78_I_145

20. Urteil vom 5. April 1952 i. S. v.

Wehrsteuer : Abzug von Gewinnungskosten bei der Veranlagung

eines leitenden Angestellten einer industriellen Unternehmung.

Standeskosten können nicht abgezogen werden.

I mpot pour La defense natitm,ale. Deduction de frais generaux

dans la taxation de l'employe superieur d'une entreprise industrielle. Ne peuvent etre dMuits les frais somptuaires que le

contribuable engage en raison de sa situation.

Imposta per La difesa nazionale: Deduzione di spese genera li

neHa tassazione di un impiegato superiore di un'azienda industriale. Non sono deducibili le spese suntuarie, fatte dal contribuente a motivo delIa sua situazione professionale.

A. -

V. ist Chef der Lizenzabteilung einer industriellen

Unternehmung. Zur Wehrsteuer der V. Periode wurde er

10

AB 78 I -

1952

146

Verwaltungs. und Disziplinarrecht.

für ein Einkommen von Fr. 38,000.- veranlagt. Die Ein- .

schätzung wich insofern von seiner Steuererklärung ab,

als ein von ihm in dieser gemachter Abzug von Fr. 3000.-

für « Aufwendungen zur Erzielung der Arbeitseinkünfte »

nicht anerkannt wurde. Im Einspracheverfahren begründete er den Abzug wie folgt :

« Ich habe meine Firma bei wichtigen Verhandlungen, vor

allem im Ausland (z. B. Frankreich, England, Skandinavien,

U.S.A.) repräsentativ zu vertreten, wodurch ein entsprechendes

persönliches Auftreten und die Schaffung und Aufrechterhaltung

persönlicher Beziehungen unumgänglich ist. Die dafür nötigen

besonderen Aufwendungen beziffern sich jährlich auf wenigstens

3000 Fr. :

Spezieller Mehraufwand für Bekleidung .

Private Einladungen. . . . . . . . . .

Neujahrsgratulationen . . . . . . . ..

Kleinere Geschenke, Glückwünsche usw. an Ge·

schäftsfreunde. . . . . . .

Total ..

Fr. 1200.-

» 1440.-

120.-

240.-

» 3000.-

Seine Einsprache wurde abgewiesen, ebenso seine

Beschwerde an die kantonale Steuerrekurskommission

(StRK). Der Rekursentscheid ist wie folgt begründet:

« Nach Art. 22 WStB sind u. a. vom rohen Einkommen ab·

zurechnen die zur Erzielung des steuerbaren Einkommens erfor·

derlichen Gewinnungskosten. Nach Art. 23 Schlusssatz sind die

Kosten des Unterhaltes des Steuerpflichtigen und seiner Familie

nicht .abzurechnen. Gestützt auf diese Bestimmungen wird man

nicht'vergütete Repräsentationskosten, wie sie dem Beschwerdeführer zuhause entstehen, nicht abrechnen dürfen. Von den

Kosten, die auf der Reise erwachsen, wird man aber nur das

abziehen dürfen, was eigentlich als Gewinnungskosten erscheint.

Dazu dürfte der Mehraufwand an Kleidern nicht gehören, ebensowenig kleine Freundschaftsdienste oder Höflichkeiten. Von den

speziell geltend gemachten, nicht vergüteten Aufwendungen

dürfte damit das Meiste wegfallen. Soweit aber doch noch etwas

bleibt, macht dieser Aufwand weniger aus als das, was der Pflichtige deshalb doch nicht abrechnen darf, weil er dank den vergüteten Unkosten für die auswärtige Verpflegung zuhause etwas

weniger braucht. »

B. -

Mit verwaltungsgerichtlicher Beschwerde beantragt V., der Entscheid der StRK sei aufzuheben und

sein der Wehrsteuer der V. Periode unterliegendes Einkommen mit Fr. 35,000.- zu veranlagen.

Er führt aus, als Chef der Lizenzabteilung seiner Firma

Bundesrechtliehe Abgaben. N0 20.

