Volltext (verifizierbarer Originaltext)
190
Staatsrecht.
26. Urteil vom 27. Juni 1919
i. S. A.-G. "Columbua" gegen Aargau event. Glans.
Art. 46 Ab s. 2 B V. Der bIo s s f 0 r me 11 e Sitz einer
.juristischen Person begründet k ein Steuerdomizil, sofern
ihm ein Ort in einem audern Kanton gegenübersteht, wo die
(normalerweise am Sitze sich abspielende) Geschäftsführung
besorgt wird;an diesem Orte der Geschäftsführung ist das
(primäre) Steuerdomizil. -
Willkürliche Anwendung· des
aargauischen Spezialsteuergcset7.es YQm 15. September 1!'1 \1'1
A. -
Die Rekurrentin ist als « Aktiengesellschaft
der nicht umfangreichen Buchführung
besorgt. Als leitendes Organ hat sie einen Verwaltungsrat
von 17, teils schweizerischen, teils italienischen lVfitglie-
dern, die je zu zweien kollektiv zeichnungsberechtigt
sind, mit einem finanziellen und einem technischen Aus-
schuss von je drei Mitgliedern. Drei der Verwaltungsrats-
mitglieder wohnen in Baden; davon gehört eines (Dotz-
heimer, Direktor des « Motor ») dem finanziellen, und
gehören die beiden andern (Boveri, Präsident der A.-G.
Brown, Boveri & oe, sowie auch Präsident und Direktor
des Verwaltungsrates des «Motor }}, und Nizzola, Dele-
gierter des Verwaltungsrates des « Motor ») dem tech-
nischen Ausschuss an. Der « Domiziliat » Dr. Schindler
ist nicht Verwaltungsratsmitglied. Die Beschlüsse des-
Verwaltungsrates, dessen Sekretariat ein Direktor des
« Motor) versieht, werden in Baden verarbeitet. Für die
Inanspruchnahme seines Personals bezahlt die Gesellschaft
dem « Motor)} eine jährliche Vergütung VOll 25,000 Fr.
nebst dem Ersatz der Auslagen.
Der Gesellschaftssitz ist zugestandenermassen aus
1 \>2
Staatsrecht.
Steuerrücksichten in Glarus genommen worden, da
.die glarnerische Gesetzgebung anonyme Erwerbsgesell-
~chaften, «die nur ihren Sitz im Kanton Glarus haben)},
-steuerrechtlich sehr günstig behandelt. Nach dem zur
Zeit geltenden Gesetz vorn 6. Mai 1917 betr. die Be-
steuerung von anonymen Erwerbsgesellschaften sind
jene Gesellschaften nämlich -
im Gegensatz zu denen
mit Geschäftsbetrieb im Kanton, die von den sog. eigenen
-Geldern oder vorn höhern 'Vert ihrer Immobilien die
ordentlichen Vermögenssteuern zu entrichten haben
.(§§ 1 und 3) -:- bloss zur Leistung einer «jährlichen
Staatsgebühr » von 40 Rappen vorn Tausend des nomi-
nellen Aktienkapitals verpflichtet (§ 2).
B. -
Mit Einschätzungsschein vorn 5. Dezember 1917
wurde die A.-G. «(Colwnbus)}, welche bisher im Kanton
Aargau keine Steuern bezahlt hatte, von der aargauischen
Finanzdirektion aufgefordert, für das Jahr 1917 gemäss
dem kantonalen Gesetz vom 15. September 1910 betr.
die Besteuerung der Aktiengesellscllaften und Erwerbs-
genossenscbaften folgende « Spezialsteuer » zu entrichten:
a) von je 90 % des einbezalllten Aktienkapitals, der
Reserven und Saldovorträge . .. Fr. 22,296.05
b) von 90 % der verzinslieben Gelder
»
2,250. -
Total.. Fr. 24,546.05
Hierauf erwiderte die Gesellschaft am 15. Dezember
1917, sie babe im Kanton Aargau weder den Haupt- noch
-einen Filialsitz und erfülle aucb sonst keine der in den
§§ 1 und 3 des Aktiensteuergesetzes vorn 15. September
1910 aufgestellten Voraussetzungen für die Steuerpflicht
.im Kanton; sie ersuchte deshalb wn Widererwägung der
-erlassenen Steuerverfügung gemäss § 5 der Vollziebungs-
verordnung vorn 31. Dezember 1910 zu jenem Steuer-
gesetz. Mit Schreiben vom 21. Dezember 1917 erklärte
sich die Finanzdirektion bereit, ihre Spezialsteuerver-
fügung in Wiedererwägung zu zieben, und· verlangte zu
diesem Zwecke je ein Exemplar der bisher publizierten
('TeSrhäftsberichte und der Statuten der -Gesellschaft.
Doppelbestem'rung. ~o :W.
