le chiffre d'affaires realise par une
soc~ete ~nonyme avec des clients qui sont en meme temps
aC~lOnr:aIres. Il n'est pas necessaire, pour que les prestations
sOlen~ unposables, qu'elles soient servies a tous les actiomlaires
ou meme seulement a la majorite d'entre eux.
Tussa,di bollo sulle cedole; itnposta preventiva: Imposizione di
bomfiehe ~ccordate. in ragione della cma d'affari realizzata
da. ur:a ~oCl~~a ano~:ll:u:a c0I?- elienti ehe sono nello stesso tempo
aZ!Omstl.. L lmpomblhta dl queste bonifiehe non presuppone
ch esse sla~o concesse a tutti gli azionisti 0 anche soltanto aHa
10ro magglOranza.
A. -
Die Spiral Werkzeuge und Maschinen A.G.
(nachstehend Spiral) wurde im Jahre 1946 gegründet. Ihr
Zweck ist laut § 2 der Statuten « der Handel und die
Fabrikation in Werkzeugen und Maschinen jeder Art ».
1947 und 1948 wurde das Aktienkapital erhöht, wobei sich
Werkzeughändler beteiligten.
Mit diesen schloss die Spiral Verträge ab, die mit dem
Aktie~besitz verbunden waren. Nach Art. 1 der Verträge
verpflichtete sich « die Firma», d.h. der Aktionär, ihren
Bedarf an Erzeugnissen der Werkzeugindustrie, die von
« der Gesellschaft », d.h. der Spiral, geliefert werden
können, soweit als möglich bei dieser zu beziehen, nach
Art. 2, beim Verkauf der von der Spiral bezogenen Fabri-
kate die von dieser festgesetzten Preise und Lieferungs-
bedingungen einzuhalten. Für Nichteinhaltung der Min-
destpreise und Lieferungsbedingungen sind Konventional-
strafen vorgesehen. Falls die Bezüge der « Firma » in einem
Zeitraum von zwei nacheinanderfolgenden Jahren den
Betrag von Fr. 10,000.- nicht erreichen, ist der Verwal-
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Bundesrechtliche Abgaben. N° 30.
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tungsrat berechtigt, von jener zu verlangen, dass sie ihre
Aktien der Gesellschaft « zum wirklichen Wert am Tage
der Übernahme» zur Verfügung stellt.
In den Jahren 1947-1950 gewährte die Spiral ihren
Werkzeughändler-Aktionären -
neben den Mengenrabat-
ten, die auch dritte Abnehmer erhielten -
Umsatzboni-
fikationen, sofern der Umsatz der Gesellschaft mit dem
einzelnen Aktionär ein gewisses Minimum überschritt. Die
Leistung wurde nach einem bestimmten Schlüssel entspre-
chend der Höhe des Umsatzes bemessen.
B. -
Die eidg. Steuerverwaltung betrachtet diese Um-
satzbonifikationen als verdeckte Gewinnausschüttungen
und verpflichtete die Spiral mit Einspracheentscheid vom
10. Oktober 1952, dafür Couponabgaben und Verrech-
nungssteuern zu bezahlen.
G. -
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beantragt die
Spiral Aufhebung dieses Entscheides und Befreiung ihrer
Umsatzbonifikationen von Couponabgabe und Verrech-
nungssteuer.
D. -
Die eidg. Steuerverwaltung beantragt Abweisung
der Beschwerde.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. -
Gemäss Art. 5 Abs. 2 CG und Art. 4 Abs. 1 lit. a
VStB unterliegen der Stempelabgabe auf Coupons und der
Verrechnungssteuer solche geldwerte Leistungen der Ak-
tiengesellschaft an die Aktionäre, die sich nicht als Rück-
zahlung ihrer Anteile am einbezahlten Aktienkapital dar-
stellen. Es fallen nicht nur Leistungen in Betracht, welche
gestützt auf einen Gesellschaftsbeschluss aus dem ausge-
wiesenen Reingewinn gewährt werden, sondern auch solche,
die dem Aktionär oder einer ihm nahestehenden Person
unter anderer Bezeichnung aus dem Geschäftsergebnis
ausgerichtet werden und unter gleichen Bedingungen einem
Dritten nicht zugebilligt würden (BGE 72 I 190).
