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364 Verwaltungs· und Disziplinarrecht. B. VERWALTUNGS· UND DISZIPLINARRECHT DROIT ADMINISTRATIF ET DISCIPLINAIRE I. BUNDESRECHTLICHE ABGABEN CONTRIBUTIONS DE DROIT FEDERAL

54. Urteil vom 14. November 1952 i. S. Hiestand gegen Stenerrekurskommission des Kantons Schwyz. Wehrsteuer : Abzug von Gewinnungskosten bei der Veranlagung unselbständig Erwerbender. Auslagen für die Fahrt vom Wohn- an den Arbeitsort ; Mehrkosten für auswärtige Verpflegung. ImpOt pour la de/ense nationale: Deduction de frais generaux dans la taxation de contribuables exel\lB.nt une activite dependante. Depenses pour 1e transport du lieu du domicile au lieu du travail; frais suppIementaires pour les repas pris hors du domicile. I mposta per la di/esa nazionale: Deduzione delle spese generali nella tassazione di un eontribuente ehe esereita un'attivita dipendente. Spese pel viaggio dal luogo di domicilio al luogo di lavDro ; spese supplementari per i pasti presi fuori domicilio. A. - H. Hiestand, welcher ledig ist, war in den Jahren 1947 und 1948, der Berechnungsperiode für die Wehr- steuer der V. Periode, als Bankbeamter in Zürich tätig, während er bei seinen von ihm unterstützten Eltern in Bäch (Schwyz) wohnte. Er fuhr täglich mit der Bahn nach Zürich und nahm von Montag bis Freitag dort die Mittagsmahlzeit ein. In seiner Steuererklärung für die Bundesreehtliche Abgaben. No 54. 365 Wehrsteuer V machte er unter der Rubrik « Berufsaus- lagen bei unselbständiger Erwerbstätigkeit » einen Abzug von jährlich Fr. 690.- geltend, nämlich für 12 Bahnabon- nemente zu Fr. 28.70 und für Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung (230 Malzeiten zu Fr. l.50). Die Veranlagungs- behörde anerkannte den Abzug für die Fahrkosten, strich aber denjenigen von Fr. 345.- für Mehrkosten der Ver- pflegung. Die Beschwerde des Steuerpflichtigen gegen den bestä- tigenden Einspracheentscheid wurde von der Steuer- rekurskommission des Kantons Schwyz am 31. Juli 1951 abgewiesen. In der Begründung des Rekursentscheides wird ausgeführt, Auslagen für die Verpflegung seien grundsätzlich, als Kosten der Lebenshaltung, nicht ab- ziehbar. Mehrauslagen für auswärtige Verköstigung könn- ten nur abgerechnet werden, wenn die Berufstätigkeit sie notwendig mache, nicht aber, wenn ihnen wie hier rein private Motive zugrunde lägen. Die Aufwendungen des :Beschwerdeführers für das Mittagessen in Zürich über- stiegen den normalen Verbrauch nicht und seien nur deshalb höher, als sie in Bäch wären, weil er sich hier bei seinen Eltern billig verpflegen könnte. Müsste er sich wie ein zugezogener lediger Aufenthalter mittags am Wohnort in einer Pension oder Wirtschaft verköstigen, 80 hätte er kaum weniger zu bezahlen als am Arbeitsort. Die Zulassung des streitigen Abzuges verstiesse gegen den Grundsatz der Rechtsgleichheit. B. - Mit seiner Verwaltungsgerichtsbeschwerde bean- tragt Hiestand, den Abzug der Mehrkosten für auswärtige Verpflegung im Betrage von Fr. 345.-, eventuell in einem vom Gericht nach Ermessen zu bestimmenden Umfange, zu bewilligen. Er macht geltend, die Wegleitung zur Steuererklärung für die Wehrsteuer V sehe den Abzug der Mehrkosten für auswärtige Verpflegung bei unselbstän- diger Erwerbstätigkeit allgemein vor, ohne zwischen Ver- heirateten und Ledigen zu unterscheiden. Man habe mit dieser Ordnung der Landflucht und Verstädterung wehren 366 Verwaltungs. und Disziplinarrecht. wollen. Es würde dem Gebot der Rechtsgleichheit zuwider- laufen, dem Ledigen im Unterschied zum Verheirateten den Abzug zu· versagen. Auch der Ledige finde auf dem Lande, sei es bei den Eltern oder sonstigen Verwandten, sei es bei Dritten, meist billigere Verpflegung als in der Stadt. Durch Einnahme der Mahlzeit an dem vom ländli- chen Wohnort entfernten Arbeitsort erwüchsen ihm die gleichen Mehrkosten wie einem Verheirateten. Der Be- schwerdeführer wohne an seinem Heimatort zusammen mit seinen betagten Eltern und sorge für diese, wie auch für zwei Kinder seines verstorbenen Bruders; es sei grotesk, zu sagen, rein private und egoistische Interessen hielten ihn von der Wohnsitznahme in Zürich ab. O. - Die kantonalen Behörden schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die eidg. Steuerverwaltung hat zunächst den gleichen Antrag gestellt, dann aber, in Beantwortung einer Rück- frage des Bundesgerichts, unter Hinweis auf die Auffas- sungen der Wehrsteuerbehörden in den verschiedenen Kantonen, den Anspruch des Beschwerdeführers aner- kannt. Da8 Bunde8gericht zieht in Erwägung :