Am 16. September 1918 sodann teilte sie der Gesellschaft,
welche die gewünschten Akten anfangs Januar eingesandt
hatte, mit, dass sie an der verfügten Besteuerung aus fol-
genden Gründen festhalte : «Nach der konstanten bundes-
» gerichtlichen Praxis ist für die Frage des Sitzes einer
}) Gesellschaft nicht der Eintrag im Handelsregister mass-
» gebend, sondern der wirkliche Sitz. Dass der Sitz in
» Ihrem Falle nicht Glarus sein kann. wo nur pro forma
» ein Domizil verzeigt 'wird, ist ohne weiteres klar. Dazu
) kommt, dass Ihre ganze geschäftliche und Verwaltungs-
» tätigkeit in Baden ausgeübt wird. Dass dies nicllt durch
» eigene Angestellte, sondern durch den « Motor» ge-
» schieht, ändert daran nichts. »
Diesen Entscheid zog die A.-G. «Colwnbus» gemäs~
§ 4 des Steuer gesetzes vom 15. September 1910 durch
Beschwerde an das aargauische Obergericht als kanto-
nalen Admmistrativrichter weiter. Sie hielt grundsätzlich
daran fest, dass sie im Kanton Aargau überhaupt kein
Steuerdomizil habe, und bestritt eventuell auch die Höhe
der aargauischen Besteuerungsquote von 90 %; ferner
beanstandete sie die Steuerauflage für das Jahr 1917 auch
noch als durch Verspätung verwirkt.
:\fit U r t eil vorn 2 4. J a n u a r 1 9 1 9 wies das
Obergericht (I. Abteilung) die Beschwerde aus wesentlich
folgenden Erwägungen ab :
Nach dem Ergebnis des durchgeführten Beweisver-
fahrens (dem der vorstehende Tatbestand entspricht)
spiele sich der gesamte «Betrieb » der A.-G. «(Columbus »,
soweit Zweck und Organisation dieser Gesellschaft einen
solchen überhaupt bedingten, nicht in Glarus ab, sondern
in Baden, wo sowohl die Verwaltungsarbeit des « Motor »,
als auch die tatsächliche Leitung der Gesellschaft durch
die dort ansässigen Verwaltungsräte vor sich gehe. Der
tatsächliche Mittelpunkt illrer geschäftlichen Tätigkeit
sei unzweifelhaft Baden; in Glarus besitze sie bloss ein
« Briefkastendomizil;;. Der Einwand der Gesellschaft,
da.'>s der « Motor» ihr gegenüber dieselbe Stellung ein-
194
Staatsrecht
nehme, wie eine Bank gegenüber ihren Kunden, deren
Vennögen sie verwalte, treffe nicht zu. Es l1andle sich hier
nicht um reine Vennögensvel'waltung, sondern um die
Uebern.ahme und Besorgwlg einer Tätigkeit, dieübel'haupt
einen wesentlichen Teil des Lebens, des Betriebes der
A.-G. «(Columbus,) darstelle, nämlich um die Verarbei-
tung der statistischen Kontrollnachlichtell zullanden
ihres Verwaltungsrates und um die Verarbeitung und
Vollziehung der vom Verwaltungrat gefassten Beschlüsse;
in diesem Zusammenwirken des Verwaltungsrates mit dem
durch den «Motor,} besorgten Sekretariat liege der ganze
« Betrieb» der' Gesellschaft. Deren ein z i ger Mittel-
punkt geschäftlicher Tätigkeit in der Schweiz überhaupt
befinde sich also in Baden; dort sei deshalb auch rechtlich
ihr Domizil. Daran ändere die bl088 formelle Domizil-
nahme in Glarus nichts, weil diesem Domizil die tat-
sächlichen Merkmale fehlten und es einzig wld allein zur
Umgehung des aargauischen Steuergesetzes ausserhalb
des Kantons verlegt worden sei. So habe auch das Bundes-
gericht mit Urteil vom 2. Dezember 1918 i. S. der Ein-
fuhrgenossenschaft der schweiz. Metallindustrie (AS M
I S. 131 f.) den Steueranspruch des Kantons des tatsäch-
lichen Geschäftssitzes gegenübei' demjenigen des Kantons
des blos5 formellen Sitzes geschützt. Bei der geringen
Bedeutung, die dem in Glarus verzeigten Domizil der
A.-G. «(Columbusl) tatsächlich zukomme, könne ferner
keine Rede davon sein, dass die Herbeiziehung von 90%
ihres Aktienkapitals im Aargau den Verhältnissen J;icht
entspreche.
Der formelle Einwand der Gesellschaft, sie schulde
die Spezialsteuer für 1917 nicht mehr, weil diese nicht im
Rechnun~sjahr, sondern erst im folgenden Jahr geltend
gemacht worden sei, treffe ebenfalls nicht zu. Das Ober-
gericht habe zwar wiederholt erklärt, dass die ordentlichen
Steuern im Steuerjahr zu beziehen seien und nicht nach-
träglich eingefordert werden könnten. Hier aber habe die
Finanzdirektion SChOll am 5. Dezember 1917 Rechnung
Doppelbesteuerung. No :W.
Hl5
gestellt, die Steuereinziehung also rechtzeitig versucht.
Wenn dann Wiedererwägungsverhandlungen stattge-
funden hätten und die definitive Eintreibung der Steuer
bis im September 1918 verzögert worden sei, so könne
daraus nicht auf einen Verzicht geschlossen werden.
C. -
Nach Empfang dieses Urteils hat die A.-G.
(; Columbus I) rechtzeitig den staatsrechtlichen Rekurs an
das Bundesgericht ergriffen und die Anträge gestellt:
Das Urteil des aargauischen Obergerichts sei wegen
Verlet2!ung der Art. 4 und 46 BV aufzuheben und es sei
fest2!ustellen, dass der Kanton Aargau keinerlei Steuer-
ansprüche gegen die Rekurrentin besitze, eventuell
keine für das Jahr 1917.
