3-RV.2017.194

entscheid vom 26. September 2017 von 159 km pro Weg ausgegan gen. Eine Überprüfung der vom Rekurrenten angegebenen Strecke (Y. – (…) – X. (Gesuch um steuerliche Berücksichtigung von Mehr kosten internationaler Wochenaufenthalt vom 7. Februar 2016)) mit google maps zeigt eine Distanz von 158 km pro Weg. Die vom KStA, Sektion Quellensteuer, zum Abzug zugelassenen 159 km sind deshalb nicht zu beanstanden. 5. In teilweiser Gutheissung des Rekurses werden die Fahrtkosten für 35 Heimfahrten à 318 km (2x 159 km) à 70 Rp./km, total CHF7'791.00, zum Abzug zugelassen. 45 § 27 Abs. 1 und 2 StG; § 29 StG; § 33 lit. i StG Beteiligungshandel / Abgrenzung zu gewerbsmässigem Wertschriften handel: Aufgrund der fehlenden Fremdfinanzierung bei der Einzeltrans aktion ist von einem steuerfreien Kapitalgewinn auszugehen. Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, vom 19. September 2019, in Sachen A. und B. (3 RV.2017.194) Aus den Erwägungen 4. 4.1. 4.1.1. Es ist unbestritten, dass der Rekurrent am 17. Juni 2010 26'235 Aktien der Gesellschaft C. für US$ 59'999.45, am 30. Juli 2012 2'526 Aktien der Gesellschaft C. für US$ 4'621.57 und am 30. Juli 2012 für US$ 95'377.05 52'130 Aktien der Gesellschaft C., total 80'891 Aktien für insgesamt US$ 159'998.07 kaufte. Der Verkauf aller 80'891 Ak tien der Gesellschaft C. erfolgte am 3. Juni 2013. Die Vorinstanz

ging von einem Gewinn aus dem Verkauf der Aktien von US$743'957.00 (zum Kurs von 0.9474 = CHF 704'862.00), die Re kurrenten von US$ 767'099.81 (Einsprache, S.4; Verkaufserlös von US$ 927'097.87 abzüglich Kaufpreis von US$ 159'998.06) aus. 4.1.2. Weiter wurde der Gesellschaft C. vom Rekurrenten am 25.Feb ruar 2013 ein Darlehen über US$ 86'464.59 eingeräumt ("Unsecured Loan Notes February 2013, Einsprachebeilage 1). In der Einsprache wurde geltend gemacht, dass es sich bei der Darlehensgewährung im Umfang von US$ 86'464.59, umgerechnet CHF81'920.00, um einen Zinsertrag handle, welcher als Vermögensertrag zu erfassen sei. Im Einspracheentscheid wurde diese Auffassung übernommen. Auch insoweit ist der Sachverhalt unbestritten. 4.1.3. Umstritten ist vorliegend, ob bzw. in welchem Umfang ein Ge winn aus dem Verkauf der Aktien der Gesellschaft C. als Einkommen besteuert werden darf. 4.2. – 4.7. (…) 5. 5.1. Für die Abgrenzung zwischen steuerfreien Kapitalgewinnen und steuerbaren Einkünften ist bei Wertschriftengeschäften zunächst relevant, ob der Zufluss im Rahmen der privaten Vermögensverwal tung oder einer selbstständigen Erwerbstätigkeit erzielt wurde. Ver mögenswerte, welche zur Ausübung einer selbstständigen Erwerbstä tigkeit eingesetzt werden, sind dem Geschäftsvermögen zuzurech nen. Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Geschäftsvermögen stellen dabei stets steuerbares Einkommen dar (§ 27 Abs. 1 und 2StG; vgl. gleichlautender Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG). Nur wenn die relevanten Zuflüsse nicht einer selbstständigen Erwerbstätigkeit zu zurechnen sind, sondern vielmehr im Rahmen privater Vermögens verwaltung erzielt wurden, ist schliesslich zwischen steuerbarem Vermögensertrag (§ 29 StG; vgl. Art. 20 DBG) und steuerfreiem Ka pitalgewinn (§ 33 lit. i StG, vgl. Art. 16 Abs. 3 DBG) zu unter scheiden (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 10. August 2015 (2C_929/2014), mit zahlreichen Hinweisen; ferner Kommentar zum

Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri Bern 2015, § 95 StG N 1, vgl. auch § 14 StG N 74). 5.2. Vorerst ist unbestritten, dass dem Rekurrenten aus dem Verkauf seiner Aktien der Gesellschaft C. Mittel zugeflossen sind. Nachfol gend ist damit zu prüfen, ob der im Jahr 2013 vom Rekurrenten er zielte Kapitalgewinn mit der Einkommenssteuer zu erfassen ist oder als im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung erzielt steuerfrei bleibt. 5.3. (…) 6. 6.1. Die Parteien sind sich darin einig, dass kein gewerbsmässiger Wertschriftenhandel im Nebenerwerb vorliegt. Das gilt einerseits für die Rekurrenten, welche die Kriterien gemäss Kreisschreiben Nr. 36 als nicht erfüllt betrachten bzw. eine Einzelfallprüfung derselben aufgrund der Save Haven Regeln als nicht zulässig erachten, und anderseits das KStA, Rechtsdienst, welches die Voraussetzungen ei nes steuerbaren Beteiligungshandels erfüllt sieht. Für das Spezial verwaltungsgericht besteht deshalb keine Veranlassung, diesbezüg lich eine vertiefte Prüfung vorzunehmen, da insbesondere die Häu figkeit der Transaktionen gegen einen Wertschriftenhandel im Ne benerwerb spricht. 6.2. Die Rekurrenten lassen wiederholt auf das Kreisschreiben Nr.36 verweisen. Das Bundesgericht hat sich in seinem Urteil vom

1. Dezember 2015 (2C_375/2015) zur Bedeutung von Kreisschreiben des Bundes wie folgt geäussert: "3.2 Beim Kreisscheiben der ESTV (Kreisschreiben Nr. 36 der ESTV 'Gewerbsmässiger Wertschriftenhandel' vom 27. Juli 2012) handelt es sich um eine generell abstrakte Dienstanweisung und mit hin um eine Verwaltungsverordnung. Solche richten sich formell nur an die Verwaltungsbehörden. Behörden und ihr Personal sind inso weit durch die Verwaltungsverordnungen gebunden, als die verwal tungsinternen Vorschriften keinen offensichtlich verfassungs oder gesetzwidrigen Inhalt aufweisen. Aufgrund der blossen Behörden

verbindlichkeit stehen Rechtsunterworfene und Gerichte regelmässig ausserhalb des Adressatenkreises. Ihnen gegenüber stellen sich reine Verwaltungsverordnungen als zwar standardisierte (generell abstrakte) jedoch rechtsunverbindliche Ansichtsäusserungen der Verwaltungsbehörde über die Auslegung und Anwendung der ein schlägigen gesetzlichen Bestimmungen dar. Dennoch weicht das Bundesgericht von einer rechtmässigen Verwaltungsverordnung nicht ohne triftigen Grund ab, sofern die generell abstrakte An sichtsäusserung einem dem individuell konkreten Fall angepasste und gerecht werdende Auslegung der gesetzlichen Bestimmungen zulässt und überdies eine überzeugende Konkretisierung der gesetz lichen Vorgaben enthält (Urteil 2C_264/2014 vom 17. August 2015). 3.3 Obschon das vorliegende Verfahren einzig die Kantons und Gemeindesteuern betrifft, ist das genannte Kreisschreiben der ESTV mit Blick auf die vertikale Steuerharmonisierung mitzuberücksichti gen, zumal der Rechtslage hier eine gewisse Bedeutung zukommt: Art. 16 Abs. 1 und Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. De zember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) re geln die Steuerbarkeit der Einkünfte übereinstimmend mit § 25 Abs.1 und § 27 Abs. 1 StG/AG. (…)" Nach dem Gesagten kommt dem Kreisschreiben Nr. 36 und insbesondere den darin enthaltenen Save Haven Regeln in Beach tung des Grundsatzes der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen Bedeutung zu. Eine Einzelfallprüfung ist jedoch damit entgegen der Auffassung der Rekurrenten nicht automatisch ausgeschlossen. 6.3. Zweifelhaft bleibt, ob die Save Haven Regeln gemäss Kreis schreiben Nr. 36 vorliegend eingehalten wären, insbesondere was die Ziff. 3 derselben im Kreisschreiben Nr. 36 anbelangt. Einer schema tischen Vorprüfung entsprechend sind mit den Save Haven Regeln Kriterien aufgestellt, welche gerade keinen Interpretationsspielraum offenlassen sollen. Die Regel, dass die realisierten Kapitalgewinne weniger als 50 % des Reineinkommens der Steuerperiode betragen sollen, ist "eindeutig". Demensprechend wäre nicht konkret zu prü fen, ob das von den Rekurrenten im Jahr 2013 erzielte Einkommen für die Lebenshaltung tatsächlich genügt hätte. Der Kapitalgewinn