1. - Nach Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB werden die zur Erzielung des steuerbaren Einkommens erforderlichen Gewinnungskosten vom rohen Einkommen abgezogen. In Betracht kommen alle Aufwendungen, die unmittelbar für die Gewinnung des Einkommens gemacht werden. Für die Kosten des Unterhalts des Steuerpflichtigen und seiner Familie trifft diese Voraussetzung nicht zu; sie werden denn auch in Art. 23 WStB ausdrücklich vom Abzug aus- geschlossen (BGE 78 I 148). Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB gilt nicht nur für selbständig, sondern auch für unselbständig Erwerbende, wenn es auch. weniger häufig vorkommt, dass diese in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erzielung ihres Einkommens Aufwendungen zu machen haben. Die Bundesrechtliche Abgaben. N0 54. 367 Frage, ob dies der Fall sei, stellt sich namentlich dann wenn der Arbeitsort vom Wohnort entfernt ist, für di; Kosten, welche dem Steuerpflichtigen aus der täglichen Fahrt zwischen den beiden Orten und allenfalls daraus erwachsen, dass die Verpflegung auswärts teurer als zu Hause ist.

a) Das Bundesgericht hat sich bei der Anwendung von Art. 5 B a, Abs. 2 MStG - wo ebenfalls der Abzug der « mit der Gewinnung des Erwerbs verbundenen Unkosten )} vorgesehen ist - auf den Standpunkt gestellt, Auslagen f~r die Erreichung des Arbeitsortes gehörten in der Regel mcht zu den abzugsfähigen Gewinnungskosten, da sie nicht durch die Erwerbstätigkeit selbst veranlasst seien, sondern sich als Aufwendungen darstellten, die durch die persönlichen Verhältnisse des Ersatzpflichtigen bedingt seien; auszunehmen sei der Fall, wo es dem Pflichtigen nicht möglich sei, am Arbeitsort zu wohnen (Urteil vom

12. September 1929 i. S. Grob und weitere nicht veröffent- lichte Entscheide). Gestützt auf diesen Vorbehalt hat das Gericht in einem neueren Urteil (vom 19. Dezember 1949