Eventuell seien die Steueransprüche der Kantone
Glarus und Aargau nicht in dem Sinne festzusetzen, dass
Aargau zu 90% und Glarus zu 10% als berechtigt erklärt
'w'erde, sondern SO, dass die Quote des Kantons Aargau
auf 10%, jedenfalls auf einen niedrigem Betrag als im
angefochtenen Urteil, fixiert werde.
Falls Begehren 1 nicht geschützt würde, sei der Kanton
Glarus zu verhalten, der Rekurrentin die pro 1917
bezahlten Steuern in dem Masse zurückzuerstatten, \\ie es
sich aus dem Verteiler des Bundesgerichts ergebe.
Zur Begriindung wird wesentlich ausgeführt : Die Re-
kurrentin sei eine Gesellschaft, bei der schweizerisches
Kapital und schweizerische Interessen in hervorragendem
Masse beteiligt seien. Deshalb habe sie sich als sch wei-
b e r i s c 11 e Aktiengesellschaft konstituiert. Bei der W ah~
ihres Sitzes sei sie durch keine Notwendigkeit irgend-
welcher Art gebunden oder gehemmt, insbesondere nicht
von einem Betrieb abhängig gewesen, da sie einen solchen
nicht besitze. Sie habe nach ihrer Struktur und ihrem
Zweck lediglich einen Ort.in der Schweiz zu wählen
gehabt, um sich als schweizerische Aktiengesellschaft in
das Handelsregister eintragen lassen zu können, und dabei
Qhne Verstoss gegen privates oder öffentliches Recht auf
.... iie Steuerverhältnisse Rücksicht nehmen dürfen. Glarus
196
Staatsrecht.
sei somit kein Scheindomizil. Anderseits seien die Gründe,
welche das Obergericht für Baden als Steuerdomizil
anführe, nicht schlüssig. Der «Motor» übe seine Tätig-
keit im Dienste der Rekurrentin feststehendermassen .
nicht als deren Organ, sondern als von ihr unabhängige
Firma, im eigenen Tätigkeitsbereich als Finanzierungs-
und Velwaltungsgesellschaft für elektrische l.!nterneh-
mungen, aus. Es handle sich dabei um blosse Verwaltungs-
tätigkeit, die dem verwalteten Vermögen adäquat sei
und sich im Grundsatz nicht von der Vermögensver-
waltung z. B. durch eine Handelsbank unterscheide,
indem der Auftrag einer solchen auch dahin gehen könne,
den Stand und Gang der Unternehmungen, von denen
Aktien oder Obligationen oder Beteiligungen anderer Art
sich im verwalteten Vermögen befänden, zu beobachten,
wie es der « Motor » mit der Führung seiner Statistiken
Über die vier argentinischen Elektrizitätsgesellschaften
für die Rekurrentin tue. Gewiss würde es niemandem
einfallen, die Rekurrentin im Aargau besteuern zu
wollen, wenn sie, bei gleichen rreschäftlichen Beziehungen
zum «Motor l), aUl'lserhalb
es Kantons Betriebsein-
richtungen unterhaJ n würde. Der Umstand, dass sie
dies nicht notwendj· labe, verändere aber die Situation
um kein Jota. Uei
~ens sei die VerWaltungstätigkeit
des «Motor» von,
~ältnismässig geringer Bedeutung,
wie schon aus desseu rIonorarvon nur 25,000 Fr. bei einem
Aktienkapital der Rekurrentin von 40 Millionen hervor-
gehe. Daraus das rechtliche Zentrum einer solchen Kapital-
agglomeration abzuleiten, heisse doch wahrlich die Ver-
hältnisse verkennen. Auch dp" Umstand, dass 3 VOll den
17 Verwaltungsräten der ReLurentin in Baden domizi-
liert seien, habe für den Gesellschaftssitz keine Bedeutung,
und ebenso sei irrelevant die Frage, welchen Einfluss
diese Verwaltungsratsmitglieder auf den Gang der Ge-
schäfte ausübten oder welche Kompetenzen ihnen intern
übertragen seien; denn nur die Aktiengesellschaft, nicht
der Verwaltungsrat oder ein Ausschuss desselben habe
Doppelbesteuerung. N° 2J.
einen rechtlichen Sitz. Der Entscheid des Obergerichts ver-
letze den verfassungsmässigen Grundsatz des Verbots der
Doppelbesteuerung. Die Rekurrentin habe ihren Sitz in
Glarus und sei deshalb dort steuerpflichtig, wo sie ihre
Steuern auch ·stets bezahlt habe. Sie besitze im Kanton
Aargau keine Niederlassung irgendwelcher Art und keinen
Geschäftsbetrieb, wie die Steuerpflicht nach § 1 des
Spezialsteuergesetzes vom 15. September 1910· voraus-
setze. Die gegenteilige Annahme sei objektiv willkürlich
und verstosse daher auch gegen Art. 4 BV. Eventuell
entspreche jedenfalls die aargauischerseits beanspruchte
Steuerquote. von 90% den Verhältnissen nicht. Für die
Rekurrentin bedeute der Sitz das wesentliche Moment;
ihr verleihe er -
wie einer Aktiengesellschaft, die eine
Fabrik betreibe, der Ort, wo die Fabrikation vor sich gehe
-
die eigentliche Heimat, weil durch ihn zum Ausdruck
gebracht werde, dass es sich um eine schweizerische
Gründung handle. Demgegenüber spiele die Verwaltungs-
tätigkeit des «Motor », welche verhältnismässig so be-
scheidene Mittel absorbiere, eine so kleine Rolle, und es
sei von so sekundärer Bedeutung, wo sie ausgeübt werde,
dass ihr durch Zuweisung von 10% der Steuern reichlich
Rechnung getragen wäre. Willkürlich sei ferner auch die
Abweisung des Begehrens der Rekurrentin betr. die.