147

habe er deren gesamten Verkehr mit den Lizenznehmern

im In- und Ausland abzuwickeln. Die ihm hieraus erwachsenden Auslagen seien nicht durch seine gesellschaftliche, sondern durch die unumgänglichen Verpflichtungen

seiner beruflichen Stellung verursacht. Diese bedinge vor

allem wegen der Repräsentation einen erhöhten Aufwand

an Kleidern und Wäsche, da er immer gut angezogen

sein müsse und die Pflege der Kleidungsstücke in den

Hotels nicht vollwertig sei. Sodann habe er in seiner beruflichen Stellung und wegen der ländlichen Verhältnisse am

Sitz der Firma Geschäftsfreunde, die dorthin kämen, in

sein Haus einzuladen. Private Einladungen an ihn während

seiner Geschäftsreisen verpflichteten ihn zu kleinen Geschenken an die Gastgeber und Trinkgeldern an deren

Personal. Die Kosten für Neujahrsgratulationen, Geschenke und dgl. an die Kunden seien ebenfalls beruflich

bedingt, da er namens der Firma den Kontakt mit den

Linzenznehmern zu wahren habe. Alle diese Auslagen

würden von der Firma bei der Bemessung von Gehalt

und Gratifikation berücksichtigt und seien hieran abzuziehen. Sie liessen sich ihrer Natur nach nicht durch

Quittungen belegen, so dass auf Treu und Glauben abgestellt werden müsse. Es widerspreche dem Sinne der

gesetzlichen Bestimmungen, wenn dem Beschwerdeführer

wegen seines Beweisnotstandes der Abzug dieser offensichtlich als Gewinnungskosten zu qualifizierenden Aufwendungen nicht gestattet werde. Eventuell sei die Sache

zur Festsetzung des abzugsberechtigten Betrages an die

Vorinstanz zurückzuweisen.

G. -

Die kantonale Wehrsteuerverwaltung und die

eidg. Steuerverwaltung beantragen Abweisung der Beschwerde.

D. -

In einem nebenher laufenden Beschwerdeverfahren betreffend die kantonalen Steuern für 1950 haben

V. und seine Arbeitgeberin den kantonalen Rekursinstanzen nach gewissen Richtungen nähere Auskunft über die

tatsächlichen Verhältnisse erteilt.

148

Verwaltungs- und Disziplinarrecht.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung :

L -

Gemäss Art. 22 Abs. I lit. a WStB werden die

zur Erzielung· des steuerbaren Einkommens erforderlichen

Gewinnungskosten vom rohen Einkommen abgezogen.

Art. 23 nennt, unter dem Randtitel « Ausnahmen »,

gewisse Aufwendungen, die nicht in Abzug gebracht

werden können, darunter die Kosten des Unterhalts des

Steuerpflichtigen und seiner Familie. In Wahrheit handelt

es sich dabei nicht um Ausnahmen vom Grundsatz,

sondern um eine KlarsteIlung se~er Auswirkungen für

bestimmte Fälle; denn die in Art. 23 genannten Aufwendungen fallen unter keine der Kategorien, deren Abzug

in Art. 22 vorgesehen ist. Richtiger als im Randtitel

kommt die Bedeutung von Art. 23 darin zum Ausdruck,

dass gesagt wird, « insbesondere» die dort genannten

Aufwendungen seien nicht abziehbar .

Das gilt namentlich auch für das Verhältnis zwischen

Unterhalts- und Gewinnungskosten. Ausgaben für den

Unterhalt (insbesondere für Nahrung, Kleidung und

Wohnung) des Steuerpflichtigen und seiner Familie unterscheiden sich grundsätzlich von solchen, die zur Erzielung

des Einkommens erforderlich sind. Wohl besteht ein

indirekter Zusammenhang insofern, als der Pflichtige zuerst gelebt haben muss, um ein Einkommen erzielen zu

können; er muss aber auch gelebt haben, wenn er kein

Einkommen erzielt. Das Steuerrecht versteht deshalb

unter den Gewinnungskosten nur Aufwendungen, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden. Das ergibt sich zwingend aus dem System der Einkommenssteuer, welches die Entstehung des Einkommens

seinem Verbrauch gegenüberstellt, und dem darauf beruhenden Begriff des Einkommens als der Summe derjenigen wirtschaftlichen Güter, die einer Person während

eines bestimmten Zeitabschnittes zufliessen und die sie

ohne Schmälerung ihres Vermögens zu ihrem Unterhalt

oder zu anderen Zwecken verwenden kann (BLUMENSTEIN,

Bundesrechtliehe Abgaben. N° 20.