liegt über dem Grenzwert. Auf eine detaillierte Überprüfung kann je doch hier verzichtet werden, da kein Wertschriftenhandel vorliegt. 7. 7.1. Weiter zu prüfen ist somit, ob ein Beteiligungshandel im selb ständigen Nebenerwerb vorliegt. 7.2. – 7.3. (…) 8. 8.1. Für einen Beteiligungshandel sprechen die vom Rekurrenten eingesetzten Spezialkenntnisse. Immerhin werden dem Rekurrenten juristische und betriebswirtschaftliche Fähigkeiten zuerkannt, welche zu seiner Einstellung durch die Bank D. geführt haben sollen (Bestä tigung der Bank D. vom 20. Oktober 2016). Ebenso sind dem Rekur renten Vorgänge im technisch/elektronischen Bereich nicht fremd. Er war damit aufgrund seiner Ausbildung und den beruflichen Tätigkei ten in der Lage, Private Equity Entscheide zu fällen. Entscheidend ist jedoch, dass sich der Rekurrent auf die Fähig keiten und Erfahrungen von E. im Bereich Private Equity verlassen konnte. Dieser soll ihm angeboten haben, Aktien im Gegenwert von US$ 60'000.00 zu erwerben, ohne dass eine Beratung durch E. statt gefunden haben soll (Bestätigungen vom 8. Mai 2017 und 22. Januar 2018). Das ist deshalb – trotz der genannten anderslautenden Bestä tigungen – vollständig unglaubwürdig, als E. als Leiter des Profitcen ters der Bank D. im Bereich Private Equity fungierte, welches auf Venture Capital Transaktionen in der Technologie, Medien und Te lekommunikationsbranche spezialisiert ist. Dementsprechend musste er über das für diese Position notwendige Fachwissen verfügt haben. Ebenso fungierte E. als Verwaltungsrat der Gesellschaft C. (Internet auszug vom 9. März 2016, bei den Vorakten) – und zwar nicht erst ab dem Einstieg der Bank D. bei der Gesellschaft C. im Juni 2012. Vielmehr war er bereits seit 2 Jahren im Verwaltungsrat der Gesell schaft C. (…). Mit anderen Worten war E. im Zeitpunkt, in dem er dem Rekurrenten Aktien zum Kauf anbot, bereits Verwaltungsrat der Gesellschaft C. Es ist deshalb auszuschliessen, dass sich der Rekur rent bei seinem Einstieg in das doch risikobehaftete Private Equity