Steuer des Jahres 1917. Die ständige Praxis des Ober-
'gerichts gehe, wie es selbst zugebe, dahin, dass die Steuern
im Steuerjahre bezogen werden müssten. Seine Annahme,
dass vorliegend nach der erstmals am 5. Dezember 1917'
gestellten
Steuerforderung Wiedererwägungsverhand-
lungen stattgefunden hätten, sei unrichtig. Tatsächlich
habe die Rekurrentin seit der Erklärung der Finanz-
direktion vom 21. Dezember 1917, dass sie zur Wieder-
erwägung des Falles bereit sei, und nach der Uebermitt-
lung der von ihr gewünschten Akten am 8. Januar 1918
nichts mehr gehört bis zur Zustellung
es ablehnenden
Entscheides vom 16. September 1918. Sie habe deshalb
annehmen dürfen, dass die Finanzdirektion auf die
l!lS
Staatsrecht.
Geltendmachung ihrer Anspruche verzichtet habe, be-
sonders da sie, wie der Finanzdirektion aus ihren Statuten
bekannt gewesen sei, ihre Rechnung auf den 30. Juni
abschliesse und nach sinngemässer Anwendung der er-
wähnten Praxis des Obergerichts die fraglichen Steuer-
ansprüche jedenfalls vor diesem Zeitpunkt definitiy
hätten geltend gemacht werden sollen. Eventuell hätte
Glarus den dem aargauischen Steueranteil entsprechenden
Betrag seiner, ihm für das Jahr 1917 schon am 4. Oktober
1917, also vor Erhebung eines Steueranspruchs durch den
Kanton Aargau voll bezahlten Steuer der Rekurrentin
zurückzuerstatten.
D. -
Der KantonAargau hat wesentlich aus den vom
Obergericht entwickelten Gründen auf Abweisung des
Rekurses, soweit ihn betreffend, antragen lassen.
Auch das Obergericht des Kantons Aargau hat unter
Berufung auf die Motive seines Urteils Abweisung des
Rekurses beantragt.
E. -
Für den Kanton Glarus hat der bevollmächtigte
Anwalt des Regierungsrates sich dem Rekurse im Sinne
seiner Begehren gegenüber dem Kanton Aargau ange-
schlossen und eventuell erklärt, dass er sich der Rück-
zahlung der pro 1917 von der Rekurrentin bezogenen
Steuer, soweit sie als die Steuerbefugnis des Kantons
übersteigend erklärt werde, nicht: widersetze. Er macht
geltend, dass auf die tatsächlichen Beziehungen der
Rekurrentin zu Baden ein schutz würdiger Steueranspruch
des Kal'tons Aargau, der den an sich begründeten und
ihren Verhältnissen angepassten Steueranspruch des
Sitzkantons Glarus, wo die Rekurrentin beheimatet sei
und wo ihr die gesamten Rechtspflegeeinrichtungen zU!'
Vedügung gestellt werden müssten, aus dem Felde
schlagen oder mindern. würde, nicht fundiert werden
könne, indem die Treuhandtätigkeit des
(l Motor)} als
Geschäftstätigkeit eines Dritten hiefür nach Analogie des
Rekursentscheides i. S. der Bank in Baden (AS 43 I S. 201)
Russer Betracht falle, die Verwaltungstätigkeit der eigenen
\ I
. f
• I
Doppelbesteuerung. N0 26.
Organe der Rekurrentin, insbesondere des Verwaltungs-
rates, aber gegen aussen kawn in die Erscheinung trete
und vor allem lokal vom Sitze des beauftragten Treu-
händers absolut unabhängig sei.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung :
1. -
Die angefochtene aargauische Steuer wird vom
({ einbezahlten Aktienkapital I>, von den « Reserven und
Saldovorträgen » und von den « verzinslichen Geldern. l)
erhoben und ist daher eine Vermögens- oder richtiger
Kapitalsteuer. Dasselbe gilt auch von der ihr gegenüber-
stehenden glarnerischen Abgabe, die auf das « nomInelle
Aktienkapital) gelegt ist. Zwarwird diese letztere gesetz-
lieh als « Staatsgebühr » bezeichnet, doch hat sie nicht
den Charakter einer « Gebühr » in dem technischen Sinne
des Entgelts für eine besondere Leistung des Staates,
sondern -
übrigens unbestrittenernlassen -
den einer
begliffsgemässell (i Steuer I), da sie nicht von einer be-
stimmten Inanspruchnahme des Staates abhängt, sondern,
gleich den auch so benannten
(i Steuern» der Gesell-
schaften mit Geschäftsbetrieb im Xanton, einfach nach
der Höhe des belasteten Kapitals bemessen wird. Dem-
nach liegt, im quotenmässigen Umfange.des aargauischen
Steueranspruclls; tatsächlich ein interkantonaler Doppel-
. besteuerungskonflikt vor, den das Bundesgericht auf
Grund des Art. 46 Abs. 2 BV zu entscheiden hat.