Im vorliegenden Falle steht fest, dass die streitigen
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Verwaltungs- und Disziplinarrecht_
Umsatzbonifikationen nur denjenigen Warenbezügern ge-
währt wurden, die zugleich Aktionäre der Spiral waren,
und zwar neben den üblichen Mengenrabatten, die auch
dritten Abnehmern eingeräumt wurden. Die Beschwerde-
führerin macht geltend, das habe seinen Grund einzig
darin, dass die Umsatzbonifikationen auf den Abnahme-
verträgen beruhten und keine Nicht-Aktionäre solche
Verträge mit der Spiral abgeschlossen hätten. Indessen ist
der behauptete Zusammenhang mit den Abnahmever-
trägen zweifelhaft, da die Umsatzbonifikationen in diesen
Verträgen, die doch eine sehr ausführliche Regelung ent-
halten, keine Erwähnung finden. Selbst wenn er bestehen
sollte, wäre jene Darstellung insofern irreführend, als die
Abnahmeverträge Nicht-Aktionären überhaupt nicht offen-
stehen, vielmehr mit dem Aktienbesitz untrennbar ver-
bunden sind. Das zeigt sich schon im Titel: « Vertrag
zwischen der Spiral ... und der Firma ... als Aktionär»
und wird bestätigt durch die Bestimmung der Art. 12 und
13 in fine, wonach bei Veräusserung aller Aktien der
« Firma» ... « dieser Vertrag auf den Zeitpunkt der Über-
nahme der Aktien durch den neuen Erwerber ohne wei-
teres aufgelöst » wird. Aus dem Protokoll der Generalver-
sammlung vom 2. Mai 1947 geht hervor, dass zwar auch
Abnahmeverträge mit ·Werkzeughändlern, die nicht Aktio-
näre sind, vorgesehen waren, dass diese aber einen anderen
Inhalt hatten; insbesondere wurde auf Befragen eines
Aktionärs dargetan, dass die Aktionäre höherer Rabatte
teilhaftig würden. In der Replik erwähnt die Beschwerde-
führerin zwar, dass jüngst ein Aktionär seine Aktien dem
Verwaltungsrat angeboten und den Wunsch geäussert
habe, den Abnahmevertrag weiter in Kraft zu belassen und
die Bonusberechtigung aufrecht zu erhalten; doch behaup-
tet sie nicht, dass diesem Wunsche entsprochen worden
sei. Selbst wenn dies der Fall sein sollte, so würde diese
nachträglich, im Verlaufe des Beschwerdeverfahrens, ein-
getretene Änderung der Vertragsbestimmungen das Ver-
hältnis in den Jahren 1947-1950, um die es sich hier han-
Bundesrechtliche Abgaben. N° 30.
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delt, nicht berühren. Es steht fest, dass damals die Umsatz-
bonifikationen nur Aktionären zugebilligt wurden, dritten
Abnehmern aber nicht, auch wenn deren Bezüge das
gleiche Ausmass erreichten, also im übrigen gleiche Bedin-·
gungen vorlagen. Das spricht dafür, dass ihr Grund im
Beteiligungsverhältnis lag, obwohl ihre Höhe nicht nach
dem Aktienbesitz, sondern nach dem Umsatz mit der
Spiral bemessen wurde.
2. -
Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Um-
satzbonifikationen seien nicht unentgeltlich, sondern stell-
ten die Gegenleistung dar für die Verpflichtungen, welche
die Empfänger in den Abnahmeverträgen auf sich genom-
men hätten; darin liege auch der Unterschied gegenüber
Dritten, die gleich viel Waren von der Spiral bezogen
hätten, ohne dazu verpflichtet zu sein. Den Umstand, dass
die Bonifikationen in den Abnahmeverträgen nicht erwähnt
sind, erklärt sie damit, dass man beim Abschluss der Ver-
träge zuerst Erfahrungen habe abwarten wollen. Hätte
jedoch ein solcher Zusammenhang bestanden, so wären
die Bonifikationen doch wohl in den -
sonst sehr einläss-
lichen -
Verträgen in Aussicht genommen und lediglich
ihre Höhe von der künftigen Entwicklung abhängig
gemacht worden. Auch dann würde es sich noch fragen,
ob darin nicht eine Gewinnausschüttung liege; das würde
vom Vorhandensein einer Gegenleistung abhängen. Die
eidg. Steuerverwaltung bestreitet, dass die von den
Aktionären in den Abnahmeverträgen eingegangenen Ver-
pflichtungen eine wirkliche Belastung darstellen.
Die Verpflichtung, den Bedarf an Erzeugnissen der
Werkzeugindustrie, die von der Spiral geliefert werden
können, bei dieser zu decken, ist sehr unbestimmt gehalten;
ursprünglich war zwar vorgesehen, dass die betreffenden
Aktionäre sich « in weitgehendstem Umfange» bei der
Spiral einzudecken hätten, doch wurde diese Formulierung
gleich zu Beginn ersetzt durch « soweit als möglich ».
Damit wurde die Erfüllung der Verpflichtung praktisch
ins Belieben der Aktionäre gestellt, zumal an die Nicht-
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Verwaltungs- und Disziplinarrecht.
erfüllung keine ins Gewicht fallende Sanktion geknüpft ist.