149

Schweiz. Steuerrecht S. 177; derselbe, System des Steuerrechts, 2. Aufl. S. llO). Nach der in der Schweiz herrschenden Auffassung gehört der Unterhalt zur Verwendung

des Einkommens, ist nicht Voraussetzung, sondern (neben

anderen) Zweck seiner Erzielung (vgl. GYGAX, Die Gewinnungskosten im schweiz. Steuerrecht, S. 56 ff.; MEYER,

Die steuerfreien Abzüge vom Erwerbseinkommen unselbständig Erwerbender, S. 76 ff.). Mit Art. 23 stellt sich auch

der WStB klar auf diesen Boden und schliesst jeden

Zweifel darüber aus, dass die Unterhaltskosten nicht zu

den Gewinnungskosten gehören.

Dagegen bereitet die Abgrenzung zwischen Unterhalts- und Gewinnungskosten im einzelnen Falle oft Sch~erigkeiten, namentlich bei Ausgaben, die teils der Berufsausübung, teils privaten Bedürfnissen dienen, oder wo für

den Unterhalt aus beruflichen Gründen mehr ausgelegt

werden muss, als dafür an sich erforderlich wäre. Dann

ist zu prüfen, in welchem Masse die Kosten dem einen

und dem anderen Zwecke dienen. Lassen sich die beruflich

bedingten Aufwendungen ausscheiden, so sind sie als

Gewinnungskosten zu berücksichtigen. Erweist sich eine

solche Ausscheidung als unmöglich, so wird darauf abzustellen sein, welchem Zwecke die Kosten überwiegend

dienen (vgl. GYGAX, S. 60 ff.; MEYER, S. 81 ff.). Am

schwierigsten ist die Abgrenzung hinsichtlich der sog.

Standeskosten, da hier die Beziehungen zwischen Berufs- und Privatleben besonders eng sind, insbesondere die

berufliche Stellung eitle erhöhte Lebenshaltung mit sich

bringen kann, die auch das Privatleben beeinflusst. Diesbezüglich ist die schweizerische Praxis sehr zurückhaltend;

auch das Bundesgericht hat wiederholt erklärt, Standeskosten, « Ausgaben, die der Pflichtige mit Rücksicht auf

sein Amt glaubt auf sich nehmen zu sollen»,

((frais

somptuaires engages en raison de sa situation I), seien

keine abzugsfahigen Gewinnungskosten (Urteile vom 10.

Februar 1938 in Sachen G. F., ASA Bd. 7 S. 14; vom 24.

April 1940 in Sachen Sch.-K., ASA Bd. 9 S. 80; vom 24.

150

Verwaltungs- und Disziplinarrecht.

Februar 1950 in Sachen C., ASA Bd. 19 S. 17; s. auch

GYGAX, S. 65 ff., und MEYER, S. 175 ff.).

2. -

Ausl~gen für Bekleidung gehören im allgemeinen

zu den Unterhaltskosten. Für die Erzielung des Einkommens erforderliche Gewinnungskosten bilden sie nur

da, wo die Ausübung des Berufes besondere Arbeits- oder

Berufskleider notwendig macht (z. B. überkleider für

Monteure, Frack für Kellner usw.) und diese nicht vom

Arbeitgeber zur Verfügung gestellt werden, ferner wo die

Art der Arbeit oder die Bedingungen, unter denen sie

ausgeführt werden muss, eine besonders starke Abnützung

der privaten Kleider zur Folge haben. Dagegen sind die

Mehrkosten, welche durch eine gehobene Lebensführung

und die damit verbundene bessere und teurere Bekleidung

entstehen, nicht Berufs-, sondern Standes aufwand, auch

wenn sie auf der beruflichen Stellung beruhen; sie stellen

daher keine Gewinnungskosten dar (GYGAX, S. 63/64;