2. -
Die Rekurrentin ist, soweit sie ihre statutarischen
Zwecke bisher verwirklicht hat, eine sog. Holding Com-
pany oder Kontrollgesellschaft amerikanischen Vorbilds,
welche Aktien an,derer Gesellschaften (zur Zeit von vier
a.rgentinischen Elektrizitätsunternehmungen) im Besitze
hat, wn diese Gesellschaften «kontrollieren » d. h. deren
Betrieb beeinflussen zu können, wobei ihre': eigenen
Aktien den Gegenwert dieses fremden Aktienbesitzes
darstellen, den fremden Aktien nach aussensubstituiert
sind. Während eine primäre Aktiengesellschaft mit
S a.c li kap i t,a I arbeitet; d. h.ihr Aktienkapital in
AS 45 t -'1~19
200
Staatsrecht.
Sachgütern angelegt hat, die in kaufmännischer oder
technischer Verwendung neues Kapital (Ertrag) erzeugen.
verfügt die Holding Company direkt nur über E: f f e k-
• t e n kap i tal, nämlich die ihrerseits Sachkapltal ver-
tretenden Effekten (Aktien oder auch Obligationen) der
kontrollierten Gesellschaften. Sie vermehrt also nicht das
Sachkapital, sondern bewerkstelligt bloss eine sog. Eftek-
tensubstitutiOll (vergl. hierüber ROß. LIEFMANN. Be-
teiligungs- und Finanzierungsgesellschaftell, spez. S. 72
ff.) und zieht ihren Ertrag ausschliesslich aus d~n E.r-
trägnissen der kontrollierten Gesellschaften. Es liegt 111
der Natur der Sache, dass die Geschäftsführung einer
solchen Gesellscliaft. wenig umfangreich ist und insbe-
sondere nicht in gleicher Weise, 'Wie der Betrieb einer Ull-
mittelbar . produktiv tätigen Gesellschaft, in die Er-
scheinung tritt. Sie mnfasst lediglich die Aufbewahrung
des fremden Aktienbesitzes, die Entgegennahme seiner
Erträgnisse und deren Verwendung im Rahmen der
eigenen Organisation, sowie die sog. Kontrolltätigkeit,
die jedoch wohl in der ~auptsache hi der Weise ausge~bt
wird, dass Mitglieder des Verwaltungsrates der Holrlmg
Company zugleich auch in den Verwaltungsrä~en d~,r
kontrollierten Gesellschaften sitzen und dass SIch dIe
Holding Company ferner auell all den Generalversamm-
lungen dieser Gesellschaften den ihren Beteiligungen
entsprechenden Einfluss sichert. Immerhin aber ist e~nc
gewisse selbständige Geschäftsführung auch der Holdlll~;
Company wesentlich. Deren erörterte Struktur und
Funktion lässt es wohl als steuerpolitisch geboten er-
scheinen, sie im Steuerrecht nicht den primären Aktien-
gesellschaften gleichzustellen, sondern ihr eine privile-
gierte Stellung einzuräumen, die dem Umsta~de Rech-
nung trägt, dass materiell ihr Kapital und Ihr Ertrag
schon durch die Besteuerung der unter ihrer Kontrolle
stehenden primären Gesellschaften erfasst werden. Neuere
Steuergesetze haben denn auch diesem Postulate Genüge
getan, so in der Schweiz das st. gallische Nachtragsgesetz
Doppelbesteuerung. N° 26.
201
vom 30. November 1916 zum Staatssteuergesetz (Art. 6)
und das zürcherische Steuergesetz vom 25. November
1917 (§ 35), und zwar ausdrücklich für die Holding
Company. Dasselbe scheint das glarnerische Gesetz betr.
die Besteueiung der anonymen Erwerbsgesellschaften
vom 6. Mai 1917 mit seiner Unterscheidung zwischen
Gesellschaften mit Geschäftsbetrieb und solchen nur mit
Sitz im Kanton zu bezwecken, da unter dem (I Geschäfts-
betrieb» doch wohl eine direkte Erwerbstätigkeit zu
verstehen ist, die bei der Holding Company begrifflich
fehlt. Dage.gen enthält die aargauische Steuer gesetz-
gebung eine derartige Spezialbestimmung zur Zeit noch
nicht.
3. -
Die erforderliche selbständige Geschäftsführung
wird bei der Rekurrentin feststehendermassen durch
ihren Verwaltungsrat und dessen Ausschüsse, in Ver-
bindung mit dem Bureaupersonal der A.-G. ({ Motor » in
Baden, besorgt. Ihrem Sitze in Glarus kommt ausschliess-
lich formelle Bedeutung zu. Ihr dortiger « Domiziliat I),
Advokat Dr. Schindler, hat aktengemäss keinerlei mate-
rielle Dispositionsbefugnis, sondern ist einfacher Adressat
d. h. lediglich mit der Wahrung der aus dem Sitzeintrag
der Gesellschaft im Handelsregister nicht ergebenden for-
mellen Verpflichtungen betraut, sodass der Sitz in der Tat
'als biosses (, Briefkastendomizil » bezeichnet werden kann.