i. S. Benz, nicht publiziert) entschieden, mit Gewinnungs- kosten habe man es auf jeden Fall dann zu tun, wenn der Ersatzpflichtige infolge der am Arbeitsort herrschenden Wohnungsnot anderswo wohnen müsse. Damit hat es durchblicken lassen, dass die Richtigkeit der bisherigen Rechtsprechung bezweifelt werden könne. In der Tat ergibt eine nähere Prüfung, dass daran nicht festgehalten werden kann. Nach feststehender Praxis, von welcher abzuweichen kein Grund besteht, dürfen selbständig Er- werbende (oder Gesellschaften) bei der Veranlagung zu den direkten Bundessteuern als Gewinnungskosten alle Aufwendungen abziehen, die sie nach ihrem geschäftlichen Ermessen als der Erzielung des Einkommens oder Gewinns förderlich erachten; die Steuerbehörde darf den Abzug nicht einfach deshalb ablehnen, weil sie findet, die betref- fende Aufwendung sei wirtschaftlich nicht notwendig gewesen (oder habe einem unerlaubten Geschäftszweck 368 Verwaltungs· und Disziplinarrecht. gedient) und hätte daher vermieden werden können und sollen; sie kann nur eingreifen, wenn die Geschäftsgeba- rung als ungewöhnlich (ce insolite »), sachwidrig oder absonderlich, der wirtschaftlichen Gegebenheit völlig un- angemessen erscheint, oder wenn anzunehmen ist, man habe damit lediglich Steuern einsparen wollen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (BGE 70 I 255, 74 I 298). Es geht daher nicht an, den unselbständig Erwerbenden den Abzug von Unkosten bloss beim Nachweis der Unvermeidbarkeit zu gewähren; die gegenteilige Auffassung ist mit dem Grundsatz der Rechtsgleichheit nicht vereinbar. Zu eng ist auch die in . der zweiten Vernehmlassung der eidg. Steuerverwaltung vertretene Ansicht, wonach der Abzug von Fahrauslagen jedenfalls dann zu versagen wäre, wenn dem Pflichtigen billigerweise zugemutet werden kann, am Arbeitsort oder in dessen Nähe zu wohnen. Richtig ist allerdings, dass Fahrkosten nur dann als Gewinnungskosten anerkannt werden können, wenn die Wohnung in einer beachtens- werten Entfernung von der Arbeitsstätte liegt; ist der Abstand so gering, dass dem Pflichtigen zugemutet werden darf, zu Fuss zur Arbeit zu gehen, so kann von Auslagen, welche zur Erzielung des Einkommens erforderlich wären, von vornherein keine Rede sein. Abgesehen hievon ist aber der Abzug von Fahrauslagen immer schon dann zulässig, wenn sie infolge der Entfernung zwischen Woh- nung und Arbeitsplatz tatsächlich entstanden sind ; ist diese Voraussetzung erfüllt, so hat man es mit Kosten zu tun, welche (unter den bestehenden Umständen) zur Erzielung des Einkommens erforderlich sind. Für diese Auslegung - welche anscheinend auch dem einschlägigen Kreisschreiben der eidg. Steuerverwaltung vom 29. Sep- tember 1952 (Archiv für schweiz. Abgaberecht 21, 138) zugrunde liegt und welcher die Wehrsteuerbehörden in den Kantonen mehrheitlich folgen - spricht auch die Erwägung, dass es zu unverhältnismässig grossen Schwie- rigkeiten führen müsste, wenn in jedem einzelnen Fall zu Bundesrechtliehe Abgaben. N° 54. 369 untersuchen wäre, ob es dem Steuerpflichtigen möglich oder zuzumuten gewesen wäre, an den Arbeitsort oder in dessen Nähe zu ziehen.

b) Mehrkosten, welche den unselbständig Erwerben- den daraus erwachsen, dass sie wegen der Entfernung der Arbeitsstätte von der Wohnung auswärts Mahlzeiten einnehmen, sind gleich zu behandeln wie die aus demselben Grunde entstehenden Fahrkosten. Auch hier kann nicht entscheidend sein, ob das Wohnen in der Nähe des Arbeits- platzes möglich oder zumutbar wäre. Ebensowenig ist die von den Wehrsteuerbehörden gewisser Kantone befolgte Praxis zulässig, einen Abzug unter diesem Titel den Ledigen entweder überhaupt zu versagen oder nur unter besonderen Umständen (Hausgemeinschaft mit Angehö- rigen, Unterstützungspflicht ) zu gewähren. Es kommt einzig darauf an, ob die Arbeitsstätte in einer beachtens- werten Entfernung von der Wohnung liegt und deswegen tatsächlich Mehrkosten für auswärtige Verpflegung ent- stehen. Ist dies der Fall, so sind die Mehrauslagen nicht als Unterhaltskosten im Sinne des Art. 23, sondern als Gewinnungskosten nach Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB zu betrachten und daher abzuziehen.

2. - Im vorliegenden Falle ist die Entfernung zwi- schen Arbeits- und Wohnstätte zweifellos beachtenswert. Die Kosten der Fahrt zur Arbeit sind im kantonalen Verfahren mit Recht vom rohen Einkommen abgerechnet worden. Darüber hinaus sind auch die tatsächlichen Mehr- kosten für das auswärtige Mittagessen als Gewinnungs- kosten in Abzug zu bringen. Der dahingehende Anspruch der Beschwerdeführers ist der Höhe mich nicht bestritten. Offenbar sind in dem in Rechnung gestellten Betrage von Fr. 345.- alle Tage berücksichtigt, an denen der Beschwerdeführer· vor- und nachmittags gearbeitet und deshalb in Zürich zu Mittag gegessen hat. Der Satz von Fr. 1.50 je Mahlzeit erscheint als angemessen; er wird auch in dem zitierten Kreisschreiben der eidg. Steuerver- waltung aufgestellt. 24 AB 78 I - 1952 370 Verwaltungs- und Disziplinarrecht. Demnach erkennt das Bundesgericht: Die Beschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene Entscheid aufgehoben. Das der Wehrsteuer der V. Periode unterliegende Einkommen des Beschwerdeführers wird um Fr. 345.- herabgesetzt.