Geschäft nicht des Wissens von E. bedient haben will. Dieses Ergeb nis wird durch den Umstand unterstützt, dass der Rekurrent ab 2011 für die Gesellschaft F. tätig war, welche vor der Bank D. in die Ak tien der Gesellschaft C. investierte (…). Die Möglichkeiten zur Zeichnung weiterer Aktien erfolgte 10 Monate vor dem Verkauf der Aktien und war grundsätzlich Folge des "Altbesitzes". Das Vorgehen des Rekurrenten erscheint damit als systematisch und planmässig. 8.2. Bei Private Equity Geschäften kann es – entgegen der Auffas sung der Vertreterin der Rekurrenten – für die Beurteilung der Frage, ob ein Beteiligungshandel vorliegt, gerade dann nicht auf die Grösse der Beteiligung ankommen, wenn die beschriebene Drag Along Klausel vereinbart wurde. Der "Kleinaktionär" ist aufgrund des Zwangs zum Verkauf immer Teil des Mehrheitspakets. Bei einem er folgreichen Verkauf profitiert jeder Aktionär vom Mehrheitszu schlag. 8.3. Gegen einen Beteiligungshandel in Bezug auf die Aktien der Gesellschaft C. spricht aber die während der ganzen Haltedauer feh lende direkte bzw. mittelbare Fremdfinanzierung. Eine solche ist beim Kauf der ersten Tranche am 17. Juni 2010 und auch beim Kauf der zwei am 30. Juli 2012 gekauften Tranchen nicht nachgewiesen. Bis zum Verkauf am 3. Juni 2013 wurde dem Rekurrenten zwar von H. ein Darlehen über EUR 265'000.00 eingeräumt (Darlehens vertrag vom 20. November 2012). Dieses war jedoch für den Kauf und das Halten der Beteiligung nicht kausal. Insofern kann nicht von einer relevanten mittelbaren Fremdfinanzierung ausgegangen wer den, wie es die Vorinstanz gestützt auf den Amtsbericht KStA getan hat. Gleiches gilt hinsichtlich des Darlehens gemäss Vertrag zwi schen E. und dem Rekurrenten vom 15. Oktober 2013. In Bezug auf den Erwerb weiterer Anteile im Jahr 2013 an der Gesellschaft I. und der Gesellschaft J. könnte wegen der genannten beiden Darlehen allenfalls eine andere Beurteilung resultieren, was hier aber nicht geprüft werden muss. 8.4.

Vorliegend liegt ein Grenzfall vor. Aufgrund der nicht nachge wiesenen Fremdfinanzierung ist beim Verkauf der Aktien der Gesell schaft C. im Jahr 2013 von einem steuerfreien Kapitalgewinn auszu gehen. 9. Nicht entschieden ist damit, ob dann mit der weiteren Investi tion in Start Ups eine geschäftliche Tätigkeit aufgenommen wurde, zumal in dieser Hinsicht eine mittelbare Fremdfinanzierung bestan den haben dürfte. Damit wird sich die Steuerkommission X. aber erst in den Folgejahren zu befassen haben. Bei der allfälligen Aufnahme einer geschäftlichen Tätigkeit wären dann auch die Eingangswerte und allfällige Aufwendungen – welche aber auf jeden Fall von den Rekurrenten nachzuweisen sind – zu bestimmen bzw. zu überprüfen. 46 § 114 Abs. 1 StG; § 136 StG; § 1 Abs. 3 QStV Quellensteuer / Tarife / Kirchensteuer Rückforderung: Der Rekurrent hat den ihm obliegenden Nachweis der steueraufhebenden Tatsache, kei ner Landeskirche anzugehören, erbracht. Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, vom 21. März 2019, in Sachen A. (3 RV.2018.36) Aus den Erwägungen 2. Vorliegend ist unbestritten, dass der Rekurrent nach §112ff.StG an der Quelle zu besteuern ist. Gemäss § 114 Abs.1StG legt der Regierungsrat die Quellensteuertarife entspre chend den für die Einkommenssteuer natürlicher Personen geltenden Steuersätzen fest. Dies hat er mit § 1 Abs. 1 QStV getan. Gemäss § 1 Abs. 3 QStV werden die Tarife A, B, C und H je separat für Perso nen, die der Kirchensteuerpflicht unterstehen, und für solche ohne