Trotzdem ist die Rekurrentin dadurch zivilrechtlich un-
zweifelhaft in Glarus domiziliert. Denn nach Art. 56 ZGB
ist für den Wohnsitz der juristischen Personen im allge-
meinen in erster Linie massgebend, was ihre Statuten
hierüber bestimmen. Und die Aktiengesellschaften im
besondern sind nach Art. 616 Zift. 1 und Art. 621 OR
direkt verpflichtet, den Gesellschaftssitz in den Statuten
zu bestimmen und ins Handelsregister eintragen zu laSSeIl.
Der Sitz einer Aktiengesellschaft befindet sich. also stets
an dem durch Statuten und Handelsregistereintrag als
solcher bezeichneten Orte, selbst wenn es sich dabei um
einen rein formellen Sitz handelt (vergl. hierüber den
202
Staatsrecht.
Entschei des Bundesrates im BBI 1909 I S. 920). Diese
zivilrechtliche Ordnung gilt jedoch nicht ohne weiteres
• auch für das' Steuerrecht, speziell auf dem Boden def>
Verbotes der interkantonalen Doppelbesteuerung. Aller-
dings hat sich die einschlägige Praxis dahin entwickelt,
dass für die physische Person der zivilrechtliche Wohnsitz
als ihre wichtigste territoriale Beziehung unter allen Um-
ständen ein Steuerdomizil begründet, mit dem als pri-
märem noch sekundäre Steuerdomizile in andern Kanto-
nen konkurrieren, sofern, die Person daselbst weitere
territoriale Beziehungen von gewisser geringerer Bedeu-
tung . (Aufenthalt als sogenannter Sommerbewohner,
Grundbesitz oder Geschäftsbetrieb) hat. Allein diese
Identifizierung von
zivilrechtlichem Wohnsitz.
und
Steuerdomizil im Sinne des einzigen oder doch primären
Steuerortes ist auf die juristische Person nicht vorbe-
haltlos übertragbar. Sie rechtfertigt sich bei der physi-
schen Person zufoIge 'des Umstandes, dass deren zivil-
rechtlicher Wohnsitz nicht völlig subjektiv bedingt,
sondern als RechtsfoIge an einen bestimmten objektiven
Tatbestand geknüpft ist, sich nämlich gemäss Art. 23 ZGB
da befindet, wo die Person den Mittelpunkt ihrer Lebens-
führung und ihrer persönlichen 'Verhältnisse hat. Wohl
kann dieser Tatbestand durch subjektive Verfügung am
einen oder anderen Orte geschaffen und der zivilrechtliche
'Vohnsitz insoweit frei gewäh!t werden; dagegen besteht
die Freiheit, ihn ausserhalb des tatsächlichen Mittel-
punktes der persönlichen Existenz zu nehmen. nicht.
Diese Regelung des zivilrechtlichen Wohnsitzes kommt
dem Postulat des Steuerrechtes entgegen, wonach für die
Bestimmung des Steuerdomizils auf die wirklichen
Lebens- und Wirtschaftsverhältnisse abzustellen ist. Für
die juristische Person und speziell die Aktiengesellschaft
aber kann, wie bereits bemerkt, der zlvilrechtliche Wohn-
, sitz völlig frei gewählt werden, da er lediglich vom for-
mellen Moment der Angabe in den .Statuten abhängt. Bei
ihr fallen also Sitz und hitsächlicher Mittelpunkt der
Doppelbesteuerung. N° 26.
203
Existenz nicht notwendig zusammen, wenn dies auch
aller Regel nach zutrifft. In diesem Regelfalle muss auch
für die juristische Person der Sitz als primäres· Steuer-
domizil anerkannt werden. Dagegen rechtfertigt sieh die
Annahme eines Steuerdomizils an ihrem Sitze nach dem
erwähnten Postulate nicht, wenn der Sitz ausnahmsWeise
bloss fonnelle Bedeutung hat d. h. mit keinerlei Geschäfts-
führung oder Verwaltung verbunden ist, während diese
an einem andern Orte der Schweiz, ausserhalb des Sitz-
kantons, lokalisiert ist. Anders wäre es den juristischen
Personen möglich, ihre Steuerverhältnisse in künstlicher,
sachlich nicht begründeter Weise zu regeln, was sich
mit dem Wesen der Steuerpflicht schlechterdings nicht
verträgt. Dass der juristischen Person auch an ihrem
bloss fonnellen Sitze die staatlichen Rechtspflegeein-
richtungen zur Verfügung stehen, kann nicht als Argu-
ment für ihre dortige Besteuerung ins Feld geführt
werden, da ja diese Situation in einem solchen Falle nicht
durch die tatsächlichen Verhältnisse an sich gegeben ist,
sondern lediglich die Folge der künstlichen 'Wahl des
Sitzes bildet. Und dasselbe gilt von der sog. « Behei-
matung » der Rekurrentin an ihrern Sitze; denn wenn zu
deren Konstituierung als schweizerische Gesellschaft
Sitzbestimmung 'und Handelsregistereintrag an einem
. Orte der Schweiz erforderlich waren, so entsprach es doch
wiederum nicht den tatsächlichen Verhältnissen, hiefür
gerade Glarus zu Wählen. Der in Rede stehende Vorbehalt
ist, wenigstens der 'Virkung nach, vom Btmdesgericht
neuestens schon gemacht worden i. S. Einfuhrgenossen-
schaft der schweiz. Metallindustrie gegen Zürich (AS 44
I S. 131 f.), indem dort zwar die Steuerpflicht der juristi-
schen Person an ihrem bloss fonnellen Sitze nicht grund-
sätzlich ausgeschlossen, die Steuerquote des Sitzes
jedoch mangels jeder damit verbundenen Geschäfts-
tätigkeit auf null bestimmt wurde. Bei nochmaliger
Prüfung dieser Frage erscheint es als zweckmässiger, einen
Steueranspruch des rein formellen Sitzes, dem ein Ort
:W.l
Staatsrecht.