MEYER, S. 173-175; Rechenschaftsberichte der Oberrekurskommission Zürich, 1943 Nr. 17, 1944 Nr. 22). Die

Kosten, die der Beschwerdeführer daraus ableitet, dass

er wegen seiner beruflichen Stellung stets gut angezogen

sein müsse, können daher nicht von seinem rohen Einkommen abgezogen werden.

Er begründet den Mehraufwand für Kleider und Wäsche

ohne ziffermässige Ausscheidung auch noch damit, dass

deren Pflege in den Hotels nicht vollwertig sei. Dass hieraus ein erheblich grösserer Verschleiss entstehe, ist indessen

nicht anzunehmen, zumal die Reisen des Beschwerdeführers

meist nur von kürzerer Dauer sind; nach seiner Aufstellung dauerten von allen seinen Reisen in den Jahren

1947 (insgesamt 96 Tage) und 1948 (insgesamt 97 Tage)

nur zwei länger als 12 Tage (nämlich 24 bezw. 31). Von

einem durch seine Berufstätigkeit bedingten höheren

Verbrauch an Kleidern und Wäsche kann unter diesen

Umständen nicht gesprochen werden.

3. -

Wie die Arbeitgeberin bescheinigt, ist der Beschwerdeführer zwar nicht vertraglich verpflichtet, Ge-Bundesrechtliehe Abgaben. N° 20.

151

schäftskunden in seinem Hause zu empfangen und zu

verköstigen; doch erwartet die Firma von ihm, dass er

die Kunden entgegenkommend behandelt und mit ihnen

freundschaftliche Beziehungen pflegt, die es oft mit sich

bringen, dass er jenen Gastfreundschaft gewährt;. die

daherigen Auslagen vergütet sie ihm indessen nicht. Entgegen der Auffassung der StRK ist es offensichtlich, dass

bei diesen « freundschaftlichen Beziehungen» und den dadurch bedingten Einladungen der geschäftliche Charakter

den privaten und gesellschaftlichen überwiegt; ihr Hauptzweck ist es zweifellos, den guten Kontakt zwischen der

Firma und ihren Lizenznehmern zu wahren und zu festigen.

Von dem im Urteil vom 24. April 1940 in Sachen Sch.-K.

behandelten Falle, wo der Leiter und einzige Verwaltungsrat einer Gesellschaft deren Vertretern ein Nachtessen

offeriert hatte, dessen Kosten als Standesaufwand erklärt

wurden, unterscheidet sich der vorliegende Fall massgebend

darin, dass es sich hier um Einladungen von Kunden der

Firma durch den Beschwerdeführer, dem der Verkehr mit

diesen Kunden obliegt, handelt. Bei im Aussendienst

tätigen Steuerpflichtigen ist darauf abzustellen, ob die

Bewirtung von Kunden im Rahmen oder ausserhalb der

Firmenvertretung erfolgt; die dafür gemachten Auslagen

sind als Gewinnungskosten zu betrachten, wenn der

Steuerpflichtige die Kunden ausschliesslich oder doch

stark überwiegend aus geschäftlichen Gründen eingeladen

hat, um sie an das Geschäft zu fesseln und so dessen

Umsatz zu mehren oder doch zu erhalten (Rechenschaftsberichte der Oberrekurskommission Zürich, 1938 Nr. 22,

1943 Nr. 18; vgl. auch GYGAX, S. 68/69, und MEYER, S.

178). Mit einem solchen Falle hat man es hier zu tun.

Soweit dem Beschwerdeführer durch die geschäftlich bedingten Einladungen Kosten erwuchsen, die über seinen

Unterhalt und denjenigen seiner Familie hinausgingen,

sind sie daher als Gewinnungskosten in Abzug zu bringen.