Konventionalstrafen sind nur vorgesehen für die Nicht-
einhaltung der Mindestpreise und Lieferungsbedingungen,
nicht aber mit Bezug auf die Abnahmeverpflichtung. Dies-
bezüglich kommt einzig die Massnahme von Art. 12 in
Frage: Wenn die Bezüge einer « Firma » im Zeitraum -von
zwei aufeinanderfolgenden Jahren den Betrag von Fr.
10,000.- nicht erreich{jn, so kann der Verwaltungsrat
verlangen, dass jene ihre Aktien der Gesellschaft zur Ver-
fügung stellt. Diese « Sanktion» ist also nur möglich bei
einem Warenbezug für weniger als Fr. 5000.- im Jahr
und fällt damit gegenüber den grösseren Abnehmern über-
haupt nicht in Betracht. Zudem droht mit ihr kein effek-
tiver Nachteil, da ausdrücklich vorgeschrieben ist, dass die
Aktien « zum wirklichen Wert am Tage der Übernahme»
zu übernehmen sind. Die Abnahmepflicht stellt mithin
weder für die Aktionäre eine tatsächliche Belastung noch
für die Spiral eine Absatzgarantie dar, wie sie behauptet.
In der Tat ist der Umsatz der Spiral mit ihren Aktionären
in den Jahren 1947-1950 stark zurückgegangen, wie sich
aus dem Sinken der ausgerichteten Bonifikationen bei
gleich gebliebenem Schlüssel ergibt.
Die Beschwerdeführerin nennt sodann die Verpflichtun-
gen, die den Aktionären in Art. 2 des Abnahmevertrags auf-
erlegt werden: Beim Verkauf der von der Spiral bezo-
genen Fabrikate, sei es an Konsumenten oder an Wieder-
verkäufer, die von der Gesellschaft für diese beiden Fälle
festgesetzten Preise und Lieferungsbedingungen einzuhal-
ten, im zweiten Fall zudem ihrerseits die Wiederverkäufer
auf die betreffenden lVIindestpreise und Lieferungsbedin-
gungen zu verpflichten. Diese Verpflichtungen haben mit
der Abnahmepflicht und dem Umsatz keine direkte Be-
ziehung, und es kann keine Rede davon sein, dass die
Umsatzbonifikationen eine Gegenleistung dafür seien.
Überdies hat sich die Spiral in Art. 3 Abs. 2 des Vertrages
verpflichtet, auch den Wiederverkäufern, die nicht Aktio-
näre sind -
und die keine Umsatzbonifikationen erhalten
i
Bundesrechtliche Abgaben. N°-30.
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-, « die gleichen Bedingungen betreffend Einhaltung von
Mindestpreisen und Lieferungsbedingungen aufzuerlegen)).
3. -
Die Beschwerdeführerin wendet weiter ein, wenn
die Umsatzbonifikationen eine Gewinnausschüttung wären,
so hätten die Aktionäre, die nicht Werkzeughändler sind
und somit nicht davon profitieren, sie nie bewilligt. Diese
stellten eine starke Minderheit dar und seien an den Gene-
ralversammlungen von 1949 und 1950 sogar in der Mehr-
heit gewesen, zumal der Gründer über die Aktien der ihm
nahestehenden Werkzeughändler-Firma X. habe verfügen
können. Zudem hätten nur zwei Drittel der Werkzeughänd-
ler-Aktionäre Umsatzbonifikationen erhalten; die andern
verstärkten noch die Gruppe der Nicht-Werkzeughändler.
Die Gegenüberstellung der Werkzeughändler und Nicht-
Werkzeughändler unter den Aktionären erscheint als
problematisch angesichts des Umstands, dass zur zweiten
Gruppe nach der eigenen Angabe der Beschwerdeführerin
nur zwei Aktionäre gehörten, welche eine besondere Stel-
lung hatten: der Verwaltungsratspräsident, dessen Aktien-
besitz gemäss § 2 lit. b der Statuten aus Pflichtaktien
bestand, und der Gründer, welcher dem bedeutendsten
Werkzeughändler-Aktionär nahesteht, nämlich der Firma
X., die über einen Viertel aller von 1947 bis 1950 ausbe-
zahlten Umsatzbonifikationen erhalten hat. Unter diesen
Umständen erklärt jene Beziehung eher die Zustimmung
des nicht direkt daran interessierten Gründers zu den
Umsatzbonifikationen, als dass sie einen Grund bildet, die
Aktien der Firma X. denjenigen der Nicht-Werkzeug-
händler zuzurechnen. In den Generalversammlungen war
von den Umsatzbonifikationen überhaupt nie die Rede,
geschweige denn dass sie ausdrücklich genehmigt wurden.