in einem andern Kanton mit der normalerweise am Sitze
sich abspielenden Geschäftsführung gegenübersteht. di-
rekt zu verneinen. Ob die Wahl eines solchen Sitzes in
Steuerrücksichten oder in andern Verhältnissen ihren
Grund hat, ist unerheblich, es genügt die Tatsache, dass
der statutarische Sitz als der 'Wirklichen Situation in
keiner Weise angepasst, sondern durchaus künstlich
geschaffen erscheint.
4. -
Die Anwendung dieses Grundsatzes auf die Re-
kurrentin führt dazu, ihr (primäres) Steuerdomizil nicht
an ihrem Sitz in Glarus, sondern in Baden anzunehmen, da
ihre, an sich dem Sitze zukommende Geschäftsführung
oder Verwaltung als tatsächlich an dieseln letztern Orte
lokalisiert zu betrachten ist. Mit der dortigen A.-G.
{(Motor » steht nämlich die Rekurrentin nicllt nur in dem
mehr äusserlichen Verhältnis, das aus der vertragsmässi-
gen Besorgung ihrer Bureauarbeiten durch das Personal
des {!Motofl> resultiert, sondern auch in engster innere!'
. Beziehung. Denn der «MotOr» ist an ihr seit ihrer Grün-
dung durch Aktienbesitz beteiligt (vergi. Schweiz. Finanz-
jahrbuch, 1914, S. 374; 1918, S. 445), und zwar wohl in
wesentlichem Masse, wie daraus geschlossen werden darf,
dass nach den Feststellungen unter Fakt. Aoben drei her-
yorragende Persönlichkeiten seiner Verwaltung (Boveri,
Nizzola und Dotzheimer) auch ihrem Verwaltungsrate in
leitender Stellung angehören. Der tatsächliche Mittelpunkt
des Eigenlebens der Rekurrentin befindet sich daher unbe-
streitbar in Baden, als am Sitze des {(Motor », hei dem dit;
Fäden ihres Geschäftsverkehrs zusarmnenlaufen und wo
denn auch jene leitenden Persönlichkeiten ihren Wohnsitz
haben. Unter diesen Umständen hätte die Rekurrentin
ihren zivilrechtlichen Sitz natürlicherweise ebenfalls in
Baden nehmen sollen : dort hat sie den materiellen, durch
die Verhältnisse gegebenen Wohnsitz und damit, gemäss
der vorstehenden. Erwägung, das Steuerdomizil. Dass sie
sich zur fraglichen Geschäftsführung nicht eigener stän-
diger Anlagen oder Einrichtungen bedient, kann nichts
, \
I
I
\
I
\
I
i
Doppelbesteuerung. No 26.
205
verschlagen. Dieses Erfordernis ist durch die Praxis nur
zur Charakterisierung des sekundären St~uerortes· des
auswärtigen Geschäftsbetriebes und unter der selbst-.
verständlichen Voraussetzung aufgestellt worden,· dass
solche Anlagen oder Einrichtungen in dem zu besteuernden
Unternehmen überhaupt vorhanden seien. Es krum
deshalb von vornherein nicht in Betracht komme~,
wenn, wie vorliegend, das zu besteuernde Unternehmen
ni r gen d s eigene ständige Anlagen oder Einrichtungen
hat, wenn vielmehr der bloss formelle Sitz einem Orte mit
der Geschäftsführung ohne solche Anlagen oder Ein.,.
richtungen gegenübersteht. In diesem ungewöhnlichen
Falle ist der Geschäftsführungsort unter Ausschluss d~
formellen Sitzes als Steuerdomizil anzuerkennen; denn
als primärer Steuerort verdient er vor dem bloss fonnellen
Sitze den Vorzug, und den Begriff eines der sekundären
Steuerorte erfüllt der letztere unzweifelhaft nicht. Ein
'Viderspruch dieses Entscheides mit dem vom Kanton
Glarus angerufenen Urteil i. S. d.er Bank in Baden (AS 43
S. 201 ff.) besteht insofern nicht, als dort hauptsächlich
darauf abgestellt wurde, dass die Schweiz. Bankgesell-
schaft in Zürich nicht den eigentlichen Geschäftsbetrieb
der Bank in Baden, sondern lediglich deren partielle
,Liquidation besorgt habe.
'
S. -
Auch soweit die Rekurrentin ihre Steuerpflicht
im Kanton Aargau aus dem Gesichtspunkte des Art. 4
BV, wegen willkürlicher Anwendung des kantonalen
Steuergesetzes vom 15. September 1910, grundsätzlich
anficht, geht der Rekurs fehl. Wenn § 1 dieses Gesetzes
näher bezeichnete Erwerbsgesellschaften als
steuer-
pflichtig erklärt, die entweder im Kanton (~domiziliert
sind » oder hier, bei auswärtigem « Hauptdomizil », « ein,e
geschäftliche Niederlassung, eine Fabrik, einen Betrieb
oder ein Geschäft irgend welcher Art besitzen oder
betreiben », so wollte damit dem Steuerbereich für inter-
kantonale Verhältnisse offensichtlich die volle, llachde~'
Praxis des Bundesgerichts zu Art. 46 Abs. 2 BV zuläss~e'
2Q6
Staatsrecht.
Ausdehnung gegeben werden. Folglich darf der vorste-
hend entwickelte Begriff des steuerrechtlichen Domizils
der juristischen Person im hier gegebenen Falle ohne
Willkür auch in das kantonale Gesetz hineingelegt und
demnach die Rekurrentin als im Kanton Aargau « domi-
ziliert)} behandelt werden.
6. - Die spezielle Anfechtung der aargauischen Steuer-
auflage pro 1917, wegen Willkür, ist ebenfalls unbegrün-
det. Dieser Steuerauflage steht der Grundsatz der kan.to-
nalen Steuerpraxis, wonach die ordentlichen Steuern
« im Steuerjahr zu beziehen sind und nicht nachträglich
eingefordert werden können », keineswegs entgegen. Wenn
das Obergericht angenommen hat, dass diesem Grund-
satz vorliegend durch die ursprüngliche Zustellung des
Steuerzettels mit Zahlungsaufforderung, vom 5. Dezem-
ber 1917, seitens der Finanzdirektion Genüge geschehen
sei, obschon die Finanzdirektion sich dann zur Wieder-
erwägung dieser Steuerverfügung bereit erklärt und ihren
endgültigen Entscheid erst im September 1918 getroiIeu
hat, so ist das gewiss nicht willkürlich. Dass die Rekur-
rentin aus der V'erzögerung der Erledigung ihres Wieder-
erwägungsgesuchs nicht einfach schliessen dudte, die
Finanzdirektioll verzichte auf den Steueranspruch, bedarf
keiner weitern Begrlindung.
• 7. -
Die bishmigen Erwägungen würden an sich dazu
führen, dem Kanton Glarus auch für das Jalu' 1917 jedes
Steuerrecht gegenüber der' Rekurrentin abzusprechen.
Nun hat sich aber der Kanton Aargan - im Widersprnch
freilich mit der Begründnl1g seines Standpnnktes schon
durch die Finanzdirektion - auf die Besteuerung einel
Quote von 90 % der in Betracht fallenden Welte be-
schränkt, und die Rekurrentin hat für den Fall der Zu-
lässigkeit dieses Anspruchs eine weitergehende Reduktion
ihrer Besteuerung durch den Kanton. Glarus nicht ver-
langt. Bei dieser· prozessualen Situation muss sich das
Bundesgericht auf die Abweisung des Rekurses gegen-
über dem Kanton Aargau und auf die Feststellung der
Doppelbesteuerung. N°. 27.
207
dessen effektiver Steuerforderung entsprechenden Rück, ...
erstattungspflicht des Kantons Glarus, die unbestritten
ist, beschränken.
Demnach erkennt das Bundesgericht :
1. Das Hauptbegehren der Rekurrentin um Aufhebnng
des Urteils der I. Abteilung des aargauischen Obergerichts
vom 24. Januar 1919 und Feststellung, dass der Kanton
Aargau keinerlei Steueransprüche gegen sie habe, wird
abgewiesen.
2. Das Eventualbegehren der Rekurrentin wird dahin
gutgeheissen, dass der Kanton Glarus pflichtig. erklärt:
wird, ihr neun Zehntel der pro 1917 bezogenen Steuer
zurückzuerstatten.
27. Urteil vom 11. Juli 1919
i. S. Schweizerische Lebensversichel'tlllgS- und lentenanstalt
gegen Solothurn und Zürich.
Ar t. -16 Ab s. 2 B V. Eine aUSWärtige Gen e r al a gen tu r
einer
Versicher~ngsgesel1schaft begründet normalerweise
k ein besonderes Steuerdomizil.
A. - Die Rekurrentin, « Schweiz. Lebensversicherungs-
und Rentenanstalt », die im Jalne 1857 als {(Schweiz.
Rentenanstalt }} gegründet worden ist, betreibt. mit
statutarischem Sitz in Zürich als «Hauptgeschüft;)
die Kapitalversichernng auf den Todes- und den Erlebens-
fall für über 2000 Fr., mit und ohne Ansprnch der Ver-
sicherungsnehmer auf Rückvergütung der Rechn~ngs-
überschüsse (Gegenseitigkeit), sowie die Rentenver-
sicherung, und daneben, als besondern Geschäftszweig
für das .Gebiet der Schweiz, noch die sog. «Volksver--
sichernng» als Lebensversicherung auf Gegenseitigkeit
für höchstens 2000 Fr;, mit . und ohne ärztliche Unter-·