über den Umfang dieser Gastfreundschaft und die

Höhe der Kosten, welche dem Beschwerdeführer daraus

152

Verwaltungs- und Disziplinarrecht.

entstanden sind, fehlen bestimmte Anhaltspunkte; Belege

sind dafür nach der Natur der Sache nicht vorhanden.

Im Beschwerdeverfahren

betreffend

die

kantonalen

Steuern erklärte der Beschwerdeführer, es handle sich um

30-35 Einladungen jährlich; die obere Rekursinstanz

erachtete es als glaubhaft, dass die Kosten dafür im Jahresdurchschnitt Fr. 1140.- betrugen. Da weitere Erhebungen als aussichtslos erscheinen, kann diese Bemessung

auch der Erledigung der Wehrsteuerbeschwerde zugrunde

gelegt werden. Indem der Beschwerdeführer mit seiner

Familie an den von ihm den Geschäftsfreunden offerierten

Mahlzeiten teilnahm, sparte er die Kosten der entsprechenden normalen Verpflegung für seine Familie ein, die

an den geschäftlich bedingten Mehrkosten in Abzug zu

bringen sind. Werden sie mit rund einem Viertel eingesetzt, so ergeben sich unter diesem Titel Gewinnungskosten von rund Fr. 860.- jährlich.

4. -

Als vorwiegend geschäftlich begründet sind auch

die Neujahrsgratulationen an Geschäftsfreunde im Ausland zu betrachten, wie sie namentlich in den angelsächsischen Ländern üblich sind und vom Beschwerdeführer offenbar im Hinblick auf die Wahrung der guten

Beziehungen zwischen seiner Firma und ihren Kunden in

grosser Zahl versandt werden. Obwohl ein Beleg dafür

fehlt, ist es glaubhaft, dass der Beschwerdeführer hiefür

Fr. 120.- jährlich ausgegeben hat. Auch dieser Betrag

ist den abzugsfähigen Gewinnungskosten zuzurechnen.

5. -

Der letzte Posten von Fr. 240.- für « kleinere

Geschenke, Glückwünsche usw. an Geschäftsfreunde» betrifft nach den im Laufe des Verfahrens gegebenen Auskünften vor allem Aufmerksamkeiten anlässlich von Einladungen des Beschwerdeführers seitens von Kunden' bei

seinen Reisen im Ausland, wo er seinerseits deren Gastfreundschaft genoss : kleine Geschenke an die Gastgeber

und Trinkgelder an deren Personal. Das sind ausgesprochene Standeskosten, weshalb ein Abzug hiefür nicht

gemacht werden kann, wenn auch der Grund der Einla-Bundesrechtliche Abgaben. N0 21.

163

dung und damit die letzte Ursache dieser Ausgaben vorwiegend in den geschäftlichen Beziehungen lag. Freilich

konnte der Beschwerdeführer diese Ausgaben, die ebenso

hoch sein mochten wie diejenigen für eine Mahlzeit im

Hotel, nicht wie die Hotelrechnung von der Firma vergüten lassen, so dass die Einladungen für ihn eine Belastung

bilden. Doch ist anderseits zu berücksichtigen, dass ihm

für seine Reisen die Verpflegungskosten von der Firma

ersetzt werden, während er dabei die Kosten der Verpflegung zuhause einspart. Der hieraus gezogene Vorteil

übersteigt zweifellos jene Kosten für genossene Einladungen und dürfte überhaupt die Ausgaben aufwiegen, die

dem Beschwerdeführer auf seinen Reisen entstehen und

von der Firma nicht vergütet werden.

6. -

Von den Auslagen, welche der Beschwerdeführer

an seinem rohen Einkommen in Abzug bringen will,

erweisen sich somit rund Fr. 1000.- pro Jahr als Gewinnungskosten. Sein wehrsteuerpflichtiges Einkommen ist

deshalb um diesen Betrag herabzusetzen.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, indem das

der Wehrsteuer der V. Periode unterliegende Einkommen

des Beschwerdeführers auf Fr. 37,000.- herabgesetzt

wird. Das weitergehende Begehren wird abgewiesen.