55. Auszug aus dem Urteil vom 19. Dezember 1952 i. S. Chatton gegen Kleinen Rat des Kantons Graubünden. jUilitärpfl,ichtersatz: Abzug von Gewinnungskosten bei der Veran- lagung eines Mittelschullehrers. Taxe d'exemptwn du service militaire : Deduetion de frais generaux dans la taxation d'un maitre de l'enseignement seeondaire. Tassa d'esenzwne dal servizio militare : Deduzione di spese gene- rali nella tassazione di un maestro delle seuole seeondarie. A. - Dr. R. Chatton, Lehrer an der Schweizerischen Alpinen Mittelschule in Davos, wurde zum Militärpflicht- ersatz für 1952 herangezogen. Er verlangte einen Abzug für Berufsunkosten und begründete ihn im Rekurs gegen den ablehnenden Einspracheentscheid wie folgt : Er müsse f\ir die Ausübung seines Berufes ein Studierzimmer haben, das ausschliesslich diesem Zwecke diene; dessen Miete, Heizung und Beleuchtung koste, im Verhältnis zur ganzen Wohnung berechnet, Fr. 650.-. Für Anschaffung von Fachliteratur setze er Fr. 100.- ein ; er könne für 1951 einen höheren Betrag ausweisen. Das Autobusabonnement für die Fahrt zur Schule mache für 10 Monate Fr. 150.- aus. Mit Entscheid vom 11. Juli 1952 wies der Kleine Rat des Kantons Graubünden die Beschwerde ab. Er führte aus, Abzüge, wie sie der Beschwerdeführer geltend mache, lehne das Kreiskommando bei Unselbständigerwerbenden in ständiger Praxis mit vollem Recht ab. Ein Abzug für das Autobusabonnement komme von vornherein nicht in Betracht; es sei Sache des Rekurrenten, durch Wahl Bundesrechtliehe Abgaben. N° 55. 371 einer geeigneten Wohnung diese Auslage zu vermeiden. Einen Abzug für Studierzimmer und Fachliteratur habe die kantonale Steuerverwaltung (hinsichtlich der kanto- nalen Steuern) Kantonsschullehrern stets versagt. Beim Militärpflichtersatz sei nach dessen Wesen bezüglich der- artiger Abzüge eher eine strengere Praxis als bei den kantonalen Steuern geboten. B. - Mit verwaltungsgerichtlicher Beschwerde bean- tragt Chatton Aufhebung dieses Entscheides und Aner- kennung des verlangten Abzuges von Fr. 900.- für Berufsunkosten. Er macht geltend, der Militärpflichtersatz müsse, als eidg. Abgabe, in allen Kantonen gleich verlangt werden. Art. 5 MStG gestatte den Abzug der Unkosten, welche mit der Gewinnung des Erwerbes verbunden, nicht Haus- haltungskosten seien. Die Arbeit eines Mittelschullehrers bestehe nur unge- f'ähr zur Hälfte aus dem eigentlichen Unterricht in der Schule; der andere wesentliche Teil, Vorbereitung und Korrekturen, sei zur Hauptsache Hausarbeit. Daher sei für den Beschwerdeführer ein Studierzimmer zu Hause notwendig ; es diene ausschliesslich dem Beruf, sei kein Wohnzimmer. Der Mittelschullehrer verfüge in der Schule über kein Büro, in dem er arbeiten könne; im Lehrer- zimmer hätten im allgemeinen kaum alle Lehrer Platz. In anderen Kantonen werde der Abzug der Kosten für Miete, Heizung, Beleuchtung und Unterhalt des Studier- zimmers zugelassen, in Zürich auch für Primarlehrer. Dass die Ausgaben für Fachliteratur Erwerbs- und nicht Haushaltungskosten seien, könne kaum bestritten werden. Die Fachbibliothek der Schule sei viel zu klein, um auch nur annähernd für die Vorbereitung des Unter- richts zu genügen. Die Wohnung des Beschwerdeführers befinde sich in der Fraktionsgemeinde Davos-Platz, sei aber 1 % - 2 km von der Schule entfernt. Eine nähere Wohnung habe er bei seiner Niederlassung nicht finden können. Die Be-