Die einzige Anspielung darauf ist im Protokoll der General-
versammlung vom 2. Mai 1947 zu finden, wo der Gründer
auf Anfrage eines Aktionärs darlegte, « dass die Aktionäre
höherer Rabatte teilhaftig werden I). In dieser Versamm-
lung, wo alle Aktionäre anwesend oder vertreten waren,
hatten die Werkzeughändler eine starke Mehrheit.
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Verwaltungs- und Disziplinarrecht.
Dass die Leistung nicht nach dem Aktienbesitz, sondern
nach dem Umsatz der Spiral mit den einzelnen Aktionären
bemessen und von einem Minimum desselben abhängig
gemacht wurde, dass sie also nicht sämtlichen Aktionären,
ja nicht einmal allen Werkzeughändlern unter ihnen zugute
kam, ist unerheblich. (Bei der Einführung der Umsatz-
bonifikationen war wohl noch kaum vorauszusehen, welche
Aktionäre mangels Erreichung des Minimalumsatzes nicht
davon profitieren würden.) Die Abgabepflicht setzt nicht
voraus, dass alle Aktionäre oder wenigstens die Mehrheit
derselben Leistungsempfanger seien (Urteil vom 31. März
1944, Erw. 1, wiedergegeben in ASA 13,74). Entscheidend
ist, wie bereits ausgeführt wurde, dass der Grund der
Leistungen in der Beteiligung liegt, dass sie Nicht-Aktio-
nären unter sonst gleichen Bedingungen nicht zugebilligt
werden.
Wenn die Praxis bei Genossenschaften die nach Massgabe
der Benützung der gemeinsamen Einrichtungen vorge-
nommenen Rückvergütungen an die Mitglieder als abgabe-
frei behandelt, so beruht das auf dem Charakter der Ge-
nossenschaft, für welche die persönliche Bindung entschei-
dend, die Kapitalbeteiligung unwesentlich ist. Diese Praxis
kann nicht auf Aktiengesellschaften ausgedehnt werden,
weil hier die Kapitalbeteiligung massgebend ist und das
persönliche Verhältnis durchaus zurücktritt. Hier ist die
Kapitalbeteiligung der Grund der Leistung, auch wenn
diese nach einem anderen Faktor, im vorliegenden Fall
nach dem erzielten Umsatz, bemessen wird.
4. -
Auf die Höhe der Umsatzbonifikationen kommt es
unter diesen Umständen nicht an. Der Hinweis der Be-
schwerdeführerin auf BGE 72 I 313 geht zudem fehl:
Dort wurde der Mengenrabatt von 5 %, welcher dem den
Aktionären nahestehenden Hauptabnehmer gewährt wor-
den war, als üblich und daher steuerfrei bezeichnet, eine
darüber hinausgehende Vergütung dagegen als ungewöhn-
lich besteuert. Hier aber tritt die Umsatzbonifikation, die
selbst bis zu 5 % gehen kann, zu den üblichen Mengen-
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I
o I
Bundesrechtliche Abgaben. N0 31.
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rabatten, die a~ch dritten Abnehmern gewährt werden,
für die Aktionäre noch hinzu.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde "Wird abgewiesen.
31. Extrait de rarret du 11 juin 1953 dans la cause Societe
anonyme pharmaeeutique Saphal contre Administration federale
des eontributions.
Impot BUr le chiffre d'atJaire8 : Imposition d'echantillons pharma-
ceutiques au titre de la consommation particuliere. Determi-
nation de la valeur imposable.
Warenum8atzsteuer: Gratismuster pharmazeutischer Produkte,
Steuerwert für die Berechnung der Steuer für Eigenverbrauch.
Impo8ta BUlla ci/ra d'atJari: Imposizione di campioni farmaceu-
tici a titolo di consumo personale. Determinazione deI valore
imponibile.
A. -
Saphal, SociE~te anonyme pharmaceutique, distri-
bue gratuitement des echantillons de ses produits aux
medecins. Pour ces echantillons, elle a paye, au titre de
la consommation particuliere, un impöt sur le chiffre
d'affaires, qu'elle a calcuIe seulement sur la valeur des
matieres prelnieres et des emballages (verres, tubes, eti-
quettes, cartonnages).
Estimant que, pour le calcul de la valeur imposable,
on devait tenir compte en outre des frais generaux et
d'une marge de benefice, l'Administration federale des
contributions (I 'Administration) notifia a Saphal, Ie 25
septembre 1952, un decompte compIementaire majorant
I'impöt deja paye pour les annees 1947 a 1950, ainsi que
pour 1951 et 1952. Elle calcula la majoration en se fondant
sur I'analyse du prix de revient de l'echantillon d'un
produit-type.
Saphal forma une reclamation contre cette imposition
compIementaire, mais l'Administration Ia debouta, le 26
decembre